“對(duì)企業(yè)在2008年1月1日至2010年12月31日期間從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。”——財(cái)稅[2009]87號(hào)
日前，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅[2009]87號(hào)），取代了《關(guān)于企業(yè)補(bǔ)貼收入征稅等問題的通知》（財(cái)稅字[1995]81號(hào)）。新規(guī)定比舊規(guī)定更細(xì)化，更具操作性。
新文件的亮點(diǎn)是對(duì)企業(yè)使用專項(xiàng)財(cái)政性資金時(shí)享受不征稅優(yōu)惠的條件進(jìn)行了明確。財(cái)稅[2009]87號(hào)規(guī)定中，隱含著不少節(jié)稅籌劃點(diǎn)，本文將對(duì)其加以剖析。
3個(gè)條件須同時(shí)符合方可不征稅
財(cái)稅[2009]87號(hào)規(guī)定的3個(gè)條件是：1.企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項(xiàng)用途；2.財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對(duì)該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；3.企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。
只有3個(gè)條件同時(shí)具備，才可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除，若缺少任意條件則不允許從收入總額中減除，企業(yè)尤其要注意對(duì)該項(xiàng)資金單獨(dú)進(jìn)行核算，以備稅務(wù)檢查。
資金撥付及批準(zhǔn)部門級(jí)別需特別關(guān)注
財(cái)稅[2009]87號(hào)第1條規(guī)定，從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，這一條是指資金取得單位為縣級(jí)人民政府財(cái)政部門及其他部門，不能理解為是批準(zhǔn)部門。
財(cái)稅[2008]151號(hào)規(guī)定，對(duì)企業(yè)取得的由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。這類收入必須是國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途，不能混作他用；批準(zhǔn)級(jí)別是國務(wù)院，地方政府委托代行職能的專項(xiàng)資金不得作為不征稅收入，而應(yīng)視為應(yīng)稅收入。
留心執(zhí)行期間和起止日
財(cái)稅[2009]87號(hào)規(guī)定，起止日期為2008年1月1日至2010年12月31日期間。雖然文件發(fā)布在2009年6月，就是說，企業(yè)在2008年度符合該項(xiàng)免稅的已經(jīng)繳納稅款的，可以申請退稅；在2008年度企業(yè)做了不征稅收入，但支出走了費(fèi)用或形成的資產(chǎn)計(jì)提了折舊、攤銷的要補(bǔ)稅。執(zhí)行截止日為2010年12月31日，2010年12月31日以后不再執(zhí)行該不征稅規(guī)定。
后續(xù)使用中暗含風(fēng)險(xiǎn)
該項(xiàng)財(cái)政資金在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)已經(jīng)從所得額中減除，上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或形成的資產(chǎn)計(jì)算折舊、攤銷時(shí)，若再在應(yīng)納稅所得額中扣除就會(huì)獲得雙重優(yōu)惠，這是不允許的。
根據(jù)財(cái)稅[2009]87號(hào)規(guī)定，上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
同時(shí)，不征稅收入不是永久不納稅，應(yīng)注意5年內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回要重新計(jì)入收入總額，根據(jù)財(cái)稅[2009]87號(hào)規(guī)定，企業(yè)將符合本通知第1條規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)重新計(jì)入取得該資金第6年的收入總額。重新計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
對(duì)上述兩條規(guī)定，若企業(yè)忽視了或處理不當(dāng)，不但要補(bǔ)稅，還面臨著50%至5倍的罰款。
不同類型處理不同
1.國家投資，應(yīng)當(dāng)作為權(quán)益，計(jì)入并增加企業(yè)實(shí)收資本 或股本，借記銀行存款，貸記實(shí)收資本或股本。
2.資金使用后要求返還的本金，會(huì)計(jì)處理應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債，計(jì)入借款或其他應(yīng)付款處理，借記銀行存款，貸記借款或其他應(yīng)付款。
3.企業(yè)取得的除上述兩種情況之外的其他財(cái)政資金，會(huì)計(jì)處理作為損益，原來計(jì)入補(bǔ)貼收入的，現(xiàn)在全部計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收入，借記銀行存款，貸記營業(yè)外收入。
幾個(gè)注意事項(xiàng)為準(zhǔn)確把握“財(cái)政性資金”的內(nèi)涵，應(yīng)關(guān)注以下幾方面：
1. 企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的資金都是財(cái)政性資金，不局限于財(cái)政撥款的單一形式；
2.直接減免應(yīng)并入應(yīng)稅收入的只有增值稅，其他稅種的直接減免額不并入應(yīng)稅收入；
3.即征即退、先征后退、先征后返屬于稅收優(yōu)惠的具體形式，即由稅務(wù)部門先足額征收，然后由稅務(wù)部門或財(cái)政部門退還已征的全部或部分。只要是享有此類形式優(yōu)惠的所有稅種，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額；
4.出口退稅款不并入收入總額，因?yàn)槌隹谕硕愅说氖巧弦粋�(gè)環(huán)節(jié)的進(jìn)項(xiàng)稅，是企業(yè)購進(jìn)貨物已負(fù)擔(dān)的部分，不是本環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)的稅收；
5.某些地方政府為促進(jìn)地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，采取各種財(cái)政補(bǔ)貼等變相“減免稅”形式給予企業(yè)的優(yōu)惠，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年的應(yīng)稅收入；
6.“亂收費(fèi)”項(xiàng)目不得稅前扣除。