【摘要】基于價值鏈理論的成本控制從價值創(chuàng)造出發(fā)，終于使顧客價值最大化——成本投入為了創(chuàng)造價值，而創(chuàng)造價值又必須投入成本。這一變化使得企業(yè)成本控制應(yīng)該從價值鏈分析出發(fā)，首先確定其成本定位，進(jìn)而從企業(yè)內(nèi)部價值鏈、行業(yè)價值鏈和競爭對手價值鏈三個不同的視角進(jìn)行成本控制，從而實現(xiàn)“價值創(chuàng)造——投入成本——創(chuàng)造價值”的良性循環(huán)。

　　【關(guān)鍵詞】價值鏈理論；成本控制；實際應(yīng)用

　　一、從價值鏈角度看當(dāng)前企業(yè)成本控制存在的問題

　　（一）成本驅(qū)動因素單一，成本信息不全面

　　傳統(tǒng)的成本控制觀念認(rèn)為成本項目是由料工費(fèi)構(gòu)成，只將產(chǎn)量作為計算成本的唯一驅(qū)動因素。實際上，成本動因是多樣的、多層次的，如企業(yè)的規(guī)模、整合程度、地理位置、產(chǎn)品的復(fù)雜性、企業(yè)的管理制度以及與供應(yīng)商和顧客的關(guān)系等等都是影響企業(yè)成本的關(guān)鍵因素，這些卻是傳統(tǒng)成本控制未能考慮的因素。同時，傳統(tǒng)的成本控制提供的信息主要是財務(wù)信息，忽視了隱含的成本信息，如市場開拓、內(nèi)部結(jié)構(gòu)的調(diào)整、生產(chǎn)的彈性、顧客的滿意程度等，所以沒有能夠全面地揭示出企業(yè)成本的真正構(gòu)成，這樣的成本信息有形無形地阻礙了管理者的視野，影響了其戰(zhàn)略決策的正確性。

　�。ǘ�）偏重于企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營活動的價值消耗

　　傳統(tǒng)成本控制只注重企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)過程中發(fā)生的成本，其著眼點(diǎn)在于購買與銷售之間生產(chǎn)制造的增值最大化。這種模式使成本管理局限于企業(yè)內(nèi)部，而對企業(yè)供應(yīng)和銷售環(huán)節(jié)中發(fā)生的成本不予重視，對于企業(yè)外部環(huán)境更是視而不見，這就使得成本控制與戰(zhàn)略管理極不適應(yīng)。戰(zhàn)略管理強(qiáng)調(diào)的是知己知彼，即在開放型、競爭型的市場環(huán)境中要關(guān)注自己，又要去了解別人。企業(yè)展開這些管理活動的過程中需要大量的成本信息，僅靠傳統(tǒng)的成本控制系統(tǒng)是不能滿足要求的。

　�。ㄈ�）缺乏對競爭對手的成本進(jìn)行分析和研究

　　傳統(tǒng)的成本控制未能對競爭對手的成本狀況進(jìn)行分析與研究，而對處在激烈競爭環(huán)境中的企業(yè)來說，要發(fā)展持續(xù)的競爭優(yōu)勢和取得競爭中的有利地位，必須通過分析自己與競爭對手相比的競爭態(tài)勢來確定競爭戰(zhàn)略，來明了自己在整個行業(yè)中的優(yōu)勢和劣勢，這將有助于企業(yè)進(jìn)行戰(zhàn)略調(diào)整和戰(zhàn)略目標(biāo)的實現(xiàn)。這就要求企業(yè)在了解國內(nèi)外市場的情況下，模擬計算競爭對手的成本，確定在市場競爭中，自身所處的相對成本地位，為制定成本控制方案提供依據(jù)。

　　二、成本控制新視角——價值鏈成本控制理論研究

　�。ㄒ唬﹥r值鏈成本控制的概念及內(nèi)容

　　所謂價值鏈成本控制是基于現(xiàn)代價值鏈理論的成本控制研究的基礎(chǔ)。它主要指近些年來流行的價值鏈分析法降低成本的成本控制，它通過價值鏈分析、優(yōu)化企業(yè)價值鏈以達(dá)到控制企業(yè)成本，提高企業(yè)競爭優(yōu)勢的目的。價值鏈成本控制的內(nèi)容不同于其他成本控制，主要包括以下幾點(diǎn)：

　　1．以企業(yè)價值鏈來歸集和分?jǐn)偝杀�，制定價值鏈成本計劃

　　基于價值鏈理論的成本控制中成本的歸集和分配的對象是價值鏈，以企業(yè)現(xiàn)有成本水平為基礎(chǔ)，以價值鏈分析為依據(jù)，對每項價值活動的成本按照價值鏈進(jìn)行歸集，然后再按照不同方法分?jǐn)傊粮黜梼r值活動。確定通過價值鏈優(yōu)化后價值鏈的總成本水平和構(gòu)成價值鏈的各類作業(yè)以至構(gòu)成各類作業(yè)的各項具體作業(yè)的成本水平。

　　2．價值鏈成本核算

　　基于價值鏈理論的成本控制要求價值鏈成本核算必須反映每類、每項作業(yè)的成本，以便對每類、每項作業(yè)的成本進(jìn)行控制考核，并為價值鏈優(yōu)化方案的設(shè)計提供財務(wù)評價數(shù)據(jù)。價值鏈成本核算可以通過按作業(yè)類別（基礎(chǔ)設(shè)施、人力資源管理、研究與開發(fā)、采購等四類輔助性作業(yè)和內(nèi)部后勤、生產(chǎn)、外部后勤、營銷、服務(wù)等五類基本作業(yè)）設(shè)置一級賬戶以及在一級賬戶下按每項具體作業(yè)設(shè)置二級賬戶或明細(xì)賬戶的方法進(jìn)行，傳統(tǒng)的成本信息可以在價值鏈成本核算的基礎(chǔ)上通過二次歸集提供，如產(chǎn)品成本可以在作業(yè)成本核算的基礎(chǔ)上，采用“作業(yè)基礎(chǔ)成本法”取得，而且這樣得到的產(chǎn)品成本信息更加準(zhǔn)確。

　　3．識別影響企業(yè)成本的結(jié)構(gòu)性因素，將企業(yè)自身價值鏈擴(kuò)展為產(chǎn)業(yè)價值鏈

　　企業(yè)外部和內(nèi)部環(huán)境中的諸多因素對企業(yè)的價值行為發(fā)生著影響，并進(jìn)而影響著企業(yè)的成本。但也應(yīng)看到?jīng)]有哪一種因素能成為影響企業(yè)成本水平的唯一因素，即企業(yè)成本是一個多元函數(shù)。分析企業(yè)價值的影響因素，有助于企業(yè)從來源上判斷其成本行為，并對如何改變其成本行為有一個深層次的認(rèn)識。因而，結(jié)合各學(xué)科的基本理論和眾多企業(yè)成本管理實踐，分析影響成本的結(jié)構(gòu)性因素顯得非常的必要。

　�。ǘ�）價值鏈成本控制的基本方法——價值鏈分析

　　1．價值鏈分析的概念

　　價值鏈分析是基于價值鏈成本管理的主要方法。價值鏈分析不僅要研究企業(yè)本身的價值鏈，還要分析研究競爭對手的價值鏈以及行業(yè)價值鏈。分析研究競爭對手價值鏈的目的就是通過對競爭對手價值鏈的深入調(diào)查，摸清競爭對手產(chǎn)品的差別化優(yōu)勢或成本優(yōu)勢的來源，從而借鑒競爭對手的經(jīng)驗、方法，采取措施，優(yōu)化本企業(yè)的作業(yè)和價值鏈，使企業(yè)趕上或超越競爭對手，而對行業(yè)價值鏈進(jìn)行分析研究則是從戰(zhàn)略上明確企業(yè)在行業(yè)價值鏈中的位置，分析和優(yōu)化本企業(yè)價值鏈與上游（供應(yīng)商）和下游（銷售渠道）價值鏈的關(guān)系，促進(jìn)成本的降低或差別化，調(diào)整企業(yè)在行業(yè)價值鏈中的位置與范圍，把握成本優(yōu)勢或差別化優(yōu)勢。

　　2．價值鏈分析的思想內(nèi)涵

　　傳統(tǒng)成本分析主要是針對企業(yè)內(nèi)部的價值鏈進(jìn)行，分析范圍從采購開始，到產(chǎn)品銷售為止，而且將重點(diǎn)放在制造環(huán)節(jié)上，對行業(yè)內(nèi)各環(huán)節(jié)的聯(lián)結(jié)了解不夠，很少考慮競爭對手的成本情況，這些都限制了傳統(tǒng)成本分析方法發(fā)揮作用。在戰(zhàn)略成本研究中，主要是利用價值鏈分析方法分析企業(yè)的成本行為，通過它來挖掘成本和差異化及潛在來源。價值鏈分析方法為成本優(yōu)勢分析提供了一種基本工具和框架，將企業(yè)的經(jīng)營過程分解為既分離又相關(guān)的活動，并對這些活動及影響活動的動因進(jìn)行深入分析，根據(jù)分析結(jié)果，從顧客價值出發(fā)，盡量消除不增值作業(yè)，加強(qiáng)能增強(qiáng)差異化的作業(yè)，從而達(dá)到降低成本，提高企業(yè)競爭力的目的。正因為價值鏈分析方法極大地克服了傳統(tǒng)成本分析存在的種種弊端，使得企業(yè)在明確了自身及競爭對手的優(yōu)勢及劣勢基礎(chǔ)上，通過比競爭對手更節(jié)約或更好地開展這些戰(zhàn)略上重要的價值活動來贏得競爭優(yōu)勢。

　　三、價值鏈成本控制在企業(yè)中的具體應(yīng)用

　�。ㄒ唬┢髽I(yè)內(nèi)部價值鏈分析——解決成本控制問題。

　　企業(yè)內(nèi)部存在許多價值鏈，既有各業(yè)務(wù)單元（如各分廠和車間）之間的價值鏈，也有各業(yè)務(wù)單元內(nèi)部的價值鏈。

　　企業(yè)內(nèi)部的價值鏈?zhǔn)窍嗷ヒ来娴幕顒訕?gòu)成的一個系統(tǒng)，在這個系統(tǒng)中各個價值活動之間存在著內(nèi)部聯(lián)系，這種聯(lián)系通�？梢杂靡环N活動和成本的改變來影響另外一種活動和成本的改變。企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析的目的在于通過企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析識別企業(yè)自身價值鏈及其優(yōu)勢和劣勢，從而構(gòu)建或重構(gòu)支持企業(yè)價值鏈定位的企業(yè)內(nèi)部價值鏈。企業(yè)內(nèi)部價值鏈分析的步驟：第一，確定企業(yè)每一種價值鏈的范圍。單一產(chǎn)品經(jīng)營的企業(yè)，主要從生產(chǎn)經(jīng)營流程和相關(guān)的輔助活動來確定其價值鏈的范圍多元化經(jīng)營的企業(yè)，除了確定每一經(jīng)營領(lǐng)域的價值鏈范圍外，還應(yīng)找出每一價值鏈各種價值活動的協(xié)同關(guān)系。第二，將各項價值活動分配相應(yīng)的成本。企業(yè)在分解價值鏈之后，根據(jù)不同的成本動因，將成本分?jǐn)偟絻r值鏈的各項價值活動中去，分?jǐn)偟哪康氖钱a(chǎn)生一個反映成本分布的價值鏈，比較各價值活動的成本的分布，從而找出可以改善成本的突破口。第三，識別并評估內(nèi)部價值鏈環(huán)節(jié)間的聯(lián)系。識別價值鏈環(huán)節(jié)間的聯(lián)系對于認(rèn)清競爭形勢非常重要，各種聯(lián)系的確認(rèn)就是探索每種價值活動影響或被其他活動影響的一個過程。只有認(rèn)清了這些潛在聯(lián)系，才能更好地利用這些聯(lián)系，在進(jìn)行優(yōu)化和協(xié)調(diào)時不至于顧此失彼。

　　（二）行業(yè)價值鏈分析——確定企業(yè)的產(chǎn)業(yè)定位

　　任何一個企業(yè)都是處于行業(yè)價值鏈中的一個或多個鏈接，僅僅考慮企業(yè)自身的價值鏈?zhǔn)遣粔虻模�各價值活動主體間的相互聯(lián)系也是獲取競爭優(yōu)勢的重要來源。價值鏈中包括多方面的相互聯(lián)系，例如，原材料供應(yīng)過程中與供應(yīng)商之間的關(guān)系；企業(yè)經(jīng)營過程中內(nèi)部各單位或部門之間的關(guān)系；產(chǎn)品銷售過程中與顧客的關(guān)系等等。行業(yè)價值鏈將企業(yè)作為一個整體考慮，它是從最初原材料投入到最終用戶產(chǎn)品形成之間的所有價值形成和轉(zhuǎn)移環(huán)節(jié)所構(gòu)成的全部的價值活動。行業(yè)價值鏈中企業(yè)一般可以分為上游企業(yè)（供應(yīng)商）、經(jīng)營企業(yè)以及主要競爭者、下游企業(yè)（購買商）三個主要鏈結(jié)。行業(yè)價值鏈分析就是將某一經(jīng)營企業(yè)的上游企業(yè)、下游企業(yè)和同業(yè)競爭者列出，并對主要供應(yīng)商、購買商和競爭對手的價值鏈進(jìn)行分析，從建立成本競爭優(yōu)勢的角度出發(fā)，確定企業(yè)的整合戰(zhàn)略。通過行業(yè)價值鏈分析，可以確定在行業(yè)價值鏈中哪一部分的耗費(fèi)較大，了解自己在行業(yè)中所處的位置，考慮是否可以利用上、下游價值鏈進(jìn)一步降低成本或調(diào)整企業(yè)在行業(yè)價值鏈中的位置及范圍，以取得成本優(yōu)勢。

　　（三）競爭對手價值鏈分析——發(fā)現(xiàn)與保持自身的競爭優(yōu)勢

　　競爭對手價值鏈分析的就是為了揭示企業(yè)與競爭對手相比的相對成本地位。競爭對手價值鏈分析需要測算出競爭對手的成本水平、成本構(gòu)成與成本支出情況，與企業(yè)的產(chǎn)品成本進(jìn)行比較，揭示出決定競爭優(yōu)勢的差異所在，以明確企業(yè)的相對成本地位，即同競爭對手相比是處于成本競爭優(yōu)勢還是劣勢，從而采取一定的戰(zhàn)略行動，消除成本劣勢，創(chuàng)造成本優(yōu)勢。競爭對手價值鏈分析的基本步驟是：（1）了解競爭對手的成本情況；（2）評估競爭對手價值鏈的合理性和科學(xué)性；（3）將競爭對手的成本優(yōu)勢準(zhǔn)確地定位于價值鏈之中；（4）采取消除成本劣勢，創(chuàng)造成本優(yōu)勢的戰(zhàn)略行動。競爭對手價值鏈分析的關(guān)鍵在于確定競爭對手在價值鏈活動中的有關(guān)成本動因及其相對地位，然后運(yùn)用成本動因的性態(tài)估測競爭對手的成本差異。

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