案例分析：企業(yè)所得稅、增值稅視同銷售的規(guī)定及賬務(wù)處理

日常經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，財(cái)務(wù)人員會(huì)碰到一些特殊的銷售，無(wú)法判斷是否屬于視同銷售？同時(shí)視同銷售企業(yè)所得稅和增值稅的規(guī)定又不相同，不能混淆在一起，今天我們就來(lái)通過(guò)稅法規(guī)定和案例來(lái)學(xué)習(xí)視同銷售的處理。

一、企業(yè)所得稅

文件規(guī)定：

（1）國(guó)稅函〔2008〕828號(hào)

企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn)，除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入，相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)延續(xù)計(jì)算。

（一）將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品；

（二）改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能；

（三）改變資產(chǎn)用途（如，自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營(yíng)）；

（四）將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移；

（五）上述兩種或兩種以上情形的混合；

（六）其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

二、企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。

（一）用于市場(chǎng)推廣或銷售；

（二）用于交際應(yīng)酬；

（三）用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利；

（四）用于股息分配；

（五）用于對(duì)外捐贈(zèng)；

（六）其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

（2）國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第80號(hào)

企業(yè)發(fā)生《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2008〕828號(hào)）第二條規(guī)定情形的，除另有規(guī)定外,應(yīng)按照被移送資產(chǎn)的公允價(jià)值確定銷售收入。

(3)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》

第二十五條企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

通過(guò)以上文件我們可以總結(jié)出：

區(qū)分是否屬于內(nèi)部資產(chǎn)處置關(guān)鍵是要看資產(chǎn)的所有權(quán)是否發(fā)生了改變，沒(méi)發(fā)生改變就屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，發(fā)生了改變就不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，而且上述列舉的內(nèi)部處置資產(chǎn)的情形并非所有情形，在實(shí)務(wù)中有些情形還需納稅人自己按上述原則具體判斷是否屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)。同時(shí)關(guān)于移送資產(chǎn)的一律按照公允價(jià)值確定銷售收入。

我們通過(guò)一個(gè)捐贈(zèng)的例子來(lái)說(shuō)明企業(yè)所得稅的視同銷售的處理

某企業(yè)2019年會(huì)計(jì)利潤(rùn)900萬(wàn)元，當(dāng)年通過(guò)公益性組織向某學(xué)校捐贈(zèng)價(jià)值100萬(wàn)元（不含稅）的教學(xué)設(shè)備，該設(shè)備為企業(yè)自產(chǎn)，成本85萬(wàn)元，計(jì)算上述業(yè)務(wù)應(yīng)調(diào)整的應(yīng)納稅所得額。

企業(yè)財(cái)務(wù)當(dāng)年賬務(wù)處理

借：營(yíng)業(yè)外支出113萬(wàn)元

貸：庫(kù)存商品 85萬(wàn)

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）13

視同銷售收入應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額＝100萬(wàn)元
　　視同銷售成本應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額＝85萬(wàn)元
　　公益性捐贈(zèng)的處理

公益性捐贈(zèng)的扣除限額＝900×12%＝108萬(wàn)元
　　應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額＝113-108=5萬(wàn)元

合計(jì)調(diào)增應(yīng)納稅所得額=100-85+5=20萬(wàn)元

倒計(jì)時(shí)給給大家提醒一個(gè)小知識(shí)點(diǎn)，視同銷售的收入應(yīng)并入主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、其他業(yè)務(wù)收入總額作為計(jì)提廣宣費(fèi)和業(yè)務(wù)招待費(fèi)的基數(shù)。

二、增值稅

文件規(guī)定：

（1）《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》

第四條單位或者個(gè)體工商戶的下列行為，視同銷售貨物：

（一）將貨物交付其他單位或者個(gè)人代銷；

（二）銷售代銷貨物；

（三）設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；

（四）將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目；

（五）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個(gè)人消費(fèi)；

（六）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個(gè)體工商戶；

（七）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物分配給股東或者投資者；

（八）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物無(wú)償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人。

（2）《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（ 財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）

附件1：《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第十四條規(guī)定，下列情形視同銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)：
（一）單位或者個(gè)體工商戶向其他單位或者個(gè)人無(wú)償提供服務(wù)，但用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的除外。
（二）單位或者個(gè)人向其他單位或者個(gè)人無(wú)償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，但用于公益事業(yè)或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的除外。
（三）財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

通過(guò)文件規(guī)定我們可以總結(jié)出：

①企業(yè)如果將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利、個(gè)人消費(fèi)、投資、分配、贈(zèng)送都應(yīng)該視同銷售繳納增值稅；

②如果是外購(gòu)貨物只有在投資、分配、贈(zèng)送時(shí)才會(huì)視同銷售；

③外購(gòu)貨物在用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利、個(gè)人消費(fèi)時(shí)進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣需要做進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出處理。

④營(yíng)該增后，當(dāng)以公益事業(yè)為目的或者以社會(huì)公眾為對(duì)象的，無(wú)償提供服務(wù)、無(wú)償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)是不視同銷售的，針對(duì)其他對(duì)象的無(wú)償行為是需要視同銷售的。

我們通過(guò)以不動(dòng)產(chǎn)投資入股的例子說(shuō)明增值稅的視同銷售

甲企業(yè)2019年12月30日以房屋一套投資入股A有限公司，已知該房屋為2018年12月取得含稅價(jià)款152.60萬(wàn)元，截至2019年底已經(jīng)計(jì)提折舊7.63萬(wàn)元，該套房屋評(píng)估價(jià)值為200萬(wàn)元

投資方賬務(wù)處理：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 200萬(wàn)元

累計(jì)折舊 7.63萬(wàn)元

貸：固定資產(chǎn) 152.60 萬(wàn)元

資產(chǎn)處置損益 38.51萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅）16.52萬(wàn)元

被投資方賬務(wù)處理

借：固定資產(chǎn) 183.48萬(wàn)元

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅） 16.52萬(wàn)元

貸：實(shí)收資本 200萬(wàn)元

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