年報高峰已到，其間不停接到客戶、投行朋友、同事等打來電話來咨詢同一個問題：資產(chǎn)負(fù)債表日存貨跌價準(zhǔn)備的計提時，應(yīng)以哪一天的價格選取估計售價？進(jìn)而引發(fā)出存貨跌價準(zhǔn)備計提過程中的對資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的考慮問題，本著方便理解、易于實(shí)務(wù)操作的原則，對準(zhǔn)則條款作些羅列、歸納，思考一下本次年報中很多企業(yè)將面臨的存貨跌價準(zhǔn)備計提過程中的難點(diǎn)問題。

　　一、準(zhǔn)則條款規(guī)定

　　1、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》

　　“第十六條：企業(yè)確定存貨的可變現(xiàn)凈值，應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等因素。”

　　2、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第29號——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》規(guī)定：

　　“第五條 企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，通常包括下列各項(xiàng)：（二）資產(chǎn)負(fù)債表日后取得確鑿證據(jù)，表明某項(xiàng)資產(chǎn)在資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生了減值或者需要調(diào)整該項(xiàng)資產(chǎn)原先確認(rèn)的減值金額。

　　第七條 企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)，通常包括下列各項(xiàng)：（二）資產(chǎn)負(fù)債表日后資產(chǎn)價格、稅收政策、外匯匯率發(fā)生重大變化。”

　　把上述條款羅列在一起時，我才明白為什么他們會產(chǎn)生些奇思妙想。

　　二、應(yīng)選取哪一天價格作為估計售價呢？

　　根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》第十五條規(guī)定：“資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。”

　　由此可以看出，這是確定選取哪一天估計售價最基本的原則，故不管是合同價格還是一般銷售價格，均應(yīng)以資產(chǎn)負(fù)債表日為基準(zhǔn)。在此基礎(chǔ)上，再來考慮持有目的和資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響。

　　三、如何區(qū)分資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的調(diào)整事項(xiàng)、非調(diào)整事項(xiàng)？

　　個人覺得，應(yīng)把握下列原則：

　　1、構(gòu)成資產(chǎn)負(fù)債表日存貨余額的原材料、產(chǎn)成品等，在資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)期間，與客戶簽訂了銷售合同或市場銷售價格變化，如果該合同價格或市場銷售價格導(dǎo)致存貨成本比可變現(xiàn)凈值低或者證明原來的減值金額多提少提，則應(yīng)該作為調(diào)整事項(xiàng)調(diào)整會計報表；

　　2、資產(chǎn)負(fù)債表日后生產(chǎn)、購入等形成的存貨，在資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)期間，價格大幅下降，則應(yīng)該作為非調(diào)整事項(xiàng)在附注中披露。

　　順便說一下，企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2006、2008中關(guān)于存貨準(zhǔn)則講解時均出現(xiàn)這段：“資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)能夠確定資產(chǎn)負(fù)債表日存貨的存在狀況。即在確定資產(chǎn)負(fù)債表日存貨的可變現(xiàn)凈值時，不僅要考慮資產(chǎn)負(fù)債表日與該存貨相關(guān)的價格與成本波動，而且還應(yīng)考慮未來的相關(guān)事項(xiàng)。也就是說，不僅限于財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之前發(fā)生的相關(guān)價格與成本波動，還應(yīng)考慮以后期間發(fā)生的相關(guān)事項(xiàng)。”將存貨跌價準(zhǔn)備計提時考慮的期間擴(kuò)展到資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)期間以外，是違背準(zhǔn)則規(guī)定的。

　　四、幾種原材料同時為生產(chǎn)一種產(chǎn)品時如何計提？

　　根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號——存貨》第十八條規(guī)定：“與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類似最終用途或目的，且難以與其他項(xiàng)目分開計量的存貨，可以合并計提存貨跌價準(zhǔn)備。”

　　兩個版本的講解對這一問題，均沒有舉例說明，實(shí)際上我覺得這個問題在實(shí)務(wù)中是最難的，為方便理解，直接把我做的一家實(shí)例列示如下：

　　第一步，計算三種主要原材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值＝產(chǎn)成品估計售價一估計銷售費(fèi)用一估計相關(guān)稅費(fèi)；

　　項(xiàng)目 金額

　　產(chǎn)品的估計售價（元/噸） 11,200.00 假定是含稅價格

　　減：估計銷售費(fèi)用 220.25 暫按2008年銷售費(fèi)用占營業(yè)收入的比例估計

　　減：估計增值稅 542.30 暫按2008年已交增值稅占營業(yè)收入的比例估計

　　減：估計相關(guān)附加稅 50.30 暫按2008年?duì)I業(yè)稅金及附加占營業(yè)收入的比例估計

　　產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值（元/噸） 10,387.15

　　第二步，計算三種主要原材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本；

　　生產(chǎn)成本構(gòu)成項(xiàng)目 金額 預(yù)計單耗 單耗單價

　　1、直接材料 4,196.53

　　其中：磷礦石 1,611.92 15.98 100.88

　　焦丁 2,343.16 2.58 906.83

　　電極 237.42 14.82 16.02

　　硅石 4.03 0.05 81.40

　　2、電力費(fèi) 5,360.09 14176.38 0.3781

　　3、直接人工 171.16

　　4、包裝物 444.13 2.98 149.0369

　　5、制造費(fèi)用 516.80

　　產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本（元/噸） 10,688.71

　　第三步，將上述用三種主要原材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值與其生產(chǎn)成本進(jìn)行比較，如果產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于其生產(chǎn)成本，則屬于減值跡象，應(yīng)該計提原材料跌價準(zhǔn)備；

　　第四步，計算三種原材料的可變現(xiàn)凈值＝產(chǎn)成品估計售價一尚需投入的成本一估計銷售費(fèi)用一估計相關(guān)稅費(fèi)；

　　項(xiàng)目 金額

　　產(chǎn)品的估計售價（元/噸） 11,200.00

　　減：三類原材料以外尚需投入的成本 6,496.21

　　減：估計銷售費(fèi)用 220.25

　　減：估計增值稅 542.30

　　減：估計相關(guān)附加稅 50.30

　　原材料的可變現(xiàn)凈值（元/噸） 3,890.94

　　第五步，將每噸三種原材料在每噸產(chǎn)成品中的生產(chǎn)成本與三種原材料的可變現(xiàn)凈值比較，計算得出三種原材料綜合跌價率；

　　三種原材料的可變現(xiàn)凈值 3,890.94

　　三種原材料在每噸產(chǎn)成品中的生產(chǎn)成本 4,192.50

　　三種原材料綜合跌價率 -7.19%

　　第六步，用三種原材料的賬面價值乘以三種原材料綜合跌價率，分別計算三種原材料應(yīng)計提的跌價準(zhǔn)備金額。

　　三種原材料 賬面價值 應(yīng)提跌價準(zhǔn)備

　　其中：磷礦石 30,447,394.10 -2,190,024.67

　　焦丁 27,702,166.20 -1,992,565.51

　　 電極 1,234,885.29 -88,823.01

　　合計 59,384,445.59 -4,271,413.19

　　關(guān)于確鑿證據(jù)，分為存貨成本的確鑿證據(jù)、存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)；關(guān)于持有存貨的目的，包括以備出售、生產(chǎn)加工耗用；關(guān)于庫存量與合同量的關(guān)系，分為大于、等于、小于三類；估計售價分為合同價格、一般銷售價格等問題，講解2008均作了詳細(xì)解釋，在此不再贅述。