【摘要】在土地承包責(zé)任制度下，農(nóng)業(yè)土地山林等經(jīng)濟(jì)資源的所有權(quán)雖屬村集體所有，但經(jīng)營權(quán)卻屬于農(nóng)戶個體所有。于是，實(shí)行土地承包經(jīng)營權(quán)的流轉(zhuǎn)制度，持有土地承包經(jīng)營權(quán)資產(chǎn)的農(nóng)戶個體，將面對多種農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營組織并存的復(fù)雜關(guān)系。為了恰當(dāng)處理土地承包經(jīng)營權(quán)資產(chǎn)流轉(zhuǎn)及資產(chǎn)收益分配的各種關(guān)系，做好長期科學(xué)的土地承包經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)管理，就必須建立以村民小組為組織的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)會計(jì)核算及利益管理機(jī)制。

　　【關(guān)鍵詞】土地流轉(zhuǎn)收益；農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)；村民小組；會計(jì)核算

　　一、引言

　　隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的國際化及農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，農(nóng)業(yè)現(xiàn)代物質(zhì)裝備條件的完善、科學(xué)技術(shù)的廣泛應(yīng)用、現(xiàn)代經(jīng)營形式的普遍運(yùn)用、新型農(nóng)民的興起，出現(xiàn)了現(xiàn)代農(nóng)業(yè)的社會主義市場經(jīng)濟(jì)特征。為了更好地發(fā)展農(nóng)業(yè)現(xiàn)代化實(shí)現(xiàn)規(guī)模收益，我國提出了社會主義市場經(jīng)濟(jì)制度下的土地承包經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)制度。

　　顯然，土地承包經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)制度指的是土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)，即擁有土地承包經(jīng)營權(quán)的農(nóng)戶將土地經(jīng)營權(quán)(使用權(quán))轉(zhuǎn)讓給其他農(nóng)戶或經(jīng)濟(jì)組織，即保留承包權(quán)，轉(zhuǎn)讓使用權(quán)。從經(jīng)濟(jì)的角度可以認(rèn)為，農(nóng)戶把擁有的土地承包經(jīng)營權(quán)作為資本或者叫做“股本”，投入到耕種土地的農(nóng)業(yè)企業(yè)中，而農(nóng)戶根據(jù)“股本”分享農(nóng)業(yè)企業(yè)的農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營成果及利潤。

　　然而，以發(fā)展現(xiàn)代大農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)為前提的土地承包經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)制度，必將引起農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營組織變化，產(chǎn)生農(nóng)戶個體、農(nóng)業(yè)大戶、龍頭企業(yè)、農(nóng)民專業(yè)合作社、公司+農(nóng)戶+基地經(jīng)營組織、法人經(jīng)營組織、任意經(jīng)營組織等多種農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營組織體并存的現(xiàn)象。面對這種復(fù)雜的組織關(guān)系，如果以農(nóng)戶擁有土地承包經(jīng)營權(quán)資產(chǎn)作為 “股本”的話，并任意由農(nóng)戶把自己那部分“股本”投入到不同企業(yè)，那么分散的股權(quán)最終會導(dǎo)致農(nóng)戶土地承包經(jīng)營權(quán)流失。那么，農(nóng)戶如何獲得土地資產(chǎn)的長期收益，持久分享到現(xiàn)代大農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展成果，達(dá)到國家實(shí)施土地承包經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)制度的目的呢？

　　因此，必須建立以村民小組組織體為單位，在村民小組范圍內(nèi)形成土地承包經(jīng)營權(quán)聯(lián)合，作為農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)進(jìn)行會計(jì)核算，并加強(qiáng)土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)服務(wù)和收益管理。

　　二、實(shí)行農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)核算的理論依據(jù)

　　在我國現(xiàn)代農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中，在多種農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)營組織體并存的條件下，客觀上不同的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營者可以進(jìn)行不同的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營及農(nóng)業(yè)投資決策，產(chǎn)生不同的農(nóng)業(yè)成本及帶來完全不同的收入，實(shí)現(xiàn)不相等的利潤。

　　然而，實(shí)行土地流轉(zhuǎn)制度下，契約雙方都將面臨如下現(xiàn)實(shí)問題：第一，現(xiàn)有承包責(zé)任制度，農(nóng)戶個體分別擁有少量分散的土地使用權(quán)，由農(nóng)業(yè)企業(yè)分別跟農(nóng)戶個體分別訂立契約，使分散在農(nóng)戶手中的土地順利流轉(zhuǎn)到農(nóng)業(yè)企業(yè)形成規(guī)模，這樣就會增加土地流轉(zhuǎn)的契約成本；第二，農(nóng)戶家庭人員變動情況的準(zhǔn)確把握，在冊農(nóng)戶土地使用權(quán)的連續(xù)、公平性管理問題；第三，農(nóng)戶的土地經(jīng)營權(quán)再流轉(zhuǎn)契約管理問題；第四，承包土地流轉(zhuǎn)的價(jià)格確定和收益估算；第五，在土地承包責(zé)任制下，農(nóng)業(yè)生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)資源的土地村集體所有權(quán)和農(nóng)戶承包經(jīng)營權(quán)雙重制度保證性；第六，農(nóng)戶對流轉(zhuǎn)出去土地收益的合法請求權(quán)的組織保障等。最主要的是村集體如何對農(nóng)用土地、山林等農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的所有權(quán)和承包經(jīng)營權(quán)進(jìn)行長期有效管理，將是農(nóng)民生存生活長久保障的關(guān)鍵。

　　因此，為了保障農(nóng)民生存生活的長久利益，客觀要求建立以村民小組為主體的會計(jì)核算組織，準(zhǔn)確確認(rèn)及計(jì)量村民小組集體范圍的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)，及時反映村民小組集體及農(nóng)戶的財(cái)政狀況、土地經(jīng)營權(quán)資產(chǎn)流轉(zhuǎn)利益，加強(qiáng)土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)的成本效益及收益管理。

　　三、農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)會計(jì)核算的模式及運(yùn)行特征

　　在村民小組及農(nóng)戶實(shí)行土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)過程中，在村民小組集體范圍內(nèi)，把農(nóng)戶個體現(xiàn)有的土地、山林等經(jīng)營權(quán)，作為集體農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)確認(rèn)及計(jì)量，并反映農(nóng)戶對公共資產(chǎn)的所有權(quán)關(guān)系，實(shí)行村民小組及農(nóng)戶的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的會計(jì)核算。

　　(一)確立村民小組會計(jì)核算主體

　　根據(jù)目前我國集體所有制的土地政策及土地山林的所有權(quán)歸村集體所有和經(jīng)營權(quán)屬農(nóng)戶所有的特點(diǎn)，確立以村民小組為會計(jì)核算主體，能夠把土地的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)有效結(jié)合，并形成農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的核算及投資規(guī)模。

　　建立村民小組的首期會計(jì)報(bào)表，首先，對村民小組集體所有的土地、山林、湖泊、房屋固定資產(chǎn)等農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)集中在會計(jì)報(bào)表中進(jìn)行資產(chǎn)確認(rèn)及計(jì)量；其次，在村民小組范圍內(nèi)，根據(jù)現(xiàn)在在冊農(nóng)戶村民數(shù)量，把農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)折合成為村民小組的總股份，在會計(jì)報(bào)表的所有者權(quán)益中記錄“股本”數(shù)；再次，根據(jù)每戶人口數(shù)決定每個農(nóng)戶家庭的股份數(shù)量，并以農(nóng)戶為單位建立土地經(jīng)營權(quán)資產(chǎn)明細(xì)賬；最后，確認(rèn)村民小組的負(fù)債，同時健全會計(jì)制度，為村民農(nóng)戶個體土地承包經(jīng)營權(quán)有效流轉(zhuǎn)、分享農(nóng)業(yè)企業(yè)的農(nóng)場品生產(chǎn)經(jīng)營成果、正確核算流轉(zhuǎn)的土地收益提供基礎(chǔ)。

　　(二)農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的會計(jì)核算與反映特征

　　以村民小組為核算主體的會計(jì)核算，不僅對農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)進(jìn)行首次確認(rèn)、計(jì)量，也要對村民小組的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的使用性質(zhì)、經(jīng)營范圍及流轉(zhuǎn)投資去向的變化進(jìn)行確定和反映。

　　首先，明確村民小組集體所有的土地、山林、池塘、湖泊等農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的農(nóng)用性，房屋固定資產(chǎn)的商用性；根據(jù)農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的基本收益，確定資產(chǎn)的賬面價(jià)值；并在不同的會計(jì)期間，按照農(nóng)戶明細(xì)賬反映土地承包經(jīng)營權(quán)的流轉(zhuǎn)變化。同時，在農(nóng)戶“資本公積”部分反映國家對土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)的相關(guān)補(bǔ)貼額。

　　其次，建立農(nóng)地山林經(jīng)濟(jì)資源的效益評價(jià)指標(biāo)體系，反映農(nóng)用公共資產(chǎn)價(jià)值。結(jié)合土地經(jīng)營現(xiàn)狀及使用政策、農(nóng)用土地山林的成本效益特征，建立農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)資源的成本效益評價(jià)指標(biāo)體系，并根據(jù)流轉(zhuǎn)土地現(xiàn)在的用途、級別及經(jīng)營項(xiàng)目內(nèi)容，預(yù)測該項(xiàng)資產(chǎn)的經(jīng)營成果和土地山林資本收益，合理反映農(nóng)用公共資產(chǎn)價(jià)值，做好土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)收益管理。

　　(三)農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益核算的內(nèi)容特征

　　以村民小組為核算主體的會計(jì)核算，不僅要及時反映農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的價(jià)值，也要對農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的收益進(jìn)行準(zhǔn)確核算，以加強(qiáng)村民小組的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益管理。

　　由于實(shí)行土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)制度，農(nóng)戶流轉(zhuǎn)出去的土地、山林、池塘、湖泊等農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)將由龍頭企業(yè)等承包商進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營。其中，在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的“銷售農(nóng)產(chǎn)品成本”、“銷售林木成本”、“經(jīng)濟(jì)林木投產(chǎn)后的管護(hù)費(fèi)”和農(nóng)業(yè)“管理費(fèi)用”等各項(xiàng)支出和“農(nóng)產(chǎn)品銷售收入”及與農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的“其他經(jīng)營收入”形成的農(nóng)業(yè)收益等都由龍頭企業(yè)等承包商進(jìn)行核算，并在此基礎(chǔ)上對本年度農(nóng)業(yè)收益進(jìn)行分配。

　　可見，村民小組及農(nóng)戶的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益核算過程實(shí)際上就是核算來自土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)接收對象(如龍頭企業(yè)等承包商)的本年度農(nóng)業(yè)“收益分配”得到的分配額。這一分配額度就是所謂流轉(zhuǎn)土地經(jīng)營權(quán)股份分配的股利，也是村民小組及農(nóng)戶以土地經(jīng)營權(quán)作為投資的唯一投資收益。而村民小組及農(nóng)戶的這份唯一的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)投資收益數(shù)量的多少，卻決定于龍頭企業(yè)董事會的分配制度。根據(jù)農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的會計(jì)核算與利益管理運(yùn)行機(jī)制，可以通過圖1顯示其特征內(nèi)容。

　　因此，農(nóng)戶的土地承包經(jīng)營權(quán)必須在村民小組集體范圍內(nèi)形成聯(lián)合，擴(kuò)大流轉(zhuǎn)規(guī)模，從而獲得龍頭企業(yè)董事會資格參與利益分配過程。還要根據(jù)流轉(zhuǎn)經(jīng)營權(quán)的土地等農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的使用性和經(jīng)營項(xiàng)目內(nèi)容，預(yù)測該項(xiàng)資產(chǎn)的經(jīng)營成果和土地山林資本收益，全過程了解農(nóng)產(chǎn)品收成及資產(chǎn)收益情況，準(zhǔn)確把握龍頭企業(yè)的利潤分配，并把利潤分配列入村民小組的利潤管理內(nèi)容中，保證農(nóng)戶流轉(zhuǎn)土地和農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的收益歸屬村民小組成員。這樣才能保證現(xiàn)代農(nóng)業(yè)發(fā)展帶來的農(nóng)業(yè)增收與農(nóng)民的增收保持相對一致，才能使土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)收益真正成為農(nóng)民的“特殊社保”。

　　四、農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)會計(jì)核算的職能特征

　　建立以村民小組為主體的會計(jì)核算機(jī)制，形成以村民小組集體為資產(chǎn)管理整體，以有效發(fā)揮會計(jì)利益核算、資產(chǎn)保全、資產(chǎn)收益調(diào)配及土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)管理職能。

　　(一)村民小組集體會計(jì)核算與農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)保全的職能特征

　　通過以村民小組集體為單位的會計(jì)核算，能夠準(zhǔn)確核算村民小組集體所有的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)及農(nóng)戶明細(xì)資產(chǎn)經(jīng)營權(quán)；能夠在土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)過程中確保農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的農(nóng)業(yè)專用資產(chǎn)性，保證農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)及資產(chǎn)經(jīng)營權(quán)的雙重性和原村民小組及農(nóng)戶集體共有性質(zhì)，以有效保全村民小組及農(nóng)戶組合集體的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)。

　　(二)村民小組集體會計(jì)核算與農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益核算的職能特征

　　在實(shí)行土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)過程中，以村民小組集體為單位形成的會計(jì)組織遵循市場經(jīng)濟(jì)的客觀規(guī)律，把村民小組集體所有的土地等農(nóng)業(yè)資產(chǎn)經(jīng)營權(quán)作為投資資產(chǎn)進(jìn)行投資管理時，可以比較不同的流轉(zhuǎn)對象企業(yè)的盈利能力，從而選擇獲得最佳收益的投資方案。并且繼續(xù)在未來的會計(jì)期間，不斷評估農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的投資收益，有效發(fā)揮資產(chǎn)的收益核算職能，做好農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)的投資決策。

　　(三)村民小組集體會計(jì)核算與資產(chǎn)收益調(diào)配的職能特征

　　以村民小組集體為單位進(jìn)行會計(jì)核算，對農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)進(jìn)行集中確認(rèn)、計(jì)量，增大資產(chǎn)投資規(guī)模，能使分散的農(nóng)業(yè)土地經(jīng)營權(quán)形成相對規(guī)模的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)，有利于土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)時形成集中的資產(chǎn)投資規(guī)模，取得相對多的“長期股權(quán)投資”，從而成為投資農(nóng)業(yè)龍頭企業(yè)的董事會成員，參與投資的龍頭企業(yè)的利潤分配，有利于發(fā)揮現(xiàn)代會計(jì)的利益調(diào)配職能，確保本村民小組及農(nóng)戶全體成員的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益。

　　(四)村民小組集體會計(jì)核算與土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)管理的職能特征

　　以村民小組集體為會計(jì)核算單位，可使村民小組集體所有的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)有機(jī)結(jié)合，在形成農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的同時形成流轉(zhuǎn)規(guī)模；并能以村民小組集體組織的形式，與復(fù)雜的流轉(zhuǎn)關(guān)系進(jìn)行契約交涉，有利于發(fā)揮組織作用，節(jié)約土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)成本，增加農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)收益，有利于加強(qiáng)成本效益管理，有效促進(jìn)土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)。

　　可見，通過建立以村民小組為組織的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)會計(jì)核算體系，有效發(fā)揮會計(jì)核算的職能作用，將能夠適應(yīng)現(xiàn)代農(nóng)業(yè)的土地承包經(jīng)營權(quán)制度的發(fā)展需要，在提供土地承包經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)服務(wù)的同時，加強(qiáng)農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的收益管理。

　　五、建立農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的會計(jì)核算及利益管理模式的作用

　　我國現(xiàn)代社會主義市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展、社保福利保障制度的不斷完善、農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)土地經(jīng)營權(quán)資產(chǎn)的科學(xué)流轉(zhuǎn)，為實(shí)現(xiàn)農(nóng)業(yè)資產(chǎn)增收創(chuàng)造了條件，同時對農(nóng)業(yè)資產(chǎn)收益管理的方式方法及組織也客觀提出了新要求。

　　首先，建立以村民小組及農(nóng)戶集體會計(jì)核算組織，有利于保全村民小組及農(nóng)戶組合集體的農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)， 形成現(xiàn)代農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)規(guī)模的同時，有效保證原村民小組及農(nóng)戶集體對其農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)及資產(chǎn)經(jīng)營權(quán)的雙重長期所有權(quán)。

　　其次，以村民小組及農(nóng)戶集體為單位，進(jìn)行農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)確認(rèn)計(jì)量，有利于擴(kuò)大土地經(jīng)營權(quán)資產(chǎn)的流轉(zhuǎn)規(guī)模，減少流轉(zhuǎn)交涉契約成本，能加強(qiáng)土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)服務(wù)，增加流轉(zhuǎn)力度，增強(qiáng)土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)資產(chǎn)收益分配的請求權(quán)。

　　再次，有效實(shí)現(xiàn)土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)資產(chǎn)收益的分配和再分配，加強(qiáng)農(nóng)民社會福利的持久保障管理。通過村民小組集體會計(jì)核算管理，使土地承包經(jīng)營權(quán)資產(chǎn)形成規(guī)模流轉(zhuǎn)，更多地獲得投資份額，自主參與農(nóng)業(yè)收益分配，更多、更好地分享土地承包經(jīng)營權(quán)資產(chǎn)規(guī)模流轉(zhuǎn)成果。并通過村民小組集體組織再分配管理，使村民小組內(nèi)的老弱病殘人員、進(jìn)城務(wù)工農(nóng)民、兒童等全體成員得到了長期、有效的社會保障。

　　綜上所述，農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)生產(chǎn)經(jīng)營組織的變革必然引起會計(jì)核算組織及管理的轉(zhuǎn)變。目前，實(shí)行土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)制度就是把土地承包經(jīng)營權(quán)轉(zhuǎn)移到既有資本實(shí)力又有技術(shù)水平的經(jīng)營組織手中，從分散耕種到集中組織規(guī)模經(jīng)營，實(shí)現(xiàn)農(nóng)業(yè)市場經(jīng)濟(jì)。建立農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的會計(jì)核算及利益管理機(jī)制，能夠有效發(fā)揮組織的會計(jì)利益核算、資產(chǎn)保全、資產(chǎn)收益調(diào)配及土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)管理職能，有效保全農(nóng)業(yè)公共資產(chǎn)的多重屬性。為此，加強(qiáng)土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)服務(wù)與管理，有利于土地經(jīng)營權(quán)流轉(zhuǎn)資產(chǎn)收益成為農(nóng)民的持久“特殊社保”。

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