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變混合銷(xiāo)售為兼營(yíng)行為,分別核算、分別納稅 生產(chǎn)大型設(shè)備的企業(yè),在銷(xiāo)售大型設(shè)備的同時(shí)負(fù)責(zé)設(shè)備的安裝,形成混合銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。例如生產(chǎn)流水線設(shè)備的企業(yè),要負(fù)責(zé)流水線的設(shè)計(jì)安裝調(diào)試,往往流水線設(shè)計(jì)安裝費(fèi)用占銷(xiāo)售收入的比例很大。再如生產(chǎn)井架的企業(yè)要負(fù)責(zé)井架的安裝工程,安裝工程量很大,工期很長(zhǎng),費(fèi)用很大。如果生產(chǎn)企業(yè)與客戶簽訂購(gòu)銷(xiāo)合同,在銷(xiāo)售流水線的同時(shí)提供安裝服務(wù),則上述業(yè)務(wù)屬于典型的混合銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。一、變混合銷(xiāo)售為兼營(yíng)行為，分別核算、分別納稅 　　生產(chǎn)大型設(shè)備的企業(yè)，在銷(xiāo)售大型設(shè)備的同時(shí)負(fù)責(zé)設(shè)備的安裝，形成混合銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。例如生產(chǎn)流水線設(shè)備的企業(yè)，要負(fù)責(zé)流水線的設(shè)計(jì)安裝調(diào)試，往往流水線設(shè)計(jì)安裝費(fèi)用占銷(xiāo)售收入的比例很大。再如生產(chǎn)井架的企業(yè)要負(fù)責(zé)井架的安裝工程，安裝工程量很大，工期很長(zhǎng)，費(fèi)用很大。如果生產(chǎn)企業(yè)與客戶簽訂購(gòu)銷(xiāo)合同，在銷(xiāo)售流水線的同時(shí)提供安裝服務(wù)，則上述業(yè)務(wù)屬于典型的混合銷(xiāo)售業(yè)務(wù)。安裝費(fèi)收入要并入銷(xiāo)售收入計(jì)征增值稅，顯然使企業(yè)加重稅收負(fù)擔(dān)。如何使安裝工程從銷(xiāo)售業(yè)務(wù)中獨(dú)立出來(lái)，是稅務(wù)籌劃的關(guān)鍵所在。納稅人應(yīng)當(dāng)最大限度地利用現(xiàn)有的稅收政策，維護(hù)自己的合法權(quán)益。 　　《》規(guī)定，納稅人銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物的同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的，同時(shí)符合以下條件的對(duì)銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務(wù)收入征收營(yíng)業(yè)稅：（1）具備建設(shè)行政部門(mén)批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工安裝資質(zhì)；（2）簽訂的合同中單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款。 　　按此規(guī)定，設(shè)備生產(chǎn)安裝企業(yè)只要具備安裝資質(zhì)，并在合同中單列安裝工程價(jià)款，便可以使混合銷(xiāo)售業(yè)務(wù)變?yōu)榧鏍I(yíng)業(yè)務(wù)，并且在會(huì)計(jì)核算時(shí)分別進(jìn)行核算，則分別征收增值稅和營(yíng)業(yè)稅。 　　二、改變銷(xiāo)售關(guān)系，將收取運(yùn)費(fèi)改為代墊運(yùn)費(fèi) 　　由于企業(yè)的銷(xiāo)售活動(dòng)除了銷(xiāo)售商品取得銷(xiāo)售收入外，往往還會(huì)收取一些價(jià)外費(fèi)用。例如用自己的運(yùn)輸工具運(yùn)送商品收取運(yùn)費(fèi)、裝卸費(fèi)、倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)等。按稅法規(guī)定，這些價(jià)外費(fèi)用應(yīng)并入銷(xiāo)售額、計(jì)征增值稅，從而會(huì)增加企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。稅務(wù)籌劃中可以將上述價(jià)外費(fèi)用從銷(xiāo)售額中分離出來(lái)，采取代墊運(yùn)費(fèi)的方式，從而降低自己的納稅負(fù)擔(dān)。 　　三、設(shè)立獨(dú)立核算的專(zhuān)業(yè)服務(wù)公司，改變混合銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的性質(zhì) 　　生產(chǎn)企業(yè)擁有的自有車(chē)輛，可以根據(jù)自有車(chē)輛的多少及運(yùn)輸業(yè)務(wù)的大小，從整體收益角度論證，確定是否可以通過(guò)單獨(dú)設(shè)立獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司節(jié)稅。 　　如果生產(chǎn)企業(yè)將自有車(chē)輛單獨(dú)設(shè)立運(yùn)輸公司，生產(chǎn)企業(yè)的采購(gòu)、銷(xiāo)售的運(yùn)輸業(yè)務(wù)交由運(yùn)輸公司承擔(dān)，則生產(chǎn)公司可抵扣7%的增值稅，運(yùn)輸公司只按3%稅率計(jì)征營(yíng)業(yè)稅。企業(yè)節(jié)稅率為7%－3%＝4%。 　　如果不設(shè)立運(yùn)輸公司，車(chē)輛運(yùn)營(yíng)中的物耗可作為進(jìn)項(xiàng)稅扣除。 　　假定車(chē)輛可抵扣物耗金額為M，則物耗可抵扣稅金為17%M。設(shè)銷(xiāo)售額為N，扣稅平衡點(diǎn)為M＝4%N÷17%＝23.53%N，在M＜23.53%N時(shí)，設(shè)立運(yùn)輸公司則有節(jié)稅空間。 　　一般情況下，當(dāng)自有車(chē)輛可以抵扣的物耗大于23.53%時(shí)，自有車(chē)輛無(wú)需獨(dú)立；當(dāng)自有車(chē)輛物耗小于23.53%時(shí)，可以考慮成立運(yùn)輸公司。當(dāng)然設(shè)立運(yùn)輸公司必須考慮其運(yùn)營(yíng)成本。生產(chǎn)企業(yè)是否以自有車(chē)輛設(shè)立運(yùn)輸公司，要看運(yùn)輸業(yè)務(wù)量，特別要計(jì)算對(duì)內(nèi)的運(yùn)輸業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的節(jié)稅收益能否保證運(yùn)輸公司的基本費(fèi)用開(kāi)支。 　　四、變更“經(jīng)營(yíng)主業(yè)”來(lái)選擇稅負(fù)較輕的稅種 　　稅法對(duì)混合銷(xiāo)售行為，是按“經(jīng)營(yíng)主業(yè)”來(lái)確定征稅的，只選擇一個(gè)稅種：增值稅或營(yíng)業(yè)稅。在實(shí)際經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，企業(yè)的兼營(yíng)和混合銷(xiāo)售往往同時(shí)進(jìn)行，在稅收籌劃時(shí)，如果企業(yè)選擇繳納增值稅，只要使應(yīng)稅貨物的銷(xiāo)售額占到總銷(xiāo)售額的50%以上；如果企業(yè)選擇繳納營(yíng)業(yè)稅，只要使應(yīng)稅勞務(wù)占到總銷(xiāo)售額的50%以上。也就是企業(yè)完全可以通過(guò)控制應(yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的所占比例，來(lái)達(dá)到選擇作為低稅負(fù)稅種的納稅人的目的。 　　因此，企業(yè)可以通過(guò)變更“經(jīng)營(yíng)主業(yè)”來(lái)選擇稅負(fù)較輕的稅種。但在實(shí)際業(yè)務(wù)中，有些企業(yè)卻不能輕易地變更經(jīng)營(yíng)主業(yè)，這就要根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，采取靈活多樣的方法來(lái)調(diào)整經(jīng)營(yíng)范圍或核算方式，規(guī)避增值稅的繳納。 　　【例題分析】某鍋爐生產(chǎn)廠有職工280人，每年產(chǎn)品銷(xiāo)售收入為2800萬(wàn)元，其中安裝、調(diào)試收入為600萬(wàn)元。該廠除生產(chǎn)車(chē)間外，還設(shè)有鍋爐設(shè)計(jì)室負(fù)責(zé)鍋爐設(shè)計(jì)及建安設(shè)計(jì)工作，每年設(shè)計(jì)費(fèi)為2200萬(wàn)元。另外，該廠下設(shè)6個(gè)全資子公司，其中有A建安公司、B運(yùn)輸公司等，實(shí)行匯總繳納企業(yè)所得稅。 　　該廠被主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為增值稅一般納稅人，對(duì)其發(fā)生的混合銷(xiāo)售行為一并征收增值稅。這主要是因?yàn)樵搹S屬于生產(chǎn)性企業(yè)，而且兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)銷(xiāo)售額未達(dá)到總銷(xiāo)售額的50%.由此，該企業(yè)每年應(yīng)繳增值稅的銷(xiāo)項(xiàng)稅額為：（2800+2200）×17%＝850（萬(wàn)元） 　　增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為340萬(wàn)元，應(yīng)納增值稅稅金為：850－340＝510（萬(wàn)元） 　　增值稅負(fù)擔(dān)率為：510/5000×100%＝10.2% 　　由于該廠增值稅負(fù)擔(dān)率較高，限制了其參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，經(jīng)濟(jì)效益連年下滑。 　　為了改變現(xiàn)狀，對(duì)企業(yè)稅收進(jìn)行了重新籌劃： 　　由于該廠是生產(chǎn)鍋爐的企業(yè)，其非應(yīng)稅勞務(wù)銷(xiāo)售額，即安裝、調(diào)試、設(shè)計(jì)等收入很難達(dá)到銷(xiāo)售總額的50%以上，因此，要解決該廠的問(wèn)題，必須調(diào)整現(xiàn)行的經(jīng)營(yíng)范圍及核算方式。具體籌劃思路是：將該廠設(shè)計(jì)室劃歸A建安公司，隨之設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)劃歸立新建安公司，由建安公司實(shí)行獨(dú)立核算，并由建安公司負(fù)責(zé)繳納稅款。 　　將該廠設(shè)備安裝、調(diào)試人員劃歸A建安公司，將安裝調(diào)試收入從產(chǎn)品銷(xiāo)售的收入中分離出來(lái)，歸建安公司統(tǒng)一核算繳納稅款。 　　通過(guò)上述籌劃，其結(jié)果如下：該鍋爐廠產(chǎn)品銷(xiāo)售收入為：2800－600＝2200（萬(wàn)元）；應(yīng)繳增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額為：2200×17%＝374（萬(wàn)元） 　　增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為：340萬(wàn)元；應(yīng)納增值稅為：374－340＝34（萬(wàn)元） 　　A建安公司應(yīng)就立新鍋爐設(shè)計(jì)費(fèi)、安裝調(diào)試收入一并征收營(yíng)業(yè)稅；應(yīng)繳納稅金為：（600+2200）×5%＝140（萬(wàn)元） 　　此時(shí)，稅收負(fù)擔(dān)率為：（34+140）÷5000×100%＝3.48%，比籌劃前的稅收負(fù)擔(dān)率降低了6.74個(gè)百分點(diǎn)。