企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中存在大量的捐贈(zèng)業(yè)務(wù)，特別是在救災(zāi)扶貧或一些新設(shè)立的企業(yè)在開(kāi)業(yè)時(shí)，經(jīng)常會(huì)發(fā)生社會(huì)各界的捐贈(zèng)，對(duì)此事項(xiàng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改變了以前的核算方法，其會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理在捐贈(zèng)方和受贈(zèng)方各不相同。
一、對(duì)外捐贈(zèng)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理
新準(zhǔn)則規(guī)定，在會(huì)計(jì)處理中，企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)資產(chǎn)，只需借記“營(yíng)業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出”，貸記“庫(kù)存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“庫(kù)存商品”、“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”等有關(guān)科目，如果被捐贈(zèng)的固定資產(chǎn)已提減值準(zhǔn)備和累計(jì)折舊或無(wú)形資產(chǎn)已提減值準(zhǔn)備的，還應(yīng)借記“累計(jì)折舊”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”或“無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”，將其差額借記“營(yíng)業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出”。按照相關(guān)規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的產(chǎn)成品和外購(gòu)的商品、原材料、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和有價(jià)證券等用于捐贈(zèng)，應(yīng)將捐贈(zèng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值及應(yīng)交納的流轉(zhuǎn)稅等相關(guān)稅費(fèi)，作為營(yíng)業(yè)外支出處理；按照稅法規(guī)定，企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工的產(chǎn)成品和外購(gòu)的商品、原材料、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)及有價(jià)證券等用于捐贈(zèng)，應(yīng)分解為按公允價(jià)值視同對(duì)外銷(xiāo)售和捐贈(zèng)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，即所得稅法規(guī)定企業(yè)對(duì)外捐贈(zèng)資產(chǎn)應(yīng)視同銷(xiāo)售計(jì)算交納流轉(zhuǎn)稅及所得稅。如果對(duì)外捐贈(zèng)符合公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)條件，按照實(shí)施的新《企業(yè)所得稅法》及《所得稅實(shí)施條例》規(guī)定，公益救濟(jì)性捐贈(zèng)扣除標(biāo)準(zhǔn)統(tǒng)一為12％，超過(guò)限額部分要進(jìn)行所得稅納稅調(diào)整。我國(guó)現(xiàn)行稅法對(duì)兩種形式的捐贈(zèng)有明確規(guī)定：(1)符合稅法一般規(guī)定條件的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)可在限額內(nèi)稅前扣除，超過(guò)部分不得在稅前扣除；(2)非公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)一律不得在稅前扣除。如果對(duì)外捐贈(zèng)不符合公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)條件，在年終所得稅匯算清繳時(shí)，該項(xiàng)捐贈(zèng)支出要在當(dāng)期全額進(jìn)行納稅調(diào)整。
二、接受資產(chǎn)捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定，“利得是指由企業(yè)非日常活動(dòng)所形成的、會(huì)導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無(wú)關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入”。“接受捐贈(zèng)”是企業(yè)非日常活動(dòng)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的流入，新準(zhǔn)則將其歸人“營(yíng)業(yè)外收入”科目核算，增加當(dāng)期的所有者權(quán)益。接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)，應(yīng)按捐出方提供的會(huì)計(jì)憑證上標(biāo)明的金額加上相關(guān)稅費(fèi)作為入賬價(jià)值；如果沒(méi)有提供有關(guān)憑證，則按以下規(guī)定處理：(1)同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的市場(chǎng)價(jià)格估計(jì)金額加上相關(guān)稅費(fèi)確定；(2)不存在活躍市場(chǎng)時(shí)，按該受捐資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值加上相關(guān)稅費(fèi)確定。企業(yè)接受資產(chǎn)捐贈(zèng)時(shí)，應(yīng)根據(jù)有關(guān)憑證或參照同類(lèi)資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格合理估價(jià)加上發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，借記“庫(kù)存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“固定資產(chǎn)”、“無(wú)形資產(chǎn)”等有關(guān)科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入——捐贈(zèng)利得”、“銀行存款”等。稅法規(guī)定，企業(yè)不論接受貨幣捐贈(zèng)還是非貨幣捐贈(zèng)，都要作為當(dāng)年收益，前者應(yīng)一次性計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收益，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，后者可先用于彌補(bǔ)以前年度虧損，彌補(bǔ)有余要計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。因此，企業(yè)年終應(yīng)按接受捐贈(zèng)資產(chǎn)或用以彌補(bǔ)虧損后的差額計(jì)算應(yīng)交所得稅；對(duì)因企業(yè)接受的非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)彌補(bǔ)虧損后數(shù)額較大的，經(jīng)主管稅務(wù)部門(mén)審核可在不超過(guò)5年內(nèi)的期限內(nèi)分期平均計(jì)人各年度應(yīng)納稅所得額并計(jì)交所得稅。“數(shù)額較大”是根據(jù)《關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項(xiàng)目后續(xù)管理工作的通知》(國(guó)稅發(fā)[2004]82號(hào))的規(guī)定，取消了對(duì)該事項(xiàng)的行政審批，企業(yè)可在接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入占當(dāng)期應(yīng)納稅所得額百分之五十以上時(shí)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)，經(jīng)審核確認(rèn)可在不超過(guò)5年丙的期限內(nèi)分期平均計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額并計(jì)交所得稅。
(1)企業(yè)接受資產(chǎn)捐贈(zèng)時(shí)，按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確定的價(jià)值，借記“庫(kù)存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“固定資產(chǎn)”、“原材料”、“包裝物及低值易耗品”、“無(wú)形資產(chǎn)”等有關(guān)科目，貸記“營(yíng)業(yè)外收入——捐贈(zèng)利得”科目。
(2)企業(yè)計(jì)算繳納所得稅時(shí)，如果接受的是貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入金額不大，所得稅費(fèi)用負(fù)擔(dān)不重，直接借記“所得稅費(fèi)用”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目。這一情況在新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下，企業(yè)接受資產(chǎn)捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理基本上是一致的，不存在暫時(shí)性差異。如果非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入金額較大(接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)收入占當(dāng)期應(yīng)納稅所得額百分之五十以上)，所得稅費(fèi)用負(fù)擔(dān)較重，分期平均計(jì)入各年度應(yīng)納稅所得額時(shí)，這時(shí)產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》及其應(yīng)用指南，應(yīng)按照捐贈(zèng)無(wú)形資產(chǎn)計(jì)算的所得稅費(fèi)用借記“所得稅費(fèi)用”科目，按照計(jì)算的遞延所得稅負(fù)債貸記“遞延所得稅負(fù)債”科目，按當(dāng)期應(yīng)繳所得稅貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目。
值得注意的是，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以前的會(huì)計(jì)處理是根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》及財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)的《關(guān)于執(zhí)行和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答(三)》通知的規(guī)定，對(duì)企業(yè)接受捐贈(zèng)資產(chǎn)價(jià)值的處理方法是，先通過(guò)“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價(jià)值”科目核算，在計(jì)算繳納所得稅后最終轉(zhuǎn)入“資本公積——其他資本公積”科目，以上方法執(zhí)行新準(zhǔn)則的企業(yè)按新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及應(yīng)用指南已經(jīng)不再適用。