【問(wèn)】我們是一家制藥企業(yè)，根據(jù)相關(guān)要求，對(duì)客戶退回的過(guò)期藥品均作銷毀處理。這部分銷毀藥品的損失屬于正常損失還是非正常損失？進(jìn)項(xiàng)稅額是否要轉(zhuǎn)出？是否要中介機(jī)構(gòu)鑒定？

　　【解答】這要分別增值稅和企業(yè)所得稅來(lái)進(jìn)行分析。

　　增值稅方面，根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定精神，正常損失是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的正常損耗，比如生產(chǎn)過(guò)程中的合理?yè)p耗等；非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)的損失，一般理解包括：

　?。?）自然災(zāi)害損失；

　?。?）因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失；

　?。?）其他非正常損失。

　　按《關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2002]1103號(hào)）的精神，如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場(chǎng)發(fā)生變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，則不屬于《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失，不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。對(duì)此，我們應(yīng)該理解和把握的是，在增值稅方面區(qū)分正常損失與非正常損失的目的是要確定相關(guān)貨物所包含的進(jìn)項(xiàng)稅能否抵扣。對(duì)于一般企業(yè)的存貨，雖然變質(zhì)但仍能按原用途以較低價(jià)格變現(xiàn)（低于正常銷售價(jià)格但高于殘值變現(xiàn)），這種情況下，該批貨物仍然未實(shí)際退出流通環(huán)節(jié)，從理論上說(shuō)其價(jià)值損失（正常銷售價(jià)格與變價(jià)之間的差額）應(yīng)視為正常損失。而像藥品、食品等一旦過(guò)期、變質(zhì)后則無(wú)可利用價(jià)值的產(chǎn)品，實(shí)際上已經(jīng)退出流通環(huán)節(jié)，從原理上說(shuō)其所包含的進(jìn)項(xiàng)稅沒有了對(duì)應(yīng)扣除的銷項(xiàng)稅額。同時(shí)，銷毀過(guò)期退貨雖然是出于質(zhì)量管理的要求，但這樣的銷毀不同于通常所說(shuō)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的合理?yè)p耗(一般是指工藝損耗或保管中的揮發(fā)等合理的自然損耗)。尤其是數(shù)量、價(jià)值均較大且具有經(jīng)常性時(shí)，如果不剔除其所包含的進(jìn)項(xiàng)稅，就比較嚴(yán)重地影響了應(yīng)繳增值稅稅額。因此從原理上看，問(wèn)題所述情況在增值稅方面應(yīng)該歸于非正常損失，作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出處理。當(dāng)然，也有觀點(diǎn)認(rèn)為如果是少量、小額退貨銷毀，也可視為正常損失（合理?yè)p耗）。據(jù)了解，有些地方為征管方便，規(guī)定了制藥等企業(yè)的類似損失的合理?yè)p耗比率，即在一定比例以內(nèi)的視為正常損失，不用作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出；超過(guò)該比例的部分要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。這有一定的合理性。建議企業(yè)就此與主管稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通取得一致認(rèn)識(shí)為宜。

　　企業(yè)所得稅方面，新的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》實(shí)施后，此類問(wèn)題未見進(jìn)一步明確。按此前的《企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局令第13號(hào)) 的精神，企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失按損失原因，分為正常損失、非正常損失以及發(fā)生改組等評(píng)估損失和永久實(shí)質(zhì)性損害四種類型。其中，正常損失包括正常轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢、清理等；非正常損失包括因戰(zhàn)爭(zhēng)、自然災(zāi)害等不可抗力造成損失，因人為管理責(zé)任毀損、被盜造成損失，政策因素造成損失等。而存貨出現(xiàn)以下一項(xiàng)或若干項(xiàng)情形時(shí)，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為發(fā)生永久或?qū)嵸|(zhì)性損害：

　?。?）已霉?fàn)€變質(zhì)；

　?。?）已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值；

　   （3）經(jīng)營(yíng)中已不再需要，并且已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值；

　?。?）其他足以證明已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的情形。

　　對(duì)比可見，問(wèn)題所述情況應(yīng)歸屬于“永久或?qū)嵸|(zhì)性損害而確認(rèn)的財(cái)產(chǎn)損失”更為準(zhǔn)確。

　　對(duì)于上述永久性實(shí)質(zhì)損害，按“國(guó)家稅務(wù)總局令第13號(hào)”規(guī)定，須經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審批才能在申報(bào)企業(yè)所得稅時(shí)扣除。企業(yè)發(fā)生自然災(zāi)害、永久或?qū)嵸|(zhì)性損害需要現(xiàn)場(chǎng)取證的，應(yīng)在證據(jù)保留期間及時(shí)申報(bào)審批，也可在年度終了后集中申報(bào)審批，但必須出據(jù)中介機(jī)構(gòu)、國(guó)家及授權(quán)專業(yè)技術(shù)鑒定部門等的鑒定材料。具體所需提供的資料請(qǐng)查閱“國(guó)家稅務(wù)總局令第13號(hào)”文件。