2014年注冊會計師考試《審計》知識點：存貨的實質(zhì)性程序

　　注冊會計師通常可觀察存貨的驗收入庫地點和裝運出庫地點以執(zhí)行截止測試。在存貨入庫和裝運過程中采用連續(xù)編號的憑證時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)關(guān)注截止日期前的最后編號。如果被審計單位沒有使用連續(xù)編號的憑證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)列出截止日期以前的最后幾筆裝運和入庫記錄。

　　如果被審計單位使用運貨車廂或拖車進行存儲、運輸或驗收入庫，注冊會計師應(yīng)當(dāng)詳細列出存貨場地上滿載和空載的車廂或拖車，并記錄各自的存貨狀況。

　　3）檢查存貨在存貨監(jiān)盤過程中檢查存貨，雖然不一定能確定存貨的所有權(quán)，但有助于確定存貨的存在，以及識別過時、毀損或陳舊的存貨。

　　4）執(zhí)行抽盤（1）檢查的方法：注冊會計師可以從存貨盤點記錄中選取項目追查至存貨實物，以測試盤點記錄的準(zhǔn)確性；注冊會計師還可以從存貨實物中選取項目追查至存貨盤點記錄，以測試存貨盤點記錄的完整性。

　　注意：注冊會計師應(yīng)盡可能避免讓被審計單位事先了解將抽盤的存貨項目。

　?。?）發(fā)現(xiàn)差異的處理：注冊會計師在實施抽盤程序發(fā)現(xiàn)差異時，一方面，注冊會計師應(yīng)當(dāng)查明原因，并及時提請被審計單位更正；另一方面，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮錯誤的潛在范圍和重大程度，在可能的情況下，擴大檢查范圍以減少錯誤的發(fā)生。注冊會計師還可要求被審計單位重新盤點。重新盤點的范圍可限于某一特殊領(lǐng)域的存貨或特定盤點小組。

　　5）需要特別關(guān)注的情況（1）存貨盤點范圍。在被審計單位盤點存貨前，注冊會計師應(yīng)當(dāng)觀察盤點現(xiàn)場，確定應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否已經(jīng)適當(dāng)整理和排列，并附有盤點標(biāo)識，防止遺漏或重復(fù)盤點。對未納入盤點范圍的存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)查明未納入的原因。

　　注意：對所有權(quán)不屬于被審計單位的存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)取得其規(guī)格、數(shù)量等有關(guān)資料，確定是否已單獨存放、標(biāo)明，且未被納入盤點范圍。

　　（2）對特殊類型存貨的監(jiān)盤：對特殊的存貨，注冊會計師需要運用職業(yè)判斷，根據(jù)存貨的實際情況，設(shè)計恰當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，對存貨的?shù)量和狀況獲取審計證據(jù)。

　　6）存貨監(jiān)盤結(jié)束時的工作4.特殊情況的處理1）在存貨盤點現(xiàn)場實施存貨監(jiān)盤不可行在某些情況下，由于存貨的性質(zhì)和存放地點等因素造成無法實施存貨監(jiān)盤。如果在存貨盤點現(xiàn)場實施存貨監(jiān)盤不可行，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序（如檢查盤點日后出售盤點日之前取得或購買的特定存貨的文件記錄），以獲取有關(guān)存貨的存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。如果不能實施替代審計程序，或者實施替代審計程序可能無法獲取有關(guān)存貨的存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師需要按照規(guī)定發(fā)表非無保留意見。

　　2）因不可預(yù)見的情況導(dǎo)致無法在存貨盤點現(xiàn)場實施監(jiān)盤兩種比較典型的情況包括：一是注冊會計師無法親臨現(xiàn)場；二是氣候因素，即由于惡劣的天氣導(dǎo)致注冊會計師無法實施存貨監(jiān)盤程序，或由于惡劣的天氣無法觀察存貨，注冊會計師應(yīng)當(dāng)另擇日期實施監(jiān)盤，并對間隔期內(nèi)發(fā)生的交易實施審計程序。

　　3）由第三方保管或控制的存貨如果由第三方保管或控制的存貨對財務(wù)報表是重要的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施下列一項或兩項審計程序，以獲取有關(guān)該存貨存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)：

　?。?）向持有被審計單位存貨的第三方函證存貨的數(shù)量和狀況；

　?。?）實施檢查或其他適合具體情況的審計程序。注冊會計師可能認(rèn)為實施其他審計程序是適當(dāng)?shù)?。其他審計程序可以作為函證的替代程序，也可以作為追加的審計程序。

　?。ㄈ┐尕浻媰r測試為驗證財務(wù)報表上存貨余額的真實性，還必須對存貨的計價進行審計，即確定存貨實物數(shù)量和永續(xù)盤存記錄中的數(shù)量是否經(jīng)過正確地計價和匯總。存貨計價測試主要是針對被審計單位所使用的存貨單位成本是否正確所做的測試。

　　1.樣本的選擇。計價審計的樣本，應(yīng)從存貨數(shù)量已經(jīng)盤點、單價和總金額已經(jīng)計入存貨匯總表的結(jié)存存貨中選擇。選擇樣本時應(yīng)著重選擇結(jié)存余額較大且價格變化比較頻繁的項目，同時考慮所選樣本的代表性。抽樣方法一般采用分層抽樣法，抽樣規(guī)模應(yīng)足以推斷總體的情況。

　　2.計價方法的確認(rèn)。注冊會計師除應(yīng)了解掌握被審計單位的存貨計價方法外，還應(yīng)對這種計價方法的合理性與一貫性予以關(guān)注，沒有足夠理由，計價方法在同一會計年度內(nèi)不得變動。

　　3.計價測試。進行計價測試時，注冊會計師首先應(yīng)對存貨價格的組成內(nèi)容予以審核，然后按照所了解的計價方法對所選擇的存貨樣本進行計價測試。測試時，應(yīng)盡量排除被審計單位已有計算程序和結(jié)果的影響，進行獨立測試。測試結(jié)果出來后，應(yīng)與被審計單位賬面記錄對比，編制對比分析表，分析形成差異的原因。如果差異過大，應(yīng)擴大測試范圍，并根據(jù)審計結(jié)果考慮是否應(yīng)提出審計調(diào)整建議。

　　在存貨計價審計中，由于被審計單位對期末存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低的方法計價，所以注冊會計師應(yīng)充分關(guān)注其對存貨可變現(xiàn)凈值的確定及存貨跌價準(zhǔn)備的計提。