[摘要]我國于2006年2月發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)——石油天然氣開采》(下稱新準(zhǔn)則)，突出了油氣開采會(huì)計(jì)與其生產(chǎn)工藝相適應(yīng)的特點(diǎn)。與原制度相比，在相關(guān)設(shè)施折耗的計(jì)算及是否公允提取前置支出存在差異；與國際慣例則基本實(shí)現(xiàn)了趨同，為我國的石油企業(yè)能夠融入國際競爭環(huán)境創(chuàng)造了堅(jiān)實(shí)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。

　　[關(guān)鍵詞]礦區(qū)權(quán)益：油氣勘探；會(huì)計(jì)處理；披露；差異

　　一、新準(zhǔn)則的主要內(nèi)容

　　新準(zhǔn)則由總則、礦區(qū)權(quán)益的會(huì)計(jì)處理、油氣勘探的會(huì)計(jì)處理、油氣開發(fā)的會(huì)計(jì)處理、油氣生產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理和披露共六章內(nèi)容組成。

　　(一)“總則”部分

　　主要是對(duì)石油天然氣開采準(zhǔn)則的適用范圍作出規(guī)定。

　　油氣開采活動(dòng)包括礦區(qū)權(quán)益的取得以及油氣的勘探、開發(fā)和生產(chǎn)等階段。油氣開采活動(dòng)以外的油氣儲(chǔ)存、集輸、加工和銷售等業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理，適用其他相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

　　(二)“礦區(qū)權(quán)益的會(huì)計(jì)處理”部分

　　包括礦區(qū)權(quán)益的定義、確認(rèn)和計(jì)量，折耗與減值，礦區(qū)權(quán)益的轉(zhuǎn)讓及對(duì)未探明礦區(qū)的兩種處理方法。

　　(三)“油氣勘探的會(huì)計(jì)處理”部分

　　包括油氣勘探的定義、確認(rèn)和計(jì)量及對(duì)未能確定探井是否發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的處理方法等三部分內(nèi)容。

　　1定義。油氣勘探是指為了識(shí)別勘探區(qū)域或探明油氣儲(chǔ)量而進(jìn)行的地質(zhì)調(diào)查、地球物理勘探、鉆探活動(dòng)以及其他相關(guān)活動(dòng)。

　　2確認(rèn)和計(jì)量。油氣勘探支出包括鉆井勘探支出和非鉆井勘探支出。鉆井勘探支出主要包括鉆探區(qū)域探井、勘探型詳探井、評(píng)價(jià)井和資料井等活動(dòng)發(fā)生的支出；非鉆井勘探支出主要包括進(jìn)行地質(zhì)調(diào)查、地球物理勘探等活動(dòng)發(fā)生的支出。非鉆井勘探支出于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。鉆井勘探支出在完井后。確定該井發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的。應(yīng)當(dāng)將鉆探該井的支出結(jié)轉(zhuǎn)為井及相關(guān)設(shè)施成本。確定該井未發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的，應(yīng)當(dāng)將鉆探該井的支出扣除凈殘值后計(jì)入當(dāng)期損益。確定部分井段發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的，應(yīng)當(dāng)將發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的有效井段的鉆井勘探支出結(jié)轉(zhuǎn)為井及相關(guān)設(shè)施成本，無效井段鉆井勘探累計(jì)支出轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

　　3未能確定該探并是否發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的處理方法。未能確定該探井是否發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的。應(yīng)當(dāng)在完井后一年內(nèi)將鉆探該井的支出予以暫時(shí)資本化。在完井一年時(shí)仍未能確定該探井是否發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量，同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)將鉆探該井的資本化支出繼續(xù)暫時(shí)資本化，否則應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。(1)該井已發(fā)現(xiàn)足夠數(shù)量的儲(chǔ)量，但要確定其是否屬于探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量-還需要實(shí)施進(jìn)一步的勘探活動(dòng)；(2)進(jìn)一步的勘探活動(dòng)已在實(shí)施中或已有明確計(jì)劃并即將實(shí)施。鉆井勘探支出已費(fèi)用化的探井又發(fā)現(xiàn)了探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的，已費(fèi)用化的鉆井勘探支出不作調(diào)整。

　　(四)“油氣開發(fā)的會(huì)計(jì)處理”部分，主要包括油氣開發(fā)的定義及其確認(rèn)和計(jì)量

　　1定義。油氣開發(fā)是指為了取得探明礦區(qū)中的油氣而建造或更新井及相關(guān)設(shè)施的活動(dòng)。

　　2確認(rèn)和計(jì)量。油氣開發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的支出，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其用途分別予以資本化，作為油氣開發(fā)形成的井及相關(guān)設(shè)施的成本。油氣開發(fā)形成的井及相關(guān)設(shè)施的成本主要包括：鉆前準(zhǔn)備支出；井的設(shè)備購置和建造支出；購建提高采收率系統(tǒng)發(fā)生的支出；購建礦區(qū)內(nèi)集輸設(shè)施、分離處理設(shè)施、計(jì)量設(shè)備、儲(chǔ)存設(shè)施、各種海上平臺(tái)、海底及陸上電纜等發(fā)生的支出。在探明礦區(qū)內(nèi)，鉆井至現(xiàn)有已探明層位的支出，作為油氣開發(fā)支出；為獲取新增探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量而繼續(xù)鉆至未探明層位的支出，作為鉆井勘探支出。

　　(五)“油氣生產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理”部分，主要包括油氣生產(chǎn)的定義、確認(rèn)和計(jì)量，折耗減值等相關(guān)規(guī)定

　　1定義。油氣生產(chǎn)是指將油氣從油氣藏提取到地表以及在礦區(qū)內(nèi)收集、拉運(yùn)、處理、現(xiàn)場儲(chǔ)存和礦區(qū)管理等活動(dòng)。

　　2確認(rèn)和計(jì)量。油氣的生產(chǎn)成本包括相關(guān)礦區(qū)權(quán)益折耗、井及相關(guān)設(shè)施折耗、輔助設(shè)備及設(shè)施折舊以及操作費(fèi)用等。企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用產(chǎn)量法或年限平均法對(duì)井及相關(guān)設(shè)施計(jì)提折耗。采用產(chǎn)量法計(jì)提折耗的。折耗額可按照單個(gè)礦區(qū)計(jì)算，也可按照若干具有相同或類似地質(zhì)構(gòu)造特征或儲(chǔ)層條件的相鄰礦區(qū)所組成的礦區(qū)組計(jì)算。

　　3其他規(guī)定。地震設(shè)備、建造設(shè)備、車輛、修理車間、倉庫、供應(yīng)站、通訊設(shè)備、辦公設(shè)施等輔助設(shè)備及設(shè)施，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)一固定資產(chǎn)》處理。企業(yè)承擔(dān)的礦區(qū)廢棄處置義務(wù)滿足《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》中預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，應(yīng)當(dāng)將該義務(wù)確認(rèn)為預(yù)計(jì)負(fù)債，并相應(yīng)增加井及相關(guān)設(shè)施的賬面價(jià)值。不符合預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)條件的，在廢棄時(shí)發(fā)生的拆卸、搬移、場地清理等支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)八當(dāng)期損益。井及相關(guān)設(shè)施、輔助設(shè)備及設(shè)施的減值。應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》處理。

　　(六)“披露”部分

　　該部分指出企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露擁有國內(nèi)和國外的油氣儲(chǔ)量年初、年來數(shù)據(jù)；當(dāng)期在國內(nèi)和國外發(fā)生的礦區(qū)權(quán)益的取得、油氣勘探和油氣開發(fā)各項(xiàng)支出的總額；探明礦區(qū)權(quán)益、井及相關(guān)設(shè)施的賬面原值，累計(jì)折耗和減值準(zhǔn)備累計(jì)金額及其計(jì)提方法；與油氣開采活動(dòng)相關(guān)的輔助設(shè)備及設(shè)施的賬面原價(jià)，累計(jì)折舊和減值準(zhǔn)備累計(jì)金額及其計(jì)提方法。

　　二、新準(zhǔn)則與原會(huì)計(jì)制度差異比較

　　新準(zhǔn)則與原會(huì)計(jì)制度的差異主要體現(xiàn)在：

　　(一)井及相關(guān)設(shè)施折耗的計(jì)算方法

　　井及相關(guān)設(shè)施折耗的計(jì)算方法主要有年限平均法和產(chǎn)量法兩種。原規(guī)定采用年限平均法；新準(zhǔn)則允許在年限平均法和產(chǎn)量法中選用一種方法。

　　(二)新準(zhǔn)則允許提取棄置支出準(zhǔn)備

　　考慮到以下因素。新準(zhǔn)則允許提取棄置支出準(zhǔn)備。

　　1石油企業(yè)在生產(chǎn)過程結(jié)束放棄生產(chǎn)時(shí)，不可避免對(duì)環(huán)境造成影響。隨著公眾環(huán)保意識(shí)的不斷提高，國家相關(guān)部門有關(guān)環(huán)保法規(guī)、制度日益健全，在會(huì)計(jì)核算中對(duì)棄置支出準(zhǔn)備加以考慮，成為一個(gè)非常重要也急需關(guān)注的課題。

　　2與其他行業(yè)相比，石油企業(yè)為油氣生產(chǎn)建造的各類設(shè)施的規(guī)模較大。生產(chǎn)結(jié)束時(shí)拆除設(shè)施和恢復(fù)場地的費(fèi)用也大，為了客觀真實(shí)地反映每期的損益情況，提取棄置支出準(zhǔn)備成為必要。

　　3國際上，IAS37號(hào)、美國FASI43號(hào)以及英國石油行業(yè)會(huì)計(jì)委員會(huì)發(fā)布實(shí)務(wù)公報(bào)(sORP)都對(duì)棄置支出準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了規(guī)定，本著與國際慣例接軌的原則，應(yīng)該提取棄置支出準(zhǔn)備。

　　原規(guī)定：對(duì)于礦區(qū)廢棄處置準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理沒有規(guī)定。

　　新準(zhǔn)則規(guī)定：法律規(guī)定或合同約定企業(yè)需要承擔(dān)礦區(qū)廢棄處置義務(wù)的，且該義務(wù)的金額能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)將該義務(wù)確認(rèn)為負(fù)債，并相應(yīng)增加井及相關(guān)設(shè)施的賬面價(jià)值。沒有將廢棄處置義務(wù)確認(rèn)為負(fù)債的，在廢棄時(shí)發(fā)生的拆卸、搬移、場地清理等支出，應(yīng)當(dāng)計(jì)人當(dāng)期損益。

　　三、新準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則差異比較

　　(一)油氣勘探支出的會(huì)計(jì)處理

　　對(duì)油氣勘探支出的會(huì)計(jì)處理，國際上有成果法和完全成本法兩種。在成果法下，只有發(fā)現(xiàn)探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的勘探支出才能予以資本化，其他勘探支出要作為當(dāng)期費(fèi)用處理。在完全成本法下。全部勘探支出都應(yīng)當(dāng)予以資本化。必須指出，正如不能將員工培訓(xùn)等支出作為企業(yè)人力資源價(jià)值一樣，無論是成果法還是完全成本法，并不能簡單以資本化的成本來代表儲(chǔ)量本身的價(jià)值，而僅僅是與儲(chǔ)量相關(guān)的資本化成本。

　　目前國際上大石油公司主要采用成果法。中小石油公司一般采用完全成本法。造成這種狀況的主要原因是不同規(guī)模企業(yè)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力大小不一，對(duì)盈利水平的要求也不同�？紤]到國外主要石油公司和我國三大石油公司大都采用成果法，新準(zhǔn)則規(guī)定，發(fā)現(xiàn)油氣探明經(jīng)濟(jì)可采儲(chǔ)量的礦區(qū)權(quán)益取得支出和探井支出予以資本化。其他的取得成本和勘探支出予以費(fèi)用化。

　　(二)井及相關(guān)設(shè)施折耗的計(jì)算方法

　　探明礦區(qū)權(quán)益和井及相關(guān)設(shè)施的成本，要通過計(jì)提折耗加以回收。折耗方法主要有產(chǎn)量法和平均年限法。國際上通行的做法是以產(chǎn)量法計(jì)提折耗，我國石油企業(yè)國內(nèi)報(bào)表現(xiàn)行做法是既有產(chǎn)量法，也有平均年限法。本準(zhǔn)則允許石油公司在產(chǎn)量法和平均年限法中選定一種方法。