稅收法定原則已成為稅制改革大勢所趨

編者按：

呼吁已久的稅收法定原則的落實(shí)，漸行漸近。全國人大在今年兩會(huì)上首次公開回應(yīng)了這個(gè)問題。過去幾年，要求人大“收回稅收立法權(quán)”的呼聲不斷高漲。一是國務(wù)院長期以來主導(dǎo)稅收立法，人大作為專門立法機(jī)關(guān)幾乎被“架空”；更重要的是，近年來一些稅種的輕易開征著實(shí)觸痛了國人的敏感神經(jīng)。

如今，稅收法定已是改革大勢所趨。但專家指出，這絕不可能一蹴而就。在全力推進(jìn)稅收法定的過程中，要結(jié)合中國的國情來制定時(shí)間表和路線圖。

法治周末記者 高原

一張A4紙大小的筆記本扉頁上，記滿了需要交的各種稅種，這是河北省某房地產(chǎn)公司會(huì)計(jì)劉淑麗每天跑稅務(wù)局的主要工作。

“房地產(chǎn)開發(fā)商在各項(xiàng)環(huán)節(jié)需繳納50余種行政性費(fèi)用，共涉及25個(gè)不同的政府部門，總體費(fèi)用占全部開發(fā)成本的15%至20%。”劉淑麗給法治周末記者算了一筆賬。

她介紹：在目前的房價(jià)構(gòu)成中，有稅率為3%的契稅；稅率為5%的營業(yè)稅；從30%到60%稅率為四級(jí)累進(jìn)稅率的土地增值稅；稅率為營業(yè)稅7%的城市維護(hù)建設(shè)稅；稅率為3%的教育費(fèi)附加稅；稅率為0.5‰的印花稅；另外，還有房屋銷售所得稅和二手房轉(zhuǎn)讓稅等。

“這里面有一些重復(fù)征收的稅種，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)商是一個(gè)不小的負(fù)擔(dān)。”劉淑麗說。

劉淑麗平時(shí)經(jīng)常聽到一些抱怨說，因?yàn)槎惙N繁多，已拖累了一些企業(yè)的發(fā)展。有學(xué)者分析認(rèn)為，癥結(jié)就在我國征稅的隨意性。

財(cái)政部部長樓繼偉近日在回答記者提問時(shí)也指出，國務(wù)院用條例的方式進(jìn)行稅制改革的弊端，就是帶來一些稅收的隨意性。

樓繼偉說：“比如有一些地方千方百計(jì)地向中央政府爭取稅收優(yōu)惠，或者說隨意減免稅，稅收的強(qiáng)制性也就為討價(jià)還價(jià)所消解。隨意性體現(xiàn)之二是，增加了企業(yè)和民眾的稅賦負(fù)擔(dān)。”

重復(fù)征稅之累

石家莊一家物流公司的負(fù)責(zé)人劉經(jīng)理向法治周末記者介紹：一批貨從石家莊發(fā)往新疆，并不是直接由石家莊的子公司一運(yùn)到底，而是可能先在西安等地中轉(zhuǎn)分撥，再由西安的子公司進(jìn)行運(yùn)輸，這中間就涉及到石家莊公司和烏魯木齊公司之間的結(jié)算。

“兩家公司都是獨(dú)立的法人，也就都需要為這票貨物的運(yùn)輸所得向各自所在地政府繳稅，而實(shí)際上，石家莊子公司所繳的稅中，已經(jīng)包含了運(yùn)輸?shù)綖豸斈君R的收入所得，西安公司卻還要為從石家莊子公司獲得從西安向?yàn)豸斈君R的運(yùn)費(fèi)而繳稅。”

由于物流行業(yè)的業(yè)務(wù)涉及運(yùn)輸?shù)母鱾€(gè)環(huán)節(jié)，規(guī)模越大的物流企業(yè)所涉及的各省市區(qū)域就越多，它們往往在各地成立子公司或者分支機(jī)構(gòu)，因此就會(huì)面臨一些“重復(fù)征稅”的煩惱。

“舉個(gè)簡單的例子，送四盞燈，利潤不過12元，繳稅額是39元，稅金相當(dāng)于利潤的三倍還要多。”劉經(jīng)理說。

利潤才12元，但是繳稅額卻高達(dá)39元。

讓這位企業(yè)負(fù)責(zé)人覺得不合理的是，在39元稅款中，有5元錢是屬于重復(fù)計(jì)稅，原因僅是貨物在運(yùn)輸中換了承運(yùn)人，由于有發(fā)票往來，即使是分公司的關(guān)系也需要再次為同一單貨物繳稅。

物流業(yè)重復(fù)繳稅的問題，2011年在媒體和業(yè)界的呼吁下引起了有關(guān)部門的重視。

隨后，從2012年1月1日起，上海交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展了營業(yè)稅改征增值稅的試點(diǎn)。

然而，劉經(jīng)理在算賬后卻發(fā)現(xiàn)，“營改增”之后，自己的稅收不但沒減少，反而增加了。

“我們企業(yè)的規(guī)模不大，車輛很少更新，目前能夠抵扣的只有部分燃油費(fèi)，因?yàn)榈挚垌?xiàng)目少，所以總的稅負(fù)增加了兩個(gè)百分點(diǎn)以上。”劉經(jīng)理介紹說。

對(duì)于這樣的結(jié)果，劉經(jīng)理喜憂參半。

憂的是稅負(fù)增加，企業(yè)利潤減少；喜的則是自己的公司目前可以開具增值稅發(fā)票，能抵扣客戶的稅款，這讓公司業(yè)務(wù)量較以前明顯增加，無形中增加了自己對(duì)于未改革地區(qū)同行的競爭力。

實(shí)際上，重復(fù)征稅現(xiàn)象不僅存在于物流業(yè)，其他行業(yè)和領(lǐng)域也存在類似現(xiàn)象。

在制造業(yè)領(lǐng)域，由于農(nóng)產(chǎn)品(7.77, 0.06, 0.78%)原材料與工業(yè)制成品之間普遍存在稅率差異，造成不合理的稅收負(fù)擔(dān)，這讓部分制造業(yè)企業(yè)頭疼不已。

山東高唐縣是我國重要的產(chǎn)棉基地，然而，當(dāng)?shù)氐拿藜徠髽I(yè)守著豐富的棉花資源卻不敢敞開收購。

“國家對(duì)棉紡織企業(yè)的棉花增值稅實(shí)行‘高征低扣’，讓企業(yè)負(fù)擔(dān)很重。”當(dāng)?shù)孛襟w報(bào)道稱。

根據(jù)現(xiàn)行增值稅制度，我國棉紡企業(yè)棉花采購執(zhí)行的進(jìn)項(xiàng)稅率為13%，產(chǎn)品銷項(xiàng)稅率為17%，這意味著棉紡企業(yè)即使沒有實(shí)現(xiàn)增值，將購進(jìn)的棉花按原價(jià)賣出，仍要負(fù)擔(dān)4%的稅收。

而棉花占到紡織企業(yè)生產(chǎn)成本的70%左右，棉企不景氣，最終影響的還是棉農(nóng)的收益。

層級(jí)低 隨意性大

財(cái)政部部長樓繼偉提到的征稅隨意性，也在稅率的調(diào)整和稅種的制定上體現(xiàn)出來。

2007年5月30日午夜12時(shí)，財(cái)政部突然宣布調(diào)整印花稅稅率的行為，被網(wǎng)民們戲稱為“半夜雞叫”。此次調(diào)整涉及民間資金22億元。

隔年4月23日印花稅再次調(diào)整，又來一次突然襲擊。兩次宏觀調(diào)控，依據(jù)的是《印花稅暫行條例》，該條例授權(quán)財(cái)政部可以制定實(shí)施細(xì)則。

財(cái)政部2007年的突然襲擊引起了市場的強(qiáng)烈不滿。讓人想不通的是，此前有消息風(fēng)傳政府要上調(diào)印花稅，市場也因此出現(xiàn)了盤整。但就在財(cái)政部公布決定前一個(gè)星期，財(cái)政部的官員卻通過媒體向外表示，沒有上調(diào)印花稅這回事。

正是財(cái)政部官員向市場發(fā)出的這個(gè)信號(hào)，使投資者吃到了一顆“定心丸”，上證綜指在這一個(gè)星期里又出現(xiàn)了瘋狂的上漲。而事實(shí)上當(dāng)時(shí)財(cái)政部的方案已經(jīng)上報(bào)國務(wù)院，兩天后獲得了批準(zhǔn)。

政府部門的出爾反爾引起了投資者的強(qiáng)烈不滿，那幾天，財(cái)政部成了資本市場的眾矢之的。

同樣讓民眾一頭霧水的，還有曾一度傳說要征收的婚前房屋產(chǎn)權(quán)證“加名稅”。

2011年，婚姻法司法解釋三出臺(tái)，規(guī)定夫妻在婚前買的房產(chǎn)，并不能算作夫妻的共同財(cái)產(chǎn)，其房屋所有權(quán)屬于出錢購買的一方。

于是，在房產(chǎn)證上加名就成為一股潮流。“加名征稅”也就隨之浮出水面。2011年8月底，媒體報(bào)道稱，南京要率先開征“加名稅”。

民眾認(rèn)為這是在“趁法打劫”。

盡管事情很快被澄清，也有專家分析指出，“加名征稅”只是契稅的一種，并非稅務(wù)部門針對(duì)婚姻法新司法解釋專門新開的稅種。并且，財(cái)政部、國稅總局很快于9月1日下發(fā)了通知，對(duì)夫妻間房屋產(chǎn)權(quán)變更加名的，免征契稅。但還是激起了公眾的不滿。

實(shí)際上，這不僅是“加名征稅”的問題，而是中國稅收的整體問題。長期以來，中國就是照“章”納稅，而不是依“法”納稅。在我國稅制體系現(xiàn)有的18個(gè)稅種中，只有企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅和車船稅3個(gè)稅種是全國人大審議立法的；其他15個(gè)稅種都是國務(wù)院制定的“條例”、“規(guī)定”等法規(guī)和規(guī)章。

具體到適用稅率、計(jì)稅基礎(chǔ)、征收范圍、免減優(yōu)惠等，很多是由國家稅務(wù)總局的部門規(guī)章規(guī)定，乃至是省以下地方的國稅、地稅部門自己定出的“土政策”，而不是由全國人大立法統(tǒng)一確定。所以，哪些稅要征，征多少，往往是朝令夕改，不相統(tǒng)一的。

據(jù)統(tǒng)計(jì)，房地產(chǎn)行業(yè)相關(guān)稅種共有12種，這還不包括各項(xiàng)行政性收費(fèi)。統(tǒng)計(jì)顯示，房地產(chǎn)開發(fā)商在各項(xiàng)環(huán)節(jié)需繳納50余種行政性費(fèi)用，共涉及25個(gè)不同的政府部門，總體費(fèi)用占全部開發(fā)成本的15%至20%。

有政協(xié)委員表示，稅種設(shè)置繁雜、征收環(huán)節(jié)多，一定程度上推高了房價(jià)。

專家認(rèn)為，現(xiàn)行稅收立法層級(jí)過低，導(dǎo)致稅收調(diào)控的權(quán)力隨意性很大。要解決這個(gè)問題，就要堅(jiān)定貫徹稅收法定原則。

稅收法定要破除制度慣性

“全國人大作為最高權(quán)力機(jī)關(guān)和立法機(jī)關(guān)首次回應(yīng)稅收法定，凸顯未來我國加強(qiáng)稅收立法的頂層設(shè)計(jì)”

法治周末記者 高原 趙晨熙

經(jīng)過了漫長的等待，“稅收法定”終于在今年兩會(huì)上被全國人大首次公開回應(yīng)。

3月4日，十二屆全國人大二次會(huì)議發(fā)言人傅瑩在回答中外記者提問時(shí)表示：全國人大將更好貫徹落實(shí)稅收法定原則，重點(diǎn)加強(qiáng)對(duì)新稅種的立法。

全國人大的此番表態(tài)其實(shí)有跡可循。

在2013年，黨的十八屆三中全會(huì)已明確提出要“落實(shí)稅收法定原則”。

稍早之前的2013年兩會(huì)上，全國人大代表、編劇趙冬苓曾聯(lián)合31位代表提交《關(guān)于終止授權(quán)國務(wù)院制定稅收暫行規(guī)定或者條例的議案》，要求稅收立法權(quán)收歸全國人大。

時(shí)隔一年，這個(gè)曾經(jīng)“既沒有路線圖也沒有時(shí)間表”的議題，以嶄新的面目出現(xiàn)。

“全國人大作為最高權(quán)力機(jī)關(guān)和立法機(jī)關(guān)首次回應(yīng)稅收法定，凸顯未來我國加強(qiáng)稅收立法的頂層設(shè)計(jì)。”北京大學(xué)法學(xué)院教授、中國財(cái)稅法學(xué)研究會(huì)會(huì)長劉劍文在接受法治周末記者采訪時(shí)表示。

如今，稅收法定原則，已經(jīng)不是要不要落實(shí)的問題，而是如何全力推進(jìn)的問題。

弊端已顯

稅收法定原則，又稱稅收法律主義，是指由立法者決定全部稅收問題的稅法基本原則，即如果沒有相應(yīng)法律作前提，國家不能征稅，公民也沒有納稅的義務(wù)。

盡管我國在1982年的憲法中就確立了稅收法定原則，但當(dāng)時(shí)考慮到我國法制建設(shè)尚處于起步階段，對(duì)建立現(xiàn)代稅制的經(jīng)驗(yàn)和條件都不夠，全國人大及其常委會(huì)于1984年和1985年兩次授權(quán)國務(wù)院立法。

“國務(wù)院以稅收條例形式進(jìn)行稅制改革是全國人大授權(quán)的，是合法的。”3月6日，在十二屆全國人大二次會(huì)議記者會(huì)上，財(cái)政部部長樓繼偉表示。

樓繼偉認(rèn)為，要正確認(rèn)識(shí)這個(gè)問題，需要了解當(dāng)時(shí)的歷史。

他說，共和國剛剛成立的時(shí)候是有很多稅種的，但后來學(xué)習(xí)蘇聯(lián)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)，幾乎把所有的稅都取消了，變成了國有企業(yè)和集體企業(yè)上交利潤。留下的一兩個(gè)稅種，在文化革命時(shí)，還準(zhǔn)備作為資產(chǎn)階級(jí)的尾巴革掉。

所以，1978年，中共十一屆三中全會(huì)決定改革的時(shí)候，我們的稅收品種是非常少的，那時(shí)候還是基本依靠企業(yè)上交利潤。因此，我們要幾乎從頭開始建立我們的稅制，要做很多探索。

于是，1985年全國人大六屆三次全會(huì)授權(quán)國務(wù)院在體制改革期間，可以通過稅收條例的形式，推進(jìn)稅制的改革。到目前為止，這個(gè)授權(quán)并沒有收回。

根據(jù)上述授權(quán)，國務(wù)院制定了許多稅收條例草案，當(dāng)時(shí)除了有關(guān)外商投資所得稅和個(gè)人所得稅制定法律外，其他稅種都是由國務(wù)院通過暫行條例的形式開征的。

劉劍文說：“當(dāng)時(shí)這種授權(quán)方式符合歷史發(fā)展現(xiàn)狀，為經(jīng)濟(jì)體制改革的順利進(jìn)行提供了制度保證。”

但是，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，特別是我國法治建設(shè)的完善，這種過量、不當(dāng)、失范的稅收授權(quán)立法方式的弊端逐漸暴露出來，征稅隨意性、重復(fù)征稅、稅種雜亂被詬病最多。

“太隨意了，隨便定一個(gè)條例就征。初定3%的稅率，領(lǐng)導(dǎo)一拍腦袋就變成5%了。”北京市民陳杰對(duì)記者表示，他還觀察到，一些地方政府為了招商引資，競相以“優(yōu)惠稅率”甚至免稅相比拼，破壞了全國統(tǒng)一市場公平競爭的準(zhǔn)則。

全國人大常委、財(cái)經(jīng)委副主任、首都經(jīng)貿(mào)大學(xué)博導(dǎo)郝如玉在接受法治周末記者采訪時(shí)表示：這種“全部授權(quán)”制度使得我國的稅收立法嚴(yán)重滯后。其導(dǎo)致的一個(gè)直接后果就是，許多稅種開征幾十年了，卻仍停留在國務(wù)院的“條例”上，我國的稅收法律框架遠(yuǎn)未形成。

從照章到依法

根據(jù)我國憲法的規(guī)定，全國人大及其常委會(huì)是代表全國人民行使國家權(quán)力的最高機(jī)關(guān)，這也包括制定稅收基本制度和稅收基本要素的法律理應(yīng)由人大立法。

但實(shí)踐中，全國人大及其常委會(huì)并不擁有稅收的立法專權(quán)，除了全國人大及其常委會(huì)之外，其他許多行政機(jī)關(guān)也可以以法規(guī)或者規(guī)章的形式為稅收立法。

郝如玉介紹：從稅種數(shù)量來看，在我國稅制體系現(xiàn)有的18個(gè)稅種中，只有企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅和車船稅3個(gè)稅種是全國人大審議立法的；其他15個(gè)稅種都是國務(wù)院制定的“條例”、“規(guī)定”等法規(guī)和規(guī)章。

如今，在國務(wù)院制定的15個(gè)稅收條例中，已制定60年以上的稅收條例有4個(gè)，制定25年至29年的有7個(gè)，制定20年至22年的有2個(gè)，制定7年至13年的有2個(gè)。

也正因?yàn)檫@樣的現(xiàn)狀，照章納稅和依法納稅一直是學(xué)界討論的焦點(diǎn)。

劉劍文介紹：2000年制定的立法法出臺(tái)后，第一次對(duì)授權(quán)立法進(jìn)行了規(guī)范。該法第八條明確規(guī)定，基本經(jīng)濟(jì)制度以及財(cái)政、稅收、海關(guān)、金融和外貿(mào)的基本制度只能制定法律。

但同時(shí)，立法法還規(guī)定，第八條規(guī)定的事項(xiàng)尚未制定法律的，全國人大以及常委會(huì)有權(quán)作出決定，授權(quán)國務(wù)院根據(jù)實(shí)際需要，對(duì)其中部分事項(xiàng)先制定行政法規(guī)。有關(guān)犯罪和刑罰、剝奪公民政治權(quán)利和限制人身自由的強(qiáng)制措施和處罰、司法制度等事項(xiàng)除外。

對(duì)立法法以上條款，有法學(xué)專家分析認(rèn)為，同一部法律前面規(guī)定了專有的稅收立法權(quán)(屬于全國人大)，后面又規(guī)定可以轉(zhuǎn)授，并且未規(guī)定轉(zhuǎn)授的范圍，存在立法上的邏輯漏洞。

2013年年初，在全國人大常委會(huì)法工委召集的就新一屆全國人大立法規(guī)劃征求意見的座談會(huì)之后，劉劍文向全國人大法工委提交了一份材料，提出全國人大應(yīng)擇機(jī)廢止1984年以來給予國務(wù)院設(shè)置稅種的有關(guān)授權(quán)，由全國人大以立法形式確定各類稅種的設(shè)置和征收。

自稱曾是稅收方面的“門外漢”的編劇趙冬苓，一次偶然的機(jī)會(huì)關(guān)注到稅收法定問題，專門學(xué)習(xí)研究之后，于2013年兩會(huì)聯(lián)合31位代表提交了《關(guān)于終止授權(quán)國務(wù)院制定稅收暫行規(guī)定或者條例的議案》，要求稅收立法權(quán)收歸全國人大。

“我不管你稅收得怎樣，我要問問立法程序合不合法。”趙冬苓說，她不討論稅高低，只討論收稅的渠道，立法權(quán)的歸屬。

“落實(shí)稅收法定，是政府依法執(zhí)政的重要表現(xiàn)。稅收法定使公民和企業(yè)法人的經(jīng)濟(jì)生活有了穩(wěn)定預(yù)期，會(huì)在一定程度上改變我國目前稅收多、亂、雜的現(xiàn)狀。不管是企業(yè)還是個(gè)人，納稅都更加明白。”全國人大代表、祐康集團(tuán)董事長戴天榮表示。

改革要破除制度慣性

稅收法定的核心在于“法”，而此處的“法”僅指狹義的法律，是由最高立法機(jī)關(guān)通過立法程序制定的法律文件。

劉劍文認(rèn)為：改革的阻力是制度的慣性，以前是由行政機(jī)關(guān)來制定稅收條例，比如財(cái)政部和稅收總局，這是一種慣有的思維，改變這種制度慣性也需要一定的時(shí)間。

他介紹：全國人大收回授權(quán)，分為直接收回和間接收回兩種。

“比如廢止1984年對(duì)國務(wù)院的授權(quán)，就屬于直接收回授權(quán)。”劉劍文說。2009年6月，十一屆全國人大常委會(huì)第九次會(huì)議通過決定，廢止1984年對(duì)國務(wù)院的授權(quán)。

2000年出臺(tái)的立法法，明確規(guī)定涉及稅收的基本制度只能制定法律，尚未制定法律的，全國人大及其常委會(huì)可授權(quán)國務(wù)院對(duì)其中部分事項(xiàng)先制定行政法規(guī)。部分人士將此視為1985年授權(quán)立法仍在延續(xù)的證據(jù)。

劉劍文表示：鑒于當(dāng)時(shí)的局限性，以及要理順立法和行政的關(guān)系，可以說2000年的立法法是回避了這一問題，如果直接提出收回授權(quán)，當(dāng)年的立法法的通過恐怕會(huì)有困難。

“還有一種是間接收回授權(quán)，也就是說通過立法，把現(xiàn)有的稅收暫行條例上升為法律，這就需要相對(duì)比較長的時(shí)間。”

劉劍文同時(shí)指出廢止授權(quán)的注意事宜：首先，即便廢止了1985年的授權(quán)，也不意味國務(wù)院制定的行政法規(guī)都終止了。

“我們需要承認(rèn)已有的、在實(shí)踐中仍起作用的稅收行政法規(guī)的效力，直至全國人大及其常委會(huì)制定出新法律來替代為止，否則會(huì)出現(xiàn)稅法實(shí)施的空檔。”

同時(shí)需注意，新法律出臺(tái)之前，按照1985年授權(quán)決定制定的稅種中，如果有一些法規(guī)條例落后于形勢、需要修改的，國務(wù)院有權(quán)力修改，但修改中需以減輕納稅人負(fù)擔(dān)為原則；如果要開征新稅種，如環(huán)境稅和遺產(chǎn)稅等，則應(yīng)由全國人大及其常委會(huì)立法，若覺得條件不成熟，也可授權(quán)國務(wù)院。

其次，即便廢止授權(quán)，全國人大及其常委會(huì)還是可以繼續(xù)授權(quán)國務(wù)院制定稅收方面的暫行條例，先行先試。只不過按立法法規(guī)定，授權(quán)應(yīng)是個(gè)別的、具體的，而非整體性的。

中國人民大學(xué)公共管理學(xué)院黨委副書記、地方財(cái)政研究中心主任崔軍在接受法治周末記者采訪時(shí)表示：“這種稅收授權(quán)的模式不可能一下子撤銷，這樣會(huì)使得現(xiàn)行以條例形式規(guī)定的稅種喪失了征稅依據(jù)。”

“因此落實(shí)稅收法定，應(yīng)該循序漸進(jìn)，盡快建立時(shí)間表，新設(shè)立的稅種可直接由全國人大立法，并在一定時(shí)間內(nèi)對(duì)由國務(wù)院制定的稅收條例進(jìn)行整合分析，并將其上升為法律。”崔軍說。

他認(rèn)為：稅收法定沒有錯(cuò)，但一定要結(jié)合中國的實(shí)際國情，中國現(xiàn)在還沒有一整套相對(duì)完善清晰的稅收法律體系，因此對(duì)于有些稅種短時(shí)間內(nèi)難以出臺(tái)相關(guān)法律，也依然可以考慮先通過條例加以規(guī)定，稅收法定也應(yīng)該要靈活考慮。

“稅收法定的時(shí)間表和路線圖，關(guān)鍵是要從紙面上落實(shí)到時(shí)間上。”劉劍文說。