權(quán)益性投資和其他權(quán)益工具投資的核算區(qū)別

近期的答疑中有咨詢，公司對外做了一個投資業(yè)務(wù)，持有被投資企業(yè)5%的股權(quán)，由于持股比例較低，依據(jù)會計準(zhǔn)則規(guī)定作為金融資產(chǎn)核算，那么作為交易性金融資產(chǎn)和作為其他權(quán)益工具投資的核算，二者有什么區(qū)別？

對于會員的這個問題，我們結(jié)合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量（2017）》（以下簡稱“22號準(zhǔn)則”）相關(guān)規(guī)定來分析一下。

依據(jù)22號準(zhǔn)則第十六條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其管理金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式和金融資產(chǎn)的合同現(xiàn)金流量特征，將金融資產(chǎn)劃分為以下三類：
（1）以攤余成本計量的金融資產(chǎn)。
（2）以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)。
（3）以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

對于分類為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”，在會計核算中，通過“交易性金融資產(chǎn)”科目核算，可按金融資產(chǎn)的類別和品種，分別“成本”“公允價值變動”等進行明細(xì)核算。

對于指定為“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”的權(quán)益性投資，在會計核算中，通過“其他權(quán)益工具投資”科目核算，可按其他權(quán)益工具投資的類別和品種，分別“成本”“公允價值變動”等進行明細(xì)核算。

下面，我們通過一個具體的案例來看一下權(quán)益性投資作為交易性金融資產(chǎn)和其他權(quán)益工具投資的具體核算區(qū)別。

2021年1月1日，甲公司支付價款1 000萬元，購入乙公司發(fā)行的股票200萬股，占乙公司有表決權(quán)股份的0.5%。2021年12月31日，該股票市價為1 100萬元。2022年1月1日以價格為1 300萬元出售該部分股票。假定甲公司、乙公司均按10%提取盈余公積，不考慮其他因素，來看一下甲公司將其作為交易性金融資產(chǎn)和其他權(quán)益工具投資兩種情況下的賬務(wù)處理。

我們先看一下作為交易性金融資產(chǎn)核算的會計處理
（1）2021年1月1日購買時
借：交易性金融資產(chǎn)—成本 1000
　　貸：銀行存款 1000
（2）2021年12月31日確認(rèn)公允價值變動
借：交易性金融資產(chǎn)—公允價值變動 100
　  貸：公允價值變動損益 100
（3）2022年1月1日出售時
借：銀行存款  1300
　 貸：交易性金融資產(chǎn)—成本 1000
　　　　　　　　　    —公允價值變動 100
　　    投資收益 200

然后再來看一下作為其他權(quán)益工具投資核算的會計處理
（1）2021年1月1日購買時
借：其他權(quán)益工具投資—成本 1000
　  貸：銀行存款 1000
（2）2021年12月31日確認(rèn)公允價值變動
借：其他權(quán)益工具投資——公允價值變動 100
　  貸：其他綜合收益 100
（3）2022年7月1日出售時
借：銀行存款 1300
　貸：其他權(quán)益工具投資—成本 1000
　　　　　　　　     　—公允價值變動 100
　　　盈余公積 20
　　　利潤分配—未分配利潤 180
借：其他綜合收益 100
　  貸：盈余公積 10
　　  　利潤分配—未分配利潤90

通過上述案例的會計處理對比，可以看出，對于公允價值變動金額，權(quán)益性投資作為交易性金融資產(chǎn)核算的情況下，計入當(dāng)期損益；作為其他權(quán)益工具投資核算的情況下，計入其他綜合收益，當(dāng)處置該投資時，從其他綜合收益中轉(zhuǎn)出，計入留存收益。

需要注意的是，不管是作為交易性金融資產(chǎn)核算，還是作為其他權(quán)益工具投資核算，對于被投資企業(yè)分配的股息，依據(jù)22號準(zhǔn)則規(guī)定投資方都是計入當(dāng)期損益。