2018稅務(wù)師《財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)》高頻考點(diǎn)：會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理

【內(nèi)容導(dǎo)航】

1.會(huì)計(jì)政策變更的判別

2.會(huì)計(jì)政策變更會(huì)計(jì)處理

【考頻分析】

考頻：★★★

復(fù)習(xí)程度：理解掌握本考點(diǎn)。本考點(diǎn)屬于單項(xiàng)選擇題和多項(xiàng)選擇題、綜合分析題的常設(shè)考點(diǎn)，在2011—2017年度均有考查。

【高頻考點(diǎn)】會(huì)計(jì)政策變更的會(huì)計(jì)處理

1.會(huì)計(jì)政策變更的判別

（1）會(huì)計(jì)政策變更的適用情形：

a.法律、行政法規(guī)或者國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度（含企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）等要求變更；

b.會(huì)計(jì)政策變更后能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息。

（2）不屬于會(huì)計(jì)政策變更的兩種情形：

a.本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會(huì)計(jì)政策；

b.對(duì)初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會(huì)計(jì)政策。

（3）會(huì)計(jì)政策變更常見的情形：

a.收入確認(rèn)原則與方法的變更；

b.存貨計(jì)價(jià)方法的變更；

c.投資性房地產(chǎn)有成本計(jì)量模式改為公允價(jià)值計(jì)量模式；

d.執(zhí)行新準(zhǔn)則所得稅的核算方法由應(yīng)付稅款法改為資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法；

e.因首次執(zhí)行新準(zhǔn)則將短期投資改為交易性金融資產(chǎn)核算。

【提示】會(huì)計(jì)政策變更，并不意味著以前期間的會(huì)計(jì)政策是錯(cuò)誤的，只是由于情況發(fā)生了變化，或者掌握了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗(yàn)，使得變更會(huì)計(jì)政策能夠更好地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。如果以前期間會(huì)計(jì)政策的運(yùn)用是錯(cuò)誤的，則屬于前期差錯(cuò)，應(yīng)按前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行處理。

2.會(huì)計(jì)政策變更會(huì)計(jì)處理

（1）追溯調(diào)整法

追溯調(diào)整法是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。

會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)可以通過以下幾個(gè)步驟計(jì)算獲得：第一步，根據(jù)新的會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)；第二步，計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差異；第三步，計(jì)算差異的所得稅影響金額；第四步，確定以前各期的稅后差異；第五步，計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。

追溯調(diào)整法的賬務(wù)處理：對(duì)于資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益（時(shí)點(diǎn)指標(biāo)）的調(diào)整，仍然用相關(guān)科目；對(duì)于收入、費(fèi)用類科目的調(diào)整，應(yīng)用“利潤分配——未分配利潤”和“盈余公積”科目代替。

以追溯調(diào)整法處理，應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表年初留存收益數(shù)和利潤表“上年金額”欄有關(guān)項(xiàng)目。

【提示】會(huì)計(jì)與稅法是兩條線。會(huì)計(jì)政策的變更不會(huì)影響稅法對(duì)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，因此“所得稅影響金額”是指遞延所得稅的影響金額，不會(huì)涉及應(yīng)交所得稅的調(diào)整。由于會(huì)計(jì)政策變更只影響資產(chǎn)或負(fù)債賬面價(jià)值的計(jì)量，不影響計(jì)稅基礎(chǔ)，根據(jù)“暫時(shí)性差異＝賬面價(jià)值－計(jì)稅基礎(chǔ)”得知，變更前后賬面價(jià)值的變動(dòng)額，也就是暫時(shí)性差異的變動(dòng)額，我們可以得到以下公式：

▲所得稅影響金額

＝新政策下的遞延所得稅－舊政策下的遞延所得稅

＝（新政策下的暫時(shí)性差異－舊政策下的暫時(shí)性差異）×所得稅稅率

＝［（新政策下的賬面價(jià)值－計(jì)稅基礎(chǔ)）－（舊政策下的賬面價(jià)值－計(jì)稅基礎(chǔ)）］×所得稅稅率

＝（新政策下的賬面價(jià)值－舊政策下的賬面價(jià)值）×所得稅稅率

▲對(duì)留存收益的影響數(shù)＝（新政策下的賬面價(jià)值－舊政策下的賬面價(jià)值）×（1－所得稅稅率）

所得稅影響金額的計(jì)算，同樣適用于下面所講的前期重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)追溯重述的計(jì)算。

（2）會(huì)計(jì)政策變更的未來適用法

如果會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)不能合理確定，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法。

未來適用法，是指將變更后的會(huì)計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，或者在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。

【提示】未來適用法下，不需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無須重編以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表，更不必調(diào)整變更當(dāng)年年初的留存收益。企業(yè)會(huì)計(jì)賬簿記錄及財(cái)務(wù)報(bào)表上反映的金額，變更之日仍保留原有的金額，不因會(huì)計(jì)政策變更而改變以前年度的既定結(jié)果，并在現(xiàn)有金額的基礎(chǔ)上再按新的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行核算。但應(yīng)在會(huì)計(jì)政策變更當(dāng)期比較出會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤的影響數(shù)，并披露于報(bào)表附注。

鏈接：會(huì)計(jì)估計(jì)變更常見的種類：

a.各種資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提：如存貨可變現(xiàn)凈值的確定，固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等非流動(dòng)資產(chǎn)可收回金額的確定，金融資產(chǎn)減值損失的確定。

b.各種公允價(jià)值的確定：如投資性房地產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、股份支付、債務(wù)重組、融資租賃資產(chǎn)、金融資產(chǎn)等。

c.固定資產(chǎn)的折舊方法、折舊年限、預(yù)計(jì)凈殘值的變更。

d.使用壽命有限的無形資產(chǎn)的攤銷方法、攤銷年限的變更。

e.遞延資產(chǎn)的攤銷期間（如長期待攤費(fèi)用）的變更。

f.收入確認(rèn)中涉及的有關(guān)估計(jì)的變更：如收入的金額、勞務(wù)的完工進(jìn)度、建造合同的完工程度等。

g.預(yù)計(jì)負(fù)債的確定。

h.應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異的確定。

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