一、內(nèi)部審計質(zhì)量控制現(xiàn)狀

　　內(nèi)部審計相對于民間審計和政府審計，其執(zhí)行效率相對較差，強(qiáng)制性也較弱，因而不太受到重視；其次，由于內(nèi)部審計主要圍繞企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營活動而開展監(jiān)督、檢查，因而受到企業(yè)內(nèi)部影響較大。正是由于所處環(huán)境、地位的差異性，內(nèi)部審計的現(xiàn)實狀況不容樂觀，存在著較多的問題，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

　　（一）組織機(jī)構(gòu)界定不清晰

　　按照《內(nèi)部審計準(zhǔn)則》的要求，各單位應(yīng)當(dāng)單獨設(shè)立內(nèi)部審計部門，獨立于財務(wù)部門，受本單位主要負(fù)責(zé)人領(lǐng)導(dǎo)。但限于人員編制、經(jīng)費的制約，很多單位設(shè)立的內(nèi)部審計部門，仍然是一定程度上依附于財務(wù)部門的附屬部門。有的雖然做到了形勢與性質(zhì)上的獨立，但部門受誰領(lǐng)導(dǎo)一直很難確定。這種狀況在很多企業(yè)普遍存在，急待調(diào)整。

　　（二）獨立性難以保證

　　內(nèi)部審計要真正能夠開展工作，發(fā)揮其內(nèi)部監(jiān)控的作用，首要前提是保證自身的獨立性。獨立性要求保證兩個層面上的獨立：形態(tài)上的獨立、實質(zhì)上的獨立。形式上的獨立很容易做到，但實質(zhì)上的獨立則相對較難。最典型的人員和經(jīng)濟(jì)獨立，需要依靠于人事部門和財務(wù)部門的支持，否則無法正常開展工作。因為人事部門可以決定內(nèi)審部門的績效考核和人事晉升，財務(wù)部門可以控制內(nèi)審部門的財務(wù)運算和資金撥付。由于無法做到實質(zhì)上獨立，由此影響審計質(zhì)量控制。

　　（三）質(zhì)量控制缺乏科學(xué)合理的標(biāo)準(zhǔn)

　　作為一項控制體系，必須擁有一整套控制執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。目前，內(nèi)部審計控制標(biāo)準(zhǔn)主要有《內(nèi)部審計準(zhǔn)則》和《審計機(jī)關(guān)審計項目質(zhì)量控制辦法（試行）》等，但這些規(guī)范是國家制定的一個框架性文件，可操作性不強(qiáng)，在實際應(yīng)用過程中會遇到很多的問題。在實際執(zhí)行審計項目時，過多的參與了人為的因素，靠自己的主觀判斷，嚴(yán)重降低了審計工作的質(zhì)量和權(quán)威性。實際從事內(nèi)部審計工作的人員，也急切期望著內(nèi)部審計實務(wù)操作標(biāo)準(zhǔn)盡早出臺。

　?。ㄋ模┵|(zhì)量控制缺乏有效的績效考核機(jī)制

　　由于目前缺乏一套操作性很強(qiáng)的質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)體系，導(dǎo)致對審計項目的質(zhì)量控制無從評價，內(nèi)部審計人員的工作態(tài)度、低效率困擾著內(nèi)部審計工作的展開。市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，不但要對非內(nèi)審部門加強(qiáng)審計，更要加強(qiáng)對內(nèi)審部門本身的責(zé)任審計，從根本上保證內(nèi)審的方向與效率，調(diào)動內(nèi)審部門的積極性與創(chuàng)造性。

　?。ㄎ澹┵|(zhì)量控制專業(yè)人員素質(zhì)不高

　　內(nèi)部審計工作是一項專業(yè)性非常強(qiáng)的活動，光靠勤奮和努力遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠，還要有專門的知識技能作為支撐。相對于社會審計和政府審計，內(nèi)部審計的服務(wù)面比較窄，這方面培養(yǎng)專業(yè)人才非常少，能夠真正從事內(nèi)部審計工作的人則更少。目前從事內(nèi)部審計的人員專業(yè)知識還很欠缺，而且不能適應(yīng)快速發(fā)展變化的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。

　　二、內(nèi)部質(zhì)量控制體系構(gòu)建的關(guān)鍵點

　　一個良好的企業(yè)管理應(yīng)當(dāng)建立起有效的內(nèi)部審計控制體系，而內(nèi)部審計控制又要著重加強(qiáng)質(zhì)量控制，為企業(yè)的正常生產(chǎn)運營構(gòu)筑起一道堅硬牢固的“防火墻”。針對目前內(nèi)部審計存在的缺陷，應(yīng)從組織構(gòu)架、控制標(biāo)準(zhǔn)、評價機(jī)制、激勵機(jī)制這幾個方面加以考慮，強(qiáng)化內(nèi)控質(zhì)量體系的建設(shè)。

　?。ㄒ唬┟鞔_內(nèi)部審計的組織構(gòu)架

　　內(nèi)部審計質(zhì)量控制系統(tǒng)的效率，取決于執(zhí)行該系統(tǒng)的組織架構(gòu)是否合理、高效。為了有效地組織內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)開展工作，必須構(gòu)建一套合理的組織體系。該組織體系應(yīng)明確內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的職能與定位、內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)隸屬關(guān)系、組織機(jī)構(gòu)設(shè)置和人員配置。目前運行的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)組織體系面臨著是總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)體系還是董事會領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計委員會的選擇。總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下的內(nèi)部審計組織體系，很可能產(chǎn)生內(nèi)部人控制，作為管理層的總經(jīng)理更關(guān)注公司的運營實績，側(cè)重于財務(wù)運營指標(biāo)，要求內(nèi)部審計更好地保護(hù)管理層利益，這就會傷害所有者的利益，使得投資人不能真實獲取相關(guān)信息；董事會下屬的審計委員會設(shè)置其常設(shè)機(jī)構(gòu)內(nèi)審部門，理論上可以很好地保護(hù)投資人利益，但缺乏長效跟蹤機(jī)制，且董事會中具有專業(yè)技能的內(nèi)審人員很少，難以從根本上保證審計的質(zhì)量。結(jié)合兩種方式的優(yōu)缺點，應(yīng)站在投資人利益的角度進(jìn)行考慮，則會利大于弊。明確了科學(xué)的定位以后，選擇恰當(dāng)?shù)慕M織構(gòu)架能夠很好地實施內(nèi)部審計工作。

　?。ǘ┲贫▽哟吻逦馁|(zhì)量控制體系

　　作為一種內(nèi)部重要的監(jiān)督機(jī)制，必須要建立一套行之有效的工作質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)。應(yīng)參照《內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則》及具體準(zhǔn)則，同時結(jié)合本單位的實際情況，建立一套完整的內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)是全面質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)，涵蓋本單位所有的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)，并且要細(xì)分到每個控制節(jié)點。應(yīng)當(dāng)注意的是，內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)只是一個參照性規(guī)范，不是唯一的操作規(guī)程，在實際應(yīng)用中，仍要結(jié)合內(nèi)部審計人員的職業(yè)判斷和嚴(yán)格的專業(yè)測試。內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)結(jié)合行業(yè)特征，分行業(yè)制定具體的質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)，同時為了增加參照的可行性，可將某些控制標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行量化，給出示范（參考）數(shù)值，便于審計項目實施人員對照執(zhí)行，提高審計工作的質(zhì)量。經(jīng)濟(jì)環(huán)境始終是處于變化發(fā)展過程中的，因此質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)也應(yīng)結(jié)合經(jīng)濟(jì)環(huán)境不斷進(jìn)行更新，使之能有效地指導(dǎo)內(nèi)部審計工作，提高審計質(zhì)量。

　?。ㄈ┙⒖茖W(xué)合理的評價系統(tǒng)

　　一個良好內(nèi)部審計質(zhì)量控制體系，除有質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)外，還應(yīng)建立完善的內(nèi)部審計質(zhì)量控制評價系統(tǒng)。對內(nèi)部審計質(zhì)量全過程進(jìn)行評價，具體分類到每個關(guān)鍵控制點，評價內(nèi)部審計人員執(zhí)行審計項目過程中是否已經(jīng)嚴(yán)格執(zhí)行了質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)，對其執(zhí)行的情況也要進(jìn)行評價，并對每項考核項目進(jìn)行賦值，從而測定內(nèi)部審計人員執(zhí)行內(nèi)部審計的結(jié)果。最終評價的結(jié)果作為內(nèi)部審計部門和具體人員業(yè)績評價的直接依據(jù)，與其薪酬和職務(wù)晉升相關(guān)聯(lián)，從而強(qiáng)化內(nèi)部審計人員的危機(jī)感和責(zé)任感。建立這一評價系統(tǒng)，首先要解決的是每個關(guān)鍵點的權(quán)重如何確定，分值如何分配，這些問題是內(nèi)審質(zhì)量評價系統(tǒng)構(gòu)建的核心問題。

　?。ㄋ模┬纬苫诮?jīng)濟(jì)責(zé)任審計的績效評價機(jī)制

　　在建立科學(xué)合理的質(zhì)量控制評價系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，形成鑒于經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的績效評價機(jī)制，有利于激勵和約束內(nèi)部審計組織和人員的行為。對于積極實現(xiàn)內(nèi)部審計目標(biāo)的部門和人員，應(yīng)予以激勵和肯定；對于消極完成內(nèi)部審計任務(wù)的部門和人員，應(yīng)予以處罰和批評。激勵或約束機(jī)制的實現(xiàn)，可采取薪酬和職務(wù)晉升等形式，但應(yīng)考慮內(nèi)部審計部門的級別是否基于其他部門，其薪酬是否可按不同于其他部門的制度執(zhí)行。否則公司部門利益很難均衡，難以實現(xiàn)內(nèi)部審計的目標(biāo)。

　　三、經(jīng)濟(jì)責(zé)任緯度的內(nèi)部審計質(zhì)量控制體系構(gòu)建

　　作為一個完整的質(zhì)量控制體系，應(yīng)包括質(zhì)量控制的組織架構(gòu)、質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)及評價系統(tǒng)、績效評價系統(tǒng)等核心模塊，從而有效指導(dǎo)內(nèi)部審計工作，實現(xiàn)內(nèi)部審計目標(biāo)。

　?。ㄒ唬﹥?nèi)部審計質(zhì)量控制的組織架構(gòu)

　　內(nèi)部審計質(zhì)量控制的組織架構(gòu)，主要分為業(yè)務(wù)執(zhí)行的組織體系和監(jiān)督評價的組織體系兩個部分。從上述著眼點可知，應(yīng)建立起董事會領(lǐng)導(dǎo)下的監(jiān)督評價組織體系和董事會下屬的內(nèi)部審計業(yè)務(wù)執(zhí)行組織體系。但考慮到內(nèi)

　　部審計機(jī)構(gòu)的主要職能是內(nèi)部經(jīng)營活動的監(jiān)督與檢查，這與監(jiān)事會的職能交叉重疊，勢必會導(dǎo)致組織領(lǐng)導(dǎo)矛盾激化。從這一角度出發(fā)，應(yīng)考慮將審計委員會與監(jiān)事會的職能合并，成立“監(jiān)察審計委員會”（簡稱“監(jiān)察委員會”），其常設(shè)部門為內(nèi)審部門，由內(nèi)審部門具體組織實施內(nèi)部審計工作，而內(nèi)部審計質(zhì)量控制環(huán)節(jié)的工作則由監(jiān)察委員會來完成。其主要職責(zé)是負(fù)責(zé)內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)制定、評價內(nèi)審質(zhì)量控制狀況，并據(jù)以決定相關(guān)的績效考核。這個組織體系的運行設(shè)置，可以用圖l表示。

　?。ǘ﹥?nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)體系

　　作為內(nèi)部審計質(zhì)量控制體系的核心模塊，控制標(biāo)準(zhǔn)的建立至關(guān)重要。筆者認(rèn)為，可建立類似于SAP（標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)程序）的操作規(guī)程。

　?。?）按業(yè)務(wù)模塊分類設(shè)置控制標(biāo)準(zhǔn)。按審計業(yè)務(wù)流程將控制標(biāo)準(zhǔn)分為業(yè)務(wù)承接控制標(biāo)準(zhǔn)、審計計劃標(biāo)準(zhǔn)、審計取證標(biāo)準(zhǔn)、審計分析標(biāo)準(zhǔn)、審計報告標(biāo)準(zhǔn)五大板塊。在這五大板塊中，分別業(yè)務(wù)設(shè)置具體項目的質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)，構(gòu)建全方位質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)體系。

　?。?）標(biāo)準(zhǔn)化的業(yè)務(wù)流程控制?；诮?jīng)濟(jì)責(zé)任緯度的內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)，其根本出發(fā)點在于建立一套標(biāo)準(zhǔn)化流程。

　?。?）分清責(zé)任，編制審計工作日志。在一個完整的審計項日執(zhí)行過程中，所有執(zhí)行記錄都要求記錄在審計工作底稿中，而且每天都要編制審計工作日志，并由各承擔(dān)工作人員簽章，分級復(fù)核，從而加強(qiáng)全過程的質(zhì)量監(jiān)督，同時明確到人，強(qiáng)化責(zé)任意識，加強(qiáng)對審計人員行為的約束，更好地保護(hù)審計人員的合法權(quán)益。

　?。?）加強(qiáng)戰(zhàn)略風(fēng)險的質(zhì)量控制。內(nèi)部審計工作的重點與民間審計基本一致，同樣以風(fēng)險管理為中心。這就要求內(nèi)部審計人員在執(zhí)行審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)的過程中，要以戰(zhàn)略風(fēng)險評估為核心內(nèi)容，采用恰當(dāng)?shù)娘L(fēng)險評估程序，選擇合理的審計方法和程序，從而有效降低自身的審計風(fēng)險，收集充分、恰當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，得出恰當(dāng)?shù)膶徲嫿Y(jié)論：這其中一個關(guān)鍵步驟是采取合適的風(fēng)險評估程序和風(fēng)險應(yīng)對措施，使審計風(fēng)險保持在一個合理的限度之內(nèi)。

　?。?）參照IS09000標(biāo)準(zhǔn)建立內(nèi)部審計質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)體系。1S09000是國際標(biāo)準(zhǔn)化組織制定的質(zhì)量管理和認(rèn)證標(biāo)準(zhǔn)，其中IS09001：2000《質(zhì)量管理體系——要求》用于證實和評價企業(yè)生產(chǎn)、管理、服務(wù)的能力，適用于各行各業(yè)。因此，可將IS09000的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)用到內(nèi)部審計質(zhì)量控制中來。按照《質(zhì)量管理體系——要求》來界定內(nèi)部審計工作的范疇，構(gòu)建內(nèi)部審計質(zhì)量控制的標(biāo)準(zhǔn)體系。主要分為三個階段：準(zhǔn)備階段，運用恰當(dāng)?shù)募夹g(shù)手段評估風(fēng)險，制定全年審計項目的審計計劃，從而開展內(nèi)部審計的常規(guī)工作。實施階段，按照IS09001：2000的要求，運用恰當(dāng)?shù)慕y(tǒng)計分析手段獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)并編制符合規(guī)定的審計工作底稿。在實施階段，要注意基礎(chǔ)資料的歸檔備案，形成所有的工作記錄，以備復(fù)查。相關(guān)的證明性材料，都應(yīng)當(dāng)經(jīng)過逐級復(fù)核。報告階段，這是內(nèi)部審計的終結(jié)階段，也是形成成果性資料的期間。在對實施階段形成的相關(guān)資料進(jìn)行復(fù)核、分析的基礎(chǔ)上做適當(dāng)?shù)恼{(diào)整和修改，按照IS09001：2000的要求，形成具有標(biāo)準(zhǔn)格式、內(nèi)容充實、評價用語規(guī)范的內(nèi)部審計報告，提供給監(jiān)審委員會和董事會。

　　上述質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)是對三個階段所做的分類，實際上內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)還包括內(nèi)部審計人員素質(zhì)控制標(biāo)準(zhǔn)、具體業(yè)務(wù)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)、內(nèi)部審計組織架構(gòu)管理體系控制標(biāo)準(zhǔn)，是全員、全方面的質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)體系，與IS09001：2000標(biāo)準(zhǔn)體系對接，能夠更客觀、更有效地評價企業(yè)內(nèi)部審計工作的真實狀況，更有效地做好內(nèi)部監(jiān)督工作。

　　（三）內(nèi)部審計質(zhì)量控制的評價體系

　　內(nèi)部審計質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)只是一個固定的制度體系，關(guān)鍵還要看內(nèi)部審計人員執(zhí)行的效果如何以及這套質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置是否合理，從而更好地做出改進(jìn)?；谶@一目的，需要建立一套評價內(nèi)審質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)的體系，即內(nèi)審質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)評價系統(tǒng)。標(biāo)準(zhǔn)評價系統(tǒng)，主要包括標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行評價內(nèi)容、評分等級、各個項目所占權(quán)重、標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行實績分析等。

　?。?）設(shè)置質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)評價指標(biāo)群。按照企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)范圍，將內(nèi)部審計分成生產(chǎn)、銷售、采購、財務(wù)、投（融）資五大組成模塊，并具體設(shè)置每一關(guān)鍵控制點的評價項目，對執(zhí)行情況進(jìn)行評價，分成優(yōu)、良、差并賦予相應(yīng)的分值5、3、1，這就使得每個關(guān)鍵控制點的標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行情況都有一個相對可靠的參數(shù)依據(jù)。以采購審計項目為例，考察標(biāo)準(zhǔn)評價系統(tǒng)的執(zhí)行情況。

　?。?）內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)運行實績表。在建立了內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)評價指標(biāo)群后，要長期、動態(tài)、持續(xù)地對所有內(nèi)部審計項目進(jìn)行跟蹤分析、評價，從而督促內(nèi)部審計健康、有效地運行。由此，可設(shè)計內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)運行實績表，該表既可用來分析各項目小組，也可評價各內(nèi)審人員的工作執(zhí)行狀況。

　?。?）內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)評分等級。作為內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)評價系統(tǒng)的重要組成部分，必須要有一個比較完善的評分系統(tǒng)，以作為后續(xù)績效考核的參照依據(jù)。

　?。?）基于經(jīng)濟(jì)責(zé)任視角的績效管核機(jī)制。作為一個完善的內(nèi)部審計質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)體系，還應(yīng)明確內(nèi)部審計人員的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，定期或不定期地對內(nèi)部審計部門和人員的工作進(jìn)行督導(dǎo)和評價，從而及時發(fā)現(xiàn)問題，糾錯防弊，因此應(yīng)建立起基于經(jīng)濟(jì)責(zé)任視角的績效管核機(jī)制。

　　（1）編制KPI實績通報表。假設(shè)由監(jiān)審委員會定期或不定期對各內(nèi)審部門和人員的工作業(yè)績進(jìn)行監(jiān)督評價，并張榜公示，以督促工作效率的改善。如編制各部門人員的KPI運行實績通報表。

　?。?）基于內(nèi)審質(zhì)量控制綜合評價的績效薪酬制度。每月或每年度根據(jù)各內(nèi)審部門和人員的內(nèi)審質(zhì)量控制執(zhí)行現(xiàn)狀，從而決定其各自的薪酬體系。

　?。?）基于績效考核的人事晉升制度體系。作為人力資源的一個重要組成部分，監(jiān)審委員會應(yīng)當(dāng)綜合評價系統(tǒng)，考慮內(nèi)部審計人員的人事晉升。對于工作業(yè)績突出的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行破格晉升；同時對一些業(yè)務(wù)能力相對較差的，應(yīng)當(dāng)強(qiáng)化技能培訓(xùn)和職業(yè)操守的修養(yǎng)。內(nèi)外兼修，促進(jìn)內(nèi)部審計人員素質(zhì)的整體提高。

　　綜合評價的一個根本目的，是為了促進(jìn)內(nèi)部審計人員強(qiáng)化經(jīng)濟(jì)責(zé)任，提高內(nèi)部審計工作的質(zhì)量。對于內(nèi)審部門而言，需要長期進(jìn)行有規(guī)劃的培訓(xùn)引導(dǎo)。采取走出去引進(jìn)來的方式進(jìn)行培訓(xùn)，一方面鼓勵年輕有能力的員工去進(jìn)行深造研修，另一方面可邀請內(nèi)審方面的專家到企業(yè)進(jìn)行專項培訓(xùn)，并將培訓(xùn)的時間不短于一個月作為年度學(xué)習(xí)的任務(wù)，引導(dǎo)內(nèi)審人員養(yǎng)成良好的學(xué)習(xí)習(xí)慣，不斷提高職業(yè)素養(yǎng)。