摘要：虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的審查實(shí)際上是審計(jì)的一種特殊審計(jì)程序與方法。審查過程中所運(yùn)用的具體方法也于一般的審計(jì)方法相類似，查詢法，審閱法，核對法，調(diào)解法，盤存法，估計(jì)法，分析法等，只是在使用過程中側(cè)重點(diǎn)不同，效果不同，因?yàn)樗麄兎?wù)的目標(biāo)不同，下面主要針對虛假財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的特殊性，來探討一些筆者認(rèn)為重要的審查方法。

　　一、深入了解客戶經(jīng)營現(xiàn)狀，發(fā)現(xiàn)舞弊征兆

　　任何企業(yè)在發(fā)布虛假財(cái)務(wù)報(bào)告之前總是有些跡象或征兆的，在審計(jì)職業(yè)界通常將這些征兆稱為“紅旗”或“警訊”，原國際六大會計(jì)師事務(wù)所之一的普華永道國際公司列舉了比較重要的幾方面，提醒審計(jì)人員注意，主要包括：資金短缺已影響營運(yùn)周轉(zhuǎn)；融資能力（包括借款和增資）下降，資金來源只能靠盈余；發(fā)展中或競爭中企業(yè)對資金有大量的需求；現(xiàn)有借款和和流動比率，額外借款和償還時(shí)間的規(guī)定缺乏彈性；為維持現(xiàn)有的債務(wù)需要，必須獲得額外的擔(dān)保品；主要客戶經(jīng)濟(jì)困難，造成壞賬的可能性加大；成本增長超過收入的增長，或者受到嚴(yán)重市場競爭威脅；訂單減少，生產(chǎn)壓縮，預(yù)示著未來收入的下降；盈余的質(zhì)量下降，不合理的變更會計(jì)政策；夕陽工業(yè)瀕臨倒閉的企業(yè)；對單一或少數(shù)產(chǎn)品，對客戶或交易過分依賴；管理階層或主管有被嚴(yán)格要求達(dá)成預(yù)算目標(biāo)的傾向；管理階層或主管有前科紀(jì)錄，或者沒有正當(dāng)?shù)睦碛筛鼡Q審計(jì)師。

　　以上這些跡象都是可以通過分析發(fā)現(xiàn)的，一旦發(fā)現(xiàn)這些情況，即應(yīng)予以關(guān)注，另外，在我國，如果上市公司的資本運(yùn)作和關(guān)聯(lián)交易頻繁，業(yè)績和股價(jià)波動異常，或者是新上市的公司，其財(cái)務(wù)報(bào)告虛假的可能性就很大。

　　我國通過大量的統(tǒng)計(jì)研究，也總結(jié)出了極有可能采取造假的公司的特征。主要形式有：前兩年連續(xù)虧損，今年經(jīng)營業(yè)績沒有得到根本改善的公司；前兩年平均凈資產(chǎn)報(bào)酬率達(dá)到10%，今年行業(yè)不景氣的公司；資本運(yùn)作和關(guān)聯(lián)交易頻繁的上市公司；業(yè)績和股價(jià)波動厲害的上市公司；全行業(yè)虧損或行業(yè)過度競爭的上市公司。

　　二、執(zhí)行分析性程序

　　一個(gè)健康、真實(shí)的企業(yè)，經(jīng)過一年的融資，投資和經(jīng)營活動，從年初的狀態(tài)轉(zhuǎn)換為年末狀態(tài)，各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)之間總是存在著一系列的平衡。年初的資金加上本期融資所增加的額外資金與本期的投資活動相匹配，本期的投資加上年初的資產(chǎn)總是與本期的經(jīng)營活動相適應(yīng)，按照財(cái)務(wù)學(xué)的觀點(diǎn)，企業(yè)的各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)之間存在鉤稽關(guān)系，如果這種慣常的鉤稽，均衡關(guān)系被打破。大量研究證實(shí)，分析性程序是一種應(yīng)用十分廣泛而且極為有效的審計(jì)方法，尤其在發(fā)現(xiàn)和檢查財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊方面的作用相當(dāng)明顯。

　　任何嚴(yán)重的財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊，都可能使企業(yè)的財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)出現(xiàn)異常的狀態(tài)。歸納起來，虛假財(cái)務(wù)報(bào)告通常具有以下八個(gè)主要特征：

　　1.報(bào)表的主要項(xiàng)目及前后各期發(fā)生異常

　　上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的主要項(xiàng)目金額會由于經(jīng)營業(yè)務(wù)的影響而在不同會計(jì)期間發(fā)生變動。真實(shí)的財(cái)務(wù)報(bào)告主要項(xiàng)目金額的變動一般表現(xiàn)為有規(guī)律的正常變動，而且上市公司能就變動原因做出合理的解釋，而虛假財(cái)務(wù)報(bào)告項(xiàng)目金額變動較大，且對這種異常變動上市公司很難做出合理的解釋。　

　　2.報(bào)表反映的主要財(cái)務(wù)指標(biāo)嚴(yán)重不合理

　　上市公司的主要財(cái)務(wù)指標(biāo)包括流動比率、速動比率、資產(chǎn)負(fù)債率、投資報(bào)酬率、存貨周轉(zhuǎn)率、每股收益率等。在審計(jì)中應(yīng)根據(jù)所審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告計(jì)算出主要財(cái)務(wù)指標(biāo)并判斷其合理性，判斷其是否合理的標(biāo)準(zhǔn)包括經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)、上年同期數(shù)據(jù)、歷史最好水平、同行業(yè)平均水平等。如果計(jì)算出的財(cái)務(wù)指標(biāo)與上述指標(biāo)存在較大差異，這表明財(cái)務(wù)報(bào)告存在問題。

　　3.會計(jì)報(bào)表反映的會計(jì)利潤與現(xiàn)金流量表反映的現(xiàn)金流量嚴(yán)重不平衡

　　某些上市公司為達(dá)到粉飾經(jīng)營業(yè)績的目的，往往采用資產(chǎn)裝潢、股權(quán)置換、內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易、債務(wù)重組、非貨幣交易等手段，增加賬面利潤。由于上述措施一般不會增加公司的現(xiàn)金流入，反而可能會因利潤的增加多交所得稅而增加現(xiàn)金的流出，結(jié)果必然導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告反映的會計(jì)利潤與現(xiàn)金流量表反映的現(xiàn)金流量出現(xiàn)嚴(yán)重的不平衡。如果出現(xiàn)這種情況，就表明該上市公司存在對財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行造假的可能。

　　4.非經(jīng)常性損益占利潤總額的比重較大

　　一些上市公司在經(jīng)營業(yè)績滑坡的情況下，往往利用資產(chǎn)置換、股權(quán)置換、內(nèi)部關(guān)聯(lián)交易、債務(wù)重組、非貨幣交易等手段、來增加非經(jīng)常性利潤。以此來粉飾財(cái)務(wù)報(bào)告，審計(jì)人員在審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，若發(fā)現(xiàn)非經(jīng)營性損益占利潤總額的比重較大，就該注意該報(bào)表的真實(shí)性。

　　5.不良資產(chǎn)數(shù)額較大，資產(chǎn)質(zhì)量低下

　　由于虛構(gòu)收入等原因，上市公司賬面會有許多不良資產(chǎn)。如子公司虧損或業(yè)績平平，在建工程一直掛在帳上。一些租賃、承包、托管的背后往往是這個(gè)子公司或分公司根本就不存在，如投資是否存在，是否應(yīng)該計(jì)提長期投資減值準(zhǔn)備。

　　6.會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額差距過大

　　若一家上市公司的應(yīng)繳稅金數(shù)額特別大，則欠稅很可能是虛構(gòu)的，其造假手法就是虛開發(fā)票。根據(jù)會計(jì)公式計(jì)算的應(yīng)繳稅金期末余額，與公司的實(shí)際期末欠繳稅額相比較，若兩者相差較大，則公司造假確定無疑，反之，其收入和利潤都可能是虛構(gòu)的。需要說明的是，只要稅法允許，上市公司對財(cái)務(wù)會計(jì)實(shí)行不同的會計(jì)政策是合理的，但是，財(cái)務(wù)會計(jì)與稅務(wù)會計(jì)之間的關(guān)系在一定時(shí)期內(nèi)要保持連續(xù)性，除非稅務(wù)準(zhǔn)則發(fā)生顯著的變化。

　　7.期后事項(xiàng)異常，出現(xiàn)經(jīng)常性的第四季度調(diào)整

　　期后事項(xiàng)包括資產(chǎn)負(fù)債表日至審計(jì)報(bào)告日，以及審計(jì)報(bào)告日至?xí)?jì)報(bào)表公布日這兩個(gè)時(shí)間段所有財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的事項(xiàng)。事實(shí)上公司往往在資產(chǎn)負(fù)債表日前后調(diào)整損益，美化財(cái)務(wù)狀況。

　　綜上所述，虛假財(cái)務(wù)報(bào)告不僅嚴(yán)重制約了企業(yè)的正常發(fā)展，而且也嚴(yán)重阻礙了社會主義市場經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。而虛假財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生有著深刻的經(jīng)濟(jì)根源和社會根源，要有效的防范其產(chǎn)生，需要社會各界加強(qiáng)會計(jì)法規(guī)和會計(jì)法律制度的建設(shè)，從根本上杜絕虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的產(chǎn)生的根源，為企業(yè)，國家的和諧發(fā)展創(chuàng)造一個(gè)良好的環(huán)境。