[摘要]本文主要介紹我國會計準則變遷的預期收益一成本構成。結合我國實際，對會計準則變遷進行了預期收益一成本分析，并結合分析情況提出了我國會計準則變遷應注意的問題。

　　[關鍵詞]會計準則；變遷；預期收益一成本

　　諾斯認為，由于一些因素(外部性、規(guī)模經(jīng)濟、風險、交易成本)發(fā)生了變化，產(chǎn)生了現(xiàn)有制度框架下所沒有的潛在收益，而當一些“主要行動集團”預期到這一潛在收益的存在，并且當創(chuàng)新某種制度安排的成本(稱為制度變遷成本)要低于潛在收益(或稱為預期收益)時，他們就會對制度變遷產(chǎn)生動機。奧爾森認為。制度變遷的根源取決于利益集團的形成和發(fā)展，不同利益集團對制度變遷有著不同的預期成本收益分布。因此。不同的預期成本收益分布必然導致其作出不同的制度選擇的努力。會計準則變遷的進程應當取決于“主要行動集團”與這些利益集團之間的博弈結果。根據(jù)諾斯的制度變遷模型，在制度變遷中還將出現(xiàn)“次要行動集團”，即在制度變遷過程中助“主要行動集團”一臂之力的人或機構(如行政或立法機構)。諾斯在這里所強調的實際上是國家的作用。它可能會提前“主要行動集團”產(chǎn)生制度變遷動機的時間。我國政府在中國會計準則變遷的進程中，扮演了“次要行動集團”的角色。2001年我國加入WTO，并承諾將于2006年底結束對國內會計市場的保護。財政部于2006年2月發(fā)布新修訂的《企業(yè)會計準則》，包括1項基本準則和38項具體會計準則，同年10月發(fā)布了《企業(yè)會計準則——應用指南》。這一會計準則的變遷。將對中國產(chǎn)生重大、深遠的影響。

　　一、我國會計準則變遷的預期收益一成本構成

　　我國會計準則變遷的預期收益(用R_T表示)包括外國利益集團預期收益(用R_F表示)和本國利益集團預期收益(用R_L表示)。外國利益集團預期收益主要是提高各國企業(yè)提供的會計信息的可比性、降低國際資本提供者的資金成本以及國際貿(mào)易參與者的交易成本、外國投資者稅收負擔減少、利潤增加等。本國利益集團預期收益主要是吸引外資、進出口貿(mào)易增加等。

　　我國會計準則變遷的成本(用C_T表示)主要指會計準則變遷引起的制度變遷成本。包括外國利益集團成本I用C_F表示)和本國利益集團成本(用C_L表示)。外國利益集團成本主要包括外國利益集團因會計準則變遷而承擔的直接成本和轉換成本。直接成本：是指準則轉換的管理成本。包括對各國會計準則的學習、比較和研究成本：會計準則的制定成本。具體包括立項階段成本、起草階段成本、公開征求意見階段成本、發(fā)布階段成本；對會計人員、審計人員等的培訓成本；政府的監(jiān)管成本等。轉換成本：主要包括機會成本、實施成本和摩擦成本。機會成本是會計主體因實施新會計準則而放棄的利益以及違反會計準則所承擔的懲罰成本；實施成本是在新舊會計制度變遷中一次性支付的成本；摩擦成本是會計制度變遷中受損利益相關者進行抵觸或反對引起的經(jīng)濟損失(雷光勇等。2005)。本國利益集團成本主要包括本國利益集團因會計準則變遷而承擔的直接成本、轉換成本和稅負。稅負：是當引進新的會計準則產(chǎn)生新的稅收影響。

　　二、我國會計準則變遷的預期收益一成本分析

　　從理論上來講，我國會計準則變遷的進行應為預期收益減成本大于零。用公式表示如下：

　　R_T-C_T＞0 (1)

　　代入具體構成內容，得(R_F+R_L)-(C_F+C_L)＞0 (2)

　　變形，得(R_FC_F)+(R_L-C_L)＞0 (3)

　　公式(3)可以表述為外國集團的預期收益減成本的凈收益和國內集團的預期收益減成本的凈收益之和大于零。滿足這一條件有兩種情況：一是二者的凈收益均大于零；二是二者之中一正一負，但和大于零。

　　從外國集團中的歐盟、美國等發(fā)達國家的角度看，我國2006年會計準則變遷會大大降低外國利益主體的交易成本，同時還可能獲得稅收負擔減少或利潤增加，這是外國集團的預期收益，是正的經(jīng)濟后果。由于改組后的國際會計準則的制定機構——國際會計準則理事會(1ASB)在組織結構、人事安排、發(fā)展目標、國際財務報告準則(IFRS)建設計劃和國際會計準則(IAS)修訂計劃等方面，清楚地表現(xiàn)出維護發(fā)達國家利益、為發(fā)達資本市場服務的趨向(唐莉等，2005)，因此外國利益集團因2006年會計準則變遷而承擔的直接成本和轉換成本較少。所以，外國集團的預期收益減成本的凈收益大于零。只要國內集團的預期收益減成本的凈收益大于零或小于零但不超過外國集團預期收益減成本的凈收益，我國的會計準則變遷即可進行。從短期內看，我國會計準則變遷會使稅收減少；但從長期來看，會吸引更多的外資，增加國家整體稅收收入，增大預期收益。我國2006年的會計準則變遷中，在外國投資者獲得直接利益的同時，很明顯，我國利益主體承擔了大部分會計準則變遷的直接成本和轉換成本，它是預期收益的抵減。我國會計準則變遷成本越小，國內集團預期收益減成本的凈收益越大，會計準則變遷改革效果就越好。在實際執(zhí)行過程中，應在不影響收益變化的基礎上使會計準則變遷成本趨小或在大幅增加收益的情況下小幅增加會計準則變遷成本。

　　三、我國會計準則變遷中應注意的問題

　　(一)盡快建立以會計準則為核心的會計核算規(guī)范體系

　　我國1993年至2006年間，會計核算規(guī)范體系主要是《企業(yè)會計準則》和會計制度并存，后者在前者的指導下，作為具體規(guī)定和補充，共同規(guī)范會計核算；1993～2000年，實行《企業(yè)會計準則——基本準則》、《企業(yè)財務通則》、13個行業(yè)會計制度和10項行業(yè)財務制度；2001～2006年，兼顧統(tǒng)一性和行業(yè)慣例，打破所有制和行業(yè)慣例的限制，建立了國家統(tǒng)一會計核算制度，主要包括《企業(yè)會計制度》、《金融企業(yè)會計制度》和《小企業(yè)會計制度》：1997～2004年我國陸續(xù)發(fā)布了16項具體準則作為補充規(guī)范；財政部于2006年2月發(fā)布新修訂的《企業(yè)會計準則》(2007年1月1日在上市公司范圍內執(zhí)行，鼓勵其他企業(yè)執(zhí)行，執(zhí)行該38項具體準則的企業(yè)不再執(zhí)行現(xiàn)行準則、《企業(yè)會計制度》和《金融企業(yè)會計制度》)。同年10月，財政部又發(fā)布了《企業(yè)會計準則——應用指南》。這種會計核算規(guī)范體系以會計準則為核心內容。筆者認為，我國已經(jīng)承擔了大部分會計準則變遷的成本，盡快建立以會計準則為核心內容的會計核算規(guī)范體系，有利于我國會計準則變遷的進行。

　　1、這是會計準則變遷的趨勢，是我國會計準則發(fā)展完善的方向。

　　2、建立以會計準則為核心內容的會計核算規(guī)范體系，雖然不會減少會計準則變遷的直接成本、轉換成本，稅收短期內不會增加，但是，統(tǒng)一由會計準則及其指南約束，比《企業(yè)會計準則》和會計制度并存方式節(jié)省制度運行成本，如可節(jié)省在校學生學習新舊準則及會計制度的學習時間和學習成本、減少準則與制度并存的運行費用、減少注冊會計師審計的成本費用等、減少機會成本和磨擦成本等。

　　3、我國自1992年會計改革以來，已經(jīng)培養(yǎng)了一批勝任專業(yè)工作的青年會計專業(yè)人才。我國1992～2006年會計改革是分階段、分步驟、先試點后推廣進行的。而廣大會計專業(yè)工作人員需要不斷學習相關變化內容并參加會計師、注冊會計師等資質考試，既培養(yǎng)了自學能力，又鍛煉了業(yè)務水平。積累了工作經(jīng)驗，豐富了會計理論知識。許多公司的會計從業(yè)人員的學歷水平在大專以上，具備實施新會計準則的條件。

　　4、會計信息的使用者需要的是有用的會計信息，要具有可比性，以會計準則為核心提供的會計信息更具有可比性和有用性。即使是小企業(yè)。也要重視體現(xiàn)會計信息的有用性，以會計準則為核心有利于小企業(yè)發(fā)展出口。進行市場競爭，應對歐盟等國家的出口產(chǎn)品反傾銷。

　　(二)努力實現(xiàn)我國會計實務與國際會計準則的實質性趨同

　　我國2006年頒布的《企業(yè)會計準則》與國際會計準則實現(xiàn)了實質性趨同，但這并不意味著我國會計實務與國際會計準則的實質性趨同。我國會計實務與國際會計準則的實質性趨同成本不可避免，但它有利于吸引國際投資和增加對外貿(mào)易。歐盟等國家更重視我國會計實務與國際會計準則的實質性趨同，而不是準則框架體系的趨同。因此。要根據(jù)現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，完善公司內部治理結構，建立健全內部控制制度。要建立完善新準則的執(zhí)行機制，使企業(yè)財務報告與國際會計準則的要求相一致。要使企業(yè)的會計賬簿、產(chǎn)品的生產(chǎn)成本及其相關費用等清晰、可靠，這對于以生產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品成本為基礎來認定傾銷、裁定傾銷稅至關重要，便于企業(yè)維護自身權益。此外，還應對我國的法律、制度、經(jīng)濟等與會計準則的差異方面不斷進行完善、協(xié)調，使會計準則實務處理切合實際，更加規(guī)范，以實現(xiàn)我國會計準則與國際會計準則趨同的飛躍。

　　(三)學習、比較、研究國際會計準則。積極參與國際會計準則制定與協(xié)調，增加在國際會計準則委員會的影響力

　　這必然需要成本支出，但國際會計準則與我國會計準則差別越小，我國的準則轉換成本就越少，會計準則變遷就越有利，越能更好地維護我國的權益。我國要加強與發(fā)展中國家的交流與合作，重視區(qū)域合作，探討適用于發(fā)展中國家的會計制度。從而對國際會計準則理事會及國際財務報告準則的制定產(chǎn)生一定的影響，提高國際會計準則在全球范圍內的適用性，增進發(fā)展中國家會計的國際化進程，并維護其權益。我國的注冊會計師通過對國際會計準則等的學習、比較和研究，可以憑借其對國際會計準則應用的專業(yè)特長和職業(yè)技能，直接在全球范圍內執(zhí)業(yè)，獲取收益，提高對國際會計準則研究的技術含量，從業(yè)務上增強對國際會計準則制定的影響力。