摘 要：我國(guó)的民間組織現(xiàn)已遍布全國(guó)城鄉(xiāng)，涉及社會(huì)生活的方方面面，主要分布在行業(yè)中介、教育、科技、文化、衛(wèi)生、勞動(dòng)、民政、體育、環(huán)保、社區(qū)、農(nóng)村專業(yè)經(jīng)濟(jì)等領(lǐng)域，在我國(guó)的經(jīng)濟(jì)社會(huì)生活中發(fā)揮著不可替代的重要作用。正是由于我國(guó)非營(yíng)利組織的發(fā)展剛剛起步，因此，在非營(yíng)利組織的管理上，不可避免地出現(xiàn)了許多問(wèn)題。對(duì)我國(guó)非營(yíng)利組織中內(nèi)部控制存在的問(wèn)題進(jìn)行分析，并借鑒ERM框架提出一些建議。

　　關(guān)鍵詞：非營(yíng)利組織；管理；建議

　　1 非營(yíng)利組織的界定及其特征

　　弗里曼和肖爾得斯(Freeman，Shoulders，1996) 認(rèn)為:“政府及非營(yíng)利組織在以下幾個(gè)方面與其他組織不同:(1)獲利不是它們建立或運(yùn)作的動(dòng)機(jī)；(2)它們通常由其委托人集體所有，其所有權(quán)不是由個(gè)人擁有可出售或交換的權(quán)益份額認(rèn)定；（3）它們的財(cái)務(wù)資源提供者未必能對(duì)他們所提供的貨物或勞務(wù)獲得直接或部分回報(bào)；（4）通常，它們的政策決策和一些運(yùn)營(yíng)決策都是通過(guò)一個(gè)選出的或指定的管理委員會(huì)一致投票做出的。”

　　美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(Financial Accounting Standard Board，簡(jiǎn)稱FASB)在其1980年12月發(fā)布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告第四輯《非營(yíng)利組織編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目的》中指出:“識(shí)別非營(yíng)利組織的主要特征有:（1）絕大部分資財(cái)來(lái)自資財(cái)提供者，它們并不期望按照其所供資財(cái)?shù)谋壤�收回資財(cái)或獲得經(jīng)濟(jì)利益;(2)業(yè)務(wù)營(yíng)運(yùn)的目的，主要不是為了獲取一筆利潤(rùn)或利潤(rùn)的等同物而提供貨品和勞務(wù);(3)不存在可以出售、轉(zhuǎn)讓、贖買，或一旦機(jī)構(gòu)清算，可以分享一份剩余資財(cái)?shù)拿鞔_的所有者權(quán)益。”可以看出，F(xiàn)ASB是從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)角度總結(jié)出非營(yíng)利組織的特征。

　　李建發(fā)(2002)認(rèn)為，非營(yíng)利組織是指不具有物質(zhì)產(chǎn)品生產(chǎn)和國(guó)家事務(wù)管理職能，主要以精神產(chǎn)品或各種服務(wù)形式向社會(huì)公眾提供服務(wù)，不以營(yíng)利為目的的各類組織機(jī)構(gòu)。在我國(guó)，非營(yíng)利組織通常稱為事業(yè)單位。目前, 我國(guó)的非營(yíng)利組織主要是國(guó)有的, 即以由國(guó)家投資創(chuàng)辦的非營(yíng)利事業(yè)單位為主。統(tǒng)計(jì)顯示, 目前我國(guó)有各類事業(yè)單位130多萬(wàn)個(gè),工作人員2900 多萬(wàn)人和國(guó)有資產(chǎn)近30000 億元,70%以上的科研人員、95%以上的教師和醫(yī)生都集中在由政府出資舉辦的各類事業(yè)單位,其各項(xiàng)事業(yè)經(jīng)費(fèi)支出占政府財(cái)政支出的30%以上(劉東凱, 2003)。

　　就我國(guó)目前的情況來(lái)看，筆者比較贊同上述的觀點(diǎn)，我國(guó)的非營(yíng)利組織通常指的是事業(yè)單位，主要是醫(yī)療機(jī)構(gòu)、學(xué)校、以及一些政府部門(mén)派生出來(lái)的機(jī)構(gòu)等。因此，從這個(gè)角度來(lái)說(shuō)，我國(guó)的非營(yíng)利組織還是以官辦的非營(yíng)利組織為主。

　　2 我國(guó)非營(yíng)利組織內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

　　由于我國(guó)非營(yíng)利組織大多數(shù)具有官民二重性，其內(nèi)部控制環(huán)節(jié)非常薄弱，管理也比較松弛。因而，我國(guó)非營(yíng)利組織內(nèi)部控制存在的問(wèn)題比較多。

　�。�1）非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作不健全。有的非營(yíng)利組織單位沒(méi)有設(shè)立健全的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，也就更談不上健全的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)核算工作。單位內(nèi)部沒(méi)有專門(mén)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和人員，只是由領(lǐng)導(dǎo)指定一人負(fù)責(zé)資金的往來(lái)業(yè)務(wù)。

　�。�2）貨幣資金的收付授權(quán)審批制度不嚴(yán)。非營(yíng)利組織的資金有的是規(guī)定用途的，不準(zhǔn)挪用，但是，經(jīng)常會(huì)發(fā)生各種專用資金被挪作他用。其主要的問(wèn)題在于沒(méi)有嚴(yán)格的貨幣資金收付授權(quán)審批制度，往往是單位主要領(lǐng)導(dǎo)說(shuō)了算。

　�。�3）對(duì)非營(yíng)利組織形成的固定資產(chǎn)的監(jiān)管不力。在我國(guó)的非營(yíng)利組織中，大部分資產(chǎn)的形成是由財(cái)政資金提供，對(duì)于這部分固定資產(chǎn)沒(méi)有明確的資產(chǎn)管理崗位責(zé)任制度和各項(xiàng)資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)保全控制。

　�。�4）非營(yíng)利組織的費(fèi)用控制不嚴(yán)。許多的單位每到年末就開(kāi)始突擊花錢(qián)，目的是為了下一年度增加財(cái)政撥款或不被減少撥款。各個(gè)非營(yíng)利組織單位對(duì)費(fèi)用基本不加控制，不該花的費(fèi)用也都花了。

　�。�5）非營(yíng)利組織單位的人員對(duì)單位內(nèi)部控制普遍認(rèn)識(shí)不夠。許多工作人員認(rèn)為，這是公家的財(cái)產(chǎn)，多與少，好與壞，都與自己無(wú)關(guān)。使得對(duì)非營(yíng)利組織單位的監(jiān)督非常薄弱。

　　3 對(duì)非營(yíng)利組織內(nèi)部控制的建議——ERM框架的借鑒

　�。�1）增強(qiáng)非營(yíng)利組織管理人員的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。人是一個(gè)企業(yè)或組織的行為主體，尤其管理人員更是主體的核心。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的環(huán)境下，非營(yíng)利組織也必須和企業(yè)一樣，要考慮本單位面臨的風(fēng)險(xiǎn)。而管理人員更須增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，因?yàn)�，非營(yíng)利組織考慮風(fēng)險(xiǎn)的因素能夠更好地發(fā)揮其為社會(huì)公眾服務(wù)的職能。

　�。�2）建立良好的內(nèi)部控制環(huán)境。正如COSO的內(nèi)部控制概念中所說(shuō)，內(nèi)部控制環(huán)境是其他因素構(gòu)建的基礎(chǔ)，基礎(chǔ)中都存在極大的缺陷，其他因素即使是構(gòu)建得再完美，也只能起到事倍功半的效果。因此，建立良好的內(nèi)部控制環(huán)境，對(duì)于加強(qiáng)非營(yíng)利組織的管理和控制就顯得非常的重要。良好的環(huán)境有利于職員履行職能，把不利影響降到最低。COSO報(bào)告對(duì)控制環(huán)境的描述是：內(nèi)部控制環(huán)境主要指企業(yè)的核心人員以及這些人的個(gè)別屬性和所處的工作環(huán)境，包括以下幾點(diǎn)：①個(gè)人誠(chéng)信正直；②道德價(jià)值觀與所具備的完成組織承諾的能力；③董事會(huì)與稽核委員會(huì)；④管理階層的經(jīng)營(yíng)理念與營(yíng)運(yùn)風(fēng)格；⑤組織結(jié)構(gòu)；⑥職責(zé)劃分和人力資源的政策與程序。

　�。�3）設(shè)立良好的信息與溝通系統(tǒng)。一個(gè)良好的信息和溝通系統(tǒng)可以使組織及時(shí)掌握其運(yùn)行的狀況和組織中發(fā)生的事情。信息系統(tǒng)的好壞直接影響到組織內(nèi)部控制的效率和效果。信息系統(tǒng)包括財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)和管理信息系統(tǒng)。財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)以會(huì)計(jì)為主，提供有關(guān)財(cái)務(wù)方面的信息，而管理信息系統(tǒng)還提供很多非財(cái)務(wù)的信息。一個(gè)健全的信息系統(tǒng)應(yīng)該能夠提供質(zhì)量較高的信息，所謂高質(zhì)量，是指內(nèi)容適當(dāng)、及時(shí)、正確且可取得。同時(shí)，組織須按某種形式及在某個(gè)時(shí)間之內(nèi)，辨別、取得適當(dāng)?shù)男畔�，并加以溝通，使職員順利履行其職責(zé)。信息系統(tǒng)不僅是控制環(huán)境建設(shè)的一個(gè)重要方面，同時(shí)也是內(nèi)部控制的一項(xiàng)要素，是內(nèi)部控制過(guò)程的一個(gè)部分。

　�。�4）設(shè)立良好的控制活動(dòng)�？刂苹顒�(dòng)出現(xiàn)在整個(gè)組織內(nèi)的各個(gè)階層與各種職能部門(mén)，包括諸如核準(zhǔn)、授權(quán)、驗(yàn)證、調(diào)節(jié)、保障資產(chǎn)安全以及職務(wù)分工等多種活動(dòng)�？刂苹顒�(dòng)包括兩個(gè)要素：政策和程序�？刂苹顒�(dòng)是針對(duì)關(guān)鍵控制點(diǎn)而制定的，由于非營(yíng)利組織業(yè)務(wù)活動(dòng)的特殊性，其關(guān)鍵控制點(diǎn)必然有其特點(diǎn)。因此，非營(yíng)利組織應(yīng)該針對(duì)其特殊性，設(shè)立良好的控制活動(dòng)。

　�。�5）加強(qiáng)非營(yíng)利組織的內(nèi)部監(jiān)督。內(nèi)部控制是一個(gè)過(guò)程，這個(gè)過(guò)程是通過(guò)納入管理過(guò)程的大量制度及活動(dòng)實(shí)現(xiàn)的。因此，要確保內(nèi)部控制制度被切實(shí)地執(zhí)行且執(zhí)行的效果良好、內(nèi)部控制能夠隨時(shí)適應(yīng)新情況等，內(nèi)部控制就必須被監(jiān)督。而最有效的監(jiān)督是組織內(nèi)部的監(jiān)督，加強(qiáng)非營(yíng)利組織的內(nèi)部監(jiān)督的主要內(nèi)容是：①建立有效的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的職能；②建立內(nèi)部控制的自我評(píng)估機(jī)制，通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制的自我評(píng)估，及時(shí)了解組織內(nèi)部哪里存有缺陷以及可能引至的后果，然后讓他們自己采取行動(dòng)改進(jìn)這種狀況。

　　非營(yíng)利組織作為一種特殊的社會(huì)單元，它執(zhí)行的是特殊的社會(huì)職能。加強(qiáng)非營(yíng)利組織的內(nèi)部控制，改善其管理，以增強(qiáng)非營(yíng)利組織的運(yùn)行效率和效果。ERM框架是COSO委員會(huì)針對(duì)企業(yè)中頻出的舞弊行為而制定的內(nèi)部控制規(guī)范，但它對(duì)于非營(yíng)利組織也具有一定的借鑒意義。以上的建議正是對(duì)ERM框架的借鑒，將其運(yùn)用到非營(yíng)利組織的內(nèi)部控制中。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]吳水澎.企業(yè)內(nèi)部控制理論的發(fā)展與啟示［J］.會(huì)計(jì)研究,2005，(5).

　　[2]［美］COSO制定發(fā)布.方紅星、王宏譯.企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架［M］.遼寧：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社,2005.

　　[3]朱小平,宗文龍.非營(yíng)利組織治理問(wèn)題的綜述與展望.中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)研究網(wǎng).http//www.asc.em.tsinghua.edu.cn/Literat-ure_SearchResult.asp.

　　[4]胡玲敏.民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)核算與內(nèi)部控制建設(shè)初探［J］.商場(chǎng)現(xiàn)代化,（學(xué)術(shù)版），2005，(6).

　　[5]舒國(guó)堯.全國(guó)民間組織達(dá)三十二萬(wàn)個(gè)［N］.人民日?qǐng)?bào),2006-11-08.