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建筑行業(yè)“甲供材”的稅收風(fēng)險及應(yīng)對策略

來源: 肖太壽 編輯: 2012/03/30 08:41:40  字體:

  所謂的“甲供材”是指建設(shè)方(或稱為甲方)基于施工方會購買劣質(zhì)建筑材料從事施工的考慮而由建設(shè)方提供原材料,施工單位僅提供建筑勞務(wù)的一種建筑工程現(xiàn)象。由于“甲供材”涉及到建筑業(yè)營業(yè)稅和企業(yè)所得稅問題,對甲方和施工方雙方來講,都存在一定的稅收風(fēng)險,有鑒于此,筆者就“甲供材”中的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險問題進行分析并提出一定的應(yīng)對策略。

  一、“甲供材”的營業(yè)稅風(fēng)險分析

  “甲供材”的營業(yè)稅風(fēng)險體現(xiàn)在施工方?jīng)]有就甲方提供給其進行施工的材料所含的價格沒有并入營業(yè)額申報繳納營業(yè)稅。由于“甲供材”中的建筑材料是建設(shè)方或甲方購買的,建筑材料供應(yīng)商肯定把材料發(fā)票開給了甲方,甲方然后把購買的建筑材料提供給施工企業(yè)用于工程施工,在實踐中,大部分施工企業(yè)就“甲供材”部分沒有向甲方開具建安發(fā)票而漏了營業(yè)稅。例如,甲方與施工企業(yè)鑒定了一份100萬元的“甲供材”建筑合同,假使甲方提供材料的價款為40萬元,施工方提供的建筑勞務(wù)款為60萬元,在這種情況下,很多施工企業(yè)向甲方開具的建安發(fā)票是60萬元而不是100萬元,如果開具60萬元建安發(fā)票,則施工企業(yè)就是漏了40萬元的營業(yè)額計算建筑業(yè)的營業(yè)稅,應(yīng)該向甲方開具100萬元的建安發(fā)票就沒有營業(yè)稅的稅收風(fēng)險,為什么呢?根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》(財政部國家稅務(wù)總局第52號令)第十六條的規(guī)定,納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)(不含裝飾勞務(wù))的,其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi),但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款?;诖艘?guī)定,除了裝飾勞務(wù)以外的建筑業(yè)的“甲供材”,但不包括建設(shè)方或甲方提供的設(shè)備的價款,需要并入施工方的計稅營業(yè)額征收營業(yè)稅,否則存在漏報建筑業(yè)營業(yè)稅的稅收風(fēng)險。

  二、“甲供材”的企業(yè)所得稅風(fēng)險分析

  “甲供材”中的企業(yè)所得稅風(fēng)險主要體現(xiàn)在施工企業(yè)在計算企業(yè)所得稅時,由于沒有“甲供材”部分的材料發(fā)票而不能夠在稅前扣除,從而要多繳納企業(yè)所得稅。由于“甲供材”中的材料是甲方購買的,材料供應(yīng)商把材料銷售發(fā)票開給了甲方,在實踐當(dāng)中,施工企業(yè)基于營業(yè)稅風(fēng)險的控制考慮,往往會把“甲供材”中的材料價款和建筑勞務(wù)價款一起開建安發(fā)票給甲方進行工程結(jié)算。例如,一項100萬元的甲供材合同,其中甲方購買的材料為40萬元,建筑勞務(wù)款為60萬元,施工企業(yè)必須向甲方開具100萬元的建安發(fā)票進行工程結(jié)算,才不會有40萬元材料款漏繳營業(yè)稅的風(fēng)險??墒?,施工企業(yè)開出100萬元的建安發(fā)票,必須按照100萬元記收入,基于此,施工企業(yè)在計算企業(yè)所得稅時,沒有40萬元的材料發(fā)票成本,盡管實踐當(dāng)中,不少施工企業(yè)會憑從甲方領(lǐng)取材料的材料領(lǐng)料單和甲方購買材料發(fā)票的復(fù)印件進成本,但是,根據(jù)發(fā)票管理辦法的規(guī)定,稅務(wù)當(dāng)局是不認(rèn)可材料令料單和甲方提供的材料發(fā)票復(fù)印件進成本的,因此,甲方需要多繳納40萬元乘以25%的企業(yè)所得稅?;谝陨戏治?,“甲供材”對施工企業(yè)來講,企業(yè)所得稅風(fēng)險較大。

  三、“甲供材”稅收風(fēng)險的應(yīng)對策略

  針對“甲供材”中的稅收風(fēng)險問題,施工企業(yè)應(yīng)該如何應(yīng)對,筆者認(rèn)為應(yīng)從以下二方面來規(guī)避。

  第一,施工企業(yè)不能與甲方簽訂純建筑勞務(wù)的合同,因為,除了安裝企業(yè)和裝修企業(yè)外的建筑施工企業(yè)必須是”甲供材”的營業(yè)稅那是義務(wù)人。(《營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第十六條規(guī)定,除本細(xì)則第七條規(guī)定外,納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)(不含裝飾勞務(wù))的,其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi),但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。)例如,一份建筑合同,材料款為30萬元,建筑勞務(wù)款為70萬元,施工企業(yè)與甲方簽訂70萬元的純建筑勞務(wù)合同,這樣的話,施工企業(yè)只收取了甲方70萬元勞務(wù)款,開70萬元的建安發(fā)票給甲方,按照營業(yè)稅法的規(guī)定,材料價款30萬元應(yīng)繳納的營業(yè)稅,在實踐征管中也存在連帶責(zé)任。(《中華人民共和國稅收征收管理法實施細(xì)則》第四十九條規(guī)定,發(fā)包人或者出租人應(yīng)當(dāng)自發(fā)包或者出租之日起30日內(nèi)將承包人或者承租人的有關(guān)情況向主管稅務(wù)機關(guān)報告。發(fā)包人或者出租人不報告的,發(fā)包人或者出租人與承包人或者承擔(dān)人承擔(dān)納稅連帶責(zé)任。),甲方也有連帶繳納甲供材的營業(yè)稅的責(zé)任。

  第二,施工企業(yè)應(yīng)該爭取與甲方簽訂包工包料的合同。只有簽訂包工包料的合同,施工企業(yè)才不會存在營業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險。如果甲方不同意與施工企業(yè)簽訂包工包料的合同,那施工企業(yè)該怎么辦?我認(rèn)為應(yīng)該按照以下辦法來操作:首先,施工企業(yè)與甲方必須簽訂包工包料的建筑合同;其次,建筑合同中的材料可以由甲方去選擇材料供應(yīng)商,有關(guān)材料采購事宜都由甲方去操辦,但是,簽訂材料采購合同時,必須在合同中蓋施工方的公章而不能夠蓋甲方的公章;再次,材料采購款必須由甲方支付給材料供應(yīng)商,但是施工企業(yè)、甲方和材料供應(yīng)商三者間必須共同簽訂三方協(xié)議,即施工方委托甲方把材料采購款支付給材料供應(yīng)商的委托支付令;最后,材料供應(yīng)商必須把材料銷售發(fā)票開給施工方,然后由甲方交給施工方。如果按照以上四個步驟操作,施工方與甲方簽訂的合同形式上是包工包料的合同,實質(zhì)上是“甲供材”的合同,這對于甲方和施工方雙方來講都沒有風(fēng)險,因為,材料是甲方購買的,消除了對施工方會購買劣質(zhì)建筑材料的嫌疑,對于施工方來講,沒有以上分析的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險。

  如果按照以上四個步驟操作,一方面可以消除甲方對施工方會購買劣質(zhì)建筑材料的顧慮,另一方面可以使施工方不存在以上分析的“甲供材”存在的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險。但是,這種操作不符合《中華人民共和國建筑法》的相關(guān)規(guī)定,存在一定的法律風(fēng)險,《中華人民共和國建筑法》第二十五條規(guī)定:“按照合同約定,建筑材料、建筑構(gòu)配件和設(shè)備由工程承包單位采購的,發(fā)包單位不得指定承包單位購入用于工程的建筑材料、建筑構(gòu)配件和設(shè)備或者指定生產(chǎn)廠、供應(yīng)商。”

  基于此規(guī)定,甲方如果與施工方簽定包工包料合同,就不能要求施工方到甲方指定的材料供應(yīng)商那里購買材料。然而,該條規(guī)定是基于建筑承包人(施工企業(yè))在與甲方簽定包工包料合同的情況下,為保護施工承包者自行購買建筑材料而不受甲方指定材料供應(yīng)商的干擾所進行的立法。如果施工方自愿放棄購買建筑材料而從中賺取材料差價的好處,與甲方達成協(xié)議按照以上分析的四個步驟進行操作,是符合《中華人民共和國合同法》中當(dāng)事人自愿協(xié)商一致的合同訂立原則,同時,對甲方購買材料部分依照稅法履行營業(yè)稅納稅義務(wù),是合法合理的。因此,建筑承包人(施工企業(yè))在與甲方簽定包工包料合同的情況下,只要施工方自愿放棄購買建筑材料而由甲方購買不與《中華人民共和國建筑法》第二十五條規(guī)定相悖,可以按照以上四個步驟操作起到規(guī)避“甲供材”給施工方造成的營業(yè)稅和企業(yè)所得稅風(fēng)險。

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