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未勤勉盡責包括 ( 一)未充分了解被審計單位及其環(huán)境，風險評估程序存在缺陷 無論被審計單位的規(guī)模大小，注冊會計師接受委托之前，都應對相關的內(nèi)部控制進行充分了解，這是風險評估程序的基礎和前提。但在某些審計案例中，注冊會計師沒有對被審計單位的基本情況和重大事件進行調(diào)查，沒有做好分析程序等初始必要工作，導致風險評估程序存在嚴重缺陷。如利安達所審計 連城蘭花股份時，對于福建金森短短五個月的時間里先后史換三家會計師事務這一事件，未曾關注變更原因也未與前任注冊會計師進行必要溝通。再如中興華所對博元投資2012年財務報 表的審計中，中興華直接未執(zhí)行了解內(nèi)部控制的審計程序。 (二）未充分獲取審計證據(jù) 審計人員發(fā)表審計意見必須要以充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)為根據(jù),否則可能導致審計結論出現(xiàn)虛假。未勤勉盡責的獲取充分的審計證據(jù)有兩種具體表現(xiàn)，一是在計劃和實施審計工作時，注冊會計師缺乏基本的職業(yè)懷疑態(tài)度，對于一些顯而易見的重大異常情況沒有給予充分的關注并實施進一步的檢查程序。如北京興華所對丹東欣泰股份應收賬款明細賬連續(xù)四年存在的大量大額異常紅字沖銷記錄，未保持職業(yè)懷疑予以關注，繼而未設計和實施相應的審計程序以獲取充分的審計證據(jù)。二是在風險評估階段執(zhí)行分析程序時，對相關指標的重大波動未保持應有的職業(yè)謹慎,沒有將其視為審計的重點領域。如大華所對新大地2009年3月和9月、2011年12月主營業(yè)務毛利率的巨幅波動，未對原因進行分析，也沒有搜集更充分的審計證據(jù)做進一步查驗，最終得出全年毛利率無異常波動的錯誤結論。 (三）未按規(guī)定實施函證程序 函證是注冊會計師獲取審計證據(jù)最重要的方式。未勤勉盡責在函證的不同階段有不同的表現(xiàn)。(1)選擇函證對象時，對有強制要求的函證對象的函證程序缺失。如中磊所審計萬福生科時，未對萬福生科2008年末、2009年末的銀行存款、應收賬款余額進行函證，銀行存款函證程序的缺失，直接導致了未能發(fā)現(xiàn)萬福生科虛構一個桃源縣農(nóng)信社銀行賬戶的事實。( 2 ）函證實施階段，未保持對函證過程的有效控制。有些會計師沒有對函證的全過程實行監(jiān)控，導致函證所得證據(jù)不實，給被審計單位財務造假創(chuàng)造了機會。如瑞華所對振隆特產(chǎn)審計時，將向銷售客戶的詢證函交由振隆的工作人員發(fā)出，振隆后安排將虛假回函寄回瑞華所。(3）詢證函未回函情況下，未實施替代程序。表現(xiàn)為注冊會計師未收到回函時，沒有考慮對重要的賬戶余額或其他信息再次函證或實施有效的替代審計程序。如鵬城所在對海聯(lián)訊2011年上半年末應收賬款實施函證時，僅對8家未回函客戶中的2家客戶實施替代審計程序，導致未發(fā)現(xiàn)海聯(lián)訊虛構大額應收賬款的造假行為。 (四）按照審計準則設計的舞弊風險應對措施、總體審計戰(zhàn)略未得到實際執(zhí)行。 注冊會計師對于審計中識別出的舞弊動機以及財務報表重大錯報風險，應該要按照審計準則及審計底稿中記錄的舞弊風險應對措施切實執(zhí)行相應的審計程序。但當前普遍存在的情況是，會計師識別了財務舞弊動機及財務報表重大錯報風險，并且也相應的設計了應對措施和審計程序，但這些程序卻形同虛設，最終沒有得到實際執(zhí)行。仍以瑞華對振隆的審計為例，注冊會計師將存貨評估為存在舞弊風險，在應對措施中提出，在觀察存貨盤點的過程中實施額外的審計程序如更嚴格地檢查包裝箱中的貨物、存貨堆放方式等，但在實際監(jiān)盤過程中，在振隆特產(chǎn)的存貨因堆放方式導致沒有預留可查看空間時，會計師只對頂層、側面以及外圍的存貨進行抽樣檢查，沒有對垛中心存貨進行檢查。另外，瑞華所在總體審計策略還提出，核對庫房進銷存賬與財務賬是否一致，但實際也未執(zhí)行。