摘　要：本文通過(guò)分析企業(yè)內(nèi)部控制制度應(yīng)該達(dá)到的標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)完善企業(yè)內(nèi)部控制制度提出理性思考：控與被控是需要永遠(yuǎn)協(xié)調(diào)的一對(duì)矛盾；控面與控點(diǎn)是值得研究的課題；控制與創(chuàng)新要相依相伴；加強(qiáng)單位負(fù)責(zé)人的自覺(jué)控制意識(shí)。

　　關(guān)鍵詞：企業(yè)；內(nèi)部控制；制度；思考

　　內(nèi)部控制制度是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要手段。環(huán)境的變化和管理理論的不斷發(fā)展，也要求企業(yè)內(nèi)部控制必須隨之完善和發(fā)展。在信息產(chǎn)業(yè)已經(jīng)發(fā)達(dá)的當(dāng)今社會(huì)，不斷完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，對(duì)于防范舞弊、減少損失、提高資本的再生能力具有非常積極的意義。

　　一、何為內(nèi)部控制

　　所謂內(nèi)部控制，是指在內(nèi)部牽制的基礎(chǔ)上，由企業(yè)管理人員在經(jīng)營(yíng)管理實(shí)踐中創(chuàng)造，并經(jīng)審計(jì)人員理論總結(jié)而逐步完善的自我監(jiān)督和自行調(diào)整體系。COSO報(bào)告中把內(nèi)部控制定義為：內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、管理當(dāng)局和其他員工實(shí)施的，為保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營(yíng)的效率效果以及現(xiàn)行法規(guī)的遵循等目的達(dá)成而提供合理保證的過(guò)程。其構(gòu)成要素來(lái)源于管理層經(jīng)營(yíng)的方式，并與管理的過(guò)程相結(jié)合。其整體構(gòu)架主要由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督等五項(xiàng)要素構(gòu)成。與其相對(duì)應(yīng)的內(nèi)部控制可分為經(jīng)營(yíng)控制、財(cái)務(wù)報(bào)告控制和遵循控制。我國(guó)目前尚未正式提出權(quán)威性的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系，對(duì)內(nèi)部控制的完整性、合理性及有效性更是缺乏一個(gè)公認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)體系。目前，絕大多數(shù)企業(yè)還未意識(shí)到內(nèi)部控制的重要性，對(duì)內(nèi)部控制也存在很多誤解，甚至有些企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的概念非常模糊，再加上公司治理結(jié)構(gòu)上的先天不足以及組織結(jié)構(gòu)和人員素質(zhì)等方面的原因，致使我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制普遍薄弱。

　　二、如何完善企業(yè)內(nèi)部控制

　　我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制理論起源于20世紀(jì)80年代，但與西方內(nèi)部控制理論20年來(lái)的快速發(fā)展相比，亟待加強(qiáng)理論研究。

　?。ㄒ唬┍仨毥鉀Q好企業(yè)內(nèi)部控制管理的四大難點(diǎn)

　　一般來(lái)說(shuō)，一項(xiàng)好的內(nèi)部控制制度應(yīng)該達(dá)到以下標(biāo)準(zhǔn)：其一，控制觸及企業(yè)經(jīng)營(yíng)的各個(gè)環(huán)節(jié)和各個(gè)方面，不留下控制死角，也就是說(shuō)企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)均應(yīng)納入內(nèi)部控制范圍；其二，事權(quán)劃分明確具體，具有很強(qiáng)的操作性，也就是說(shuō)內(nèi)部控制制度作為一種制度要能真正成為企業(yè)管理者的行為規(guī)范，操作方便；其三，控制程序規(guī)范，過(guò)程控制受到特別重視，也就是說(shuō)內(nèi)部控制要形成科學(xué)的機(jī)制，尤其是把對(duì)經(jīng)營(yíng)管理過(guò)程的控制放在突出的地位，通過(guò)控制，能防患于未然；其四，具有良好的控制效果，內(nèi)部控制的功能得到有效發(fā)揮。而從目前企業(yè)內(nèi)部控制制度實(shí)踐操作來(lái)看，要達(dá)到上述標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)施有效的內(nèi)部控制，必須研究和解決以下四個(gè)難點(diǎn)：

　　1.如何把握授權(quán)的度。事物變化的一般規(guī)律是由量變到質(zhì)變。在這里“量”上的度起決定作用，當(dāng)量的變化到了極限時(shí)，必須引起質(zhì)的變化。內(nèi)部控制制度的度量界定也就成為實(shí)踐中一個(gè)難點(diǎn)。企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)工作，為確保這個(gè)系統(tǒng)的正常運(yùn)行，合理授權(quán)是必然的。對(duì)于企業(yè)法定代表人，既要保證其經(jīng)營(yíng)決策的獨(dú)立性和權(quán)威性，又要保證其經(jīng)濟(jì)行為的效益性和廉潔性，權(quán)力的度量界定是關(guān)鍵一環(huán)。當(dāng)今社會(huì)大凡出現(xiàn)重大舞弊經(jīng)濟(jì)案件的企業(yè)，基本上均是授權(quán)不當(dāng)引起的，是授權(quán)過(guò)多、權(quán)力過(guò)大且控制不力的惡果。授權(quán)無(wú)“度”，會(huì)直接制約內(nèi)部控制制度效能的發(fā)揮：在巨大的權(quán)力面前，國(guó)家的政策法規(guī)都會(huì)相形見(jiàn)絀，更何況是一個(gè)企業(yè)的內(nèi)部控制制度，這是問(wèn)題的一個(gè)方面；另一方面，對(duì)內(nèi)部控制執(zhí)行人員的授權(quán)也有“度”的學(xué)問(wèn)，對(duì)不同的控制環(huán)節(jié)要有不同權(quán)力授予，才能使內(nèi)部控制制度有效運(yùn)行。但權(quán)力授予也要講究“度”的限制，不然容易產(chǎn)生新的舞弊土壤。不管哪個(gè)環(huán)節(jié)，在具體授權(quán)時(shí)，應(yīng)先認(rèn)真研究從而準(zhǔn)確掌握，這樣既能保證經(jīng)營(yíng)決策有效運(yùn)作、管理制度有效貫徹，又能保證權(quán)力制衡得到落實(shí)。

　　2.如何提高被控對(duì)象的受控度。有效的內(nèi)部控制制度是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的現(xiàn)在所有環(huán)節(jié)和從事經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的所有個(gè)人實(shí)施全方位控制。這里就存在一個(gè)控制與反控制的問(wèn)題。現(xiàn)在不少企業(yè)內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)，舞弊行為時(shí)有發(fā)生，提高被控對(duì)象的受控度顯然成為內(nèi)部控制制度實(shí)施中的難點(diǎn)。一般而言，內(nèi)部控制的對(duì)象是企業(yè)的權(quán)力操縱者，是對(duì)權(quán)力操縱者的權(quán)力約束，也是對(duì)權(quán)力操縱者之間的權(quán)力制衡。這種獨(dú)特的控制對(duì)象決定了提高受控度的艱巨性。提高被控對(duì)象的受控度關(guān)鍵有兩點(diǎn)，一是內(nèi)部控制制度的科學(xué)性，二是主要決策者的受控程度。就目前的經(jīng)濟(jì)管理現(xiàn)狀來(lái)看，提高被控對(duì)象的受控度任重道遠(yuǎn)。

　　3.如何提升規(guī)范控制程度。提起內(nèi)部控制制度，人們往往想起會(huì)計(jì)工作崗位在設(shè)置上管錢(qián)的不管賬，管報(bào)銷(xiāo)的不管稽核等，其實(shí)內(nèi)部控制制度內(nèi)容極為豐富，涉及企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的所有方面和所有環(huán)節(jié)。對(duì)于一個(gè)復(fù)雜系統(tǒng)工程的控制，不能靠人治，也不能靠簡(jiǎn)單的出納控制、財(cái)務(wù)管理來(lái)實(shí)現(xiàn)目的，而是靠一套科學(xué)規(guī)范的內(nèi)部控制制度，用制度來(lái)規(guī)范管理的行為，讓管理者在從事經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中，知道干什么、怎么干，按照規(guī)定的程序來(lái)完成工作任務(wù)、接受規(guī)定的控制管理。這里的重點(diǎn)是管理人員針對(duì)企業(yè)不同的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)制定出具體的標(biāo)準(zhǔn)，而要完成這個(gè)任務(wù)，就要有豐富的知識(shí)、超前的意識(shí)、廣闊的視野和扎實(shí)的作風(fēng)，這無(wú)疑又是一個(gè)難點(diǎn)。

　　4.如何提高控制人員的熟練程度。企業(yè)內(nèi)部控制制度的中心是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)控制，承擔(dān)內(nèi)部控制職責(zé)的主要是財(cái)會(huì)人員。因此，財(cái)會(huì)人員要能真正擔(dān)當(dāng)起內(nèi)部控制的重任，要更新知識(shí)、提高操作能力就顯得刻不容緩。如上所述，科學(xué)的內(nèi)部控制制度是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理各個(gè)環(huán)節(jié)實(shí)施有效監(jiān)控的制度，它大大突破了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作范疇，大大超越了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的知識(shí)領(lǐng)域，是投資、金融、市場(chǎng)、營(yíng)銷(xiāo)、法律、材料、信息等多方面知識(shí)的融合，沒(méi)有相應(yīng)的知識(shí)支持，內(nèi)部控制不可能完全到位。同時(shí)內(nèi)部控制主要是做人的工作，矯正人的行為，需要有相應(yīng)的組織、指揮和協(xié)調(diào)工作能力，培養(yǎng)大批這樣的“全才”，顯然需要很長(zhǎng)的過(guò)程。

　　（二）關(guān)于企業(yè)內(nèi)部控制制度的幾點(diǎn)理性思考

　　1.控與被控是永遠(yuǎn)需要協(xié)調(diào)的一對(duì)矛盾?？厥且?guī)范、控是約束、控是對(duì)舞弊的否定、控是對(duì)損失的扼制。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下的企業(yè)需要內(nèi)部控制、呼喚內(nèi)部控制，這是主流，這是規(guī)律。越是優(yōu)秀的企業(yè)，規(guī)范管理越有無(wú)形的作用。企業(yè)經(jīng)營(yíng)好比一湖清水，管理規(guī)范好比千里長(zhǎng)堤，水從堤轉(zhuǎn)，才能因而得福，如果大堤本身千瘡百孔就會(huì)顯得十分危險(xiǎn)。軍中無(wú)法，等于自??；企業(yè)無(wú)規(guī)，等于自亂。內(nèi)部控制對(duì)于保護(hù)企業(yè)的意義非同小可。但控制畢竟是對(duì)人而言的，是對(duì)人行為的約束、對(duì)人權(quán)力的限制，力的反作用定律在這里也充分發(fā)揮作用，矛盾永遠(yuǎn)存在?？梢?jiàn)，協(xié)調(diào)控制與被控制之間的矛盾是事關(guān)內(nèi)部控制制度成敗的關(guān)鍵。什么時(shí)候控制與被控制的矛盾協(xié)調(diào)好了，企業(yè)經(jīng)營(yíng)就穩(wěn)定，企業(yè)效率增長(zhǎng)就快。因此，企業(yè)在協(xié)調(diào)與被控的關(guān)系時(shí)，應(yīng)注意：①把握重點(diǎn)，瞄準(zhǔn)主要目標(biāo)，有針對(duì)性地工作；②善于抓住戰(zhàn)機(jī)，善于捕捉企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的信息，以事實(shí)為先導(dǎo)，能起到事半功倍的作用；③主動(dòng)把自己置于受控制的地位，把握自己的行為，不能給別人受之以柄；④根據(jù)變化的情況不斷調(diào)整內(nèi)部控制的思路，使內(nèi)部控制與企業(yè)經(jīng)營(yíng)變化相適應(yīng)。

　　2.控面與控點(diǎn)是值得研究的課題。嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膬?nèi)部控制制度不僅要對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的各個(gè)方面實(shí)行全方位的有效控制，把企業(yè)和各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)全面置于經(jīng)濟(jì)監(jiān)控之中，而且要對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理重要方面、重要環(huán)節(jié)實(shí)行重點(diǎn)控制。面的控制與點(diǎn)的控制要有機(jī)結(jié)合，內(nèi)部控制才能發(fā)揮良好的效益。那么，在實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制時(shí)，如何找到控制點(diǎn)，通過(guò)點(diǎn)的控制起到牽一發(fā)而動(dòng)全身的作用，是需要認(rèn)真對(duì)待的問(wèn)題。企業(yè)內(nèi)部控制的點(diǎn)應(yīng)該設(shè)在三個(gè)位置上：①資金。對(duì)企業(yè)資金籌資、調(diào)度、使用、分配等實(shí)行嚴(yán)格控制，防止資金體外循環(huán)；②成本費(fèi)用。對(duì)企業(yè)的各項(xiàng)成本費(fèi)用支出實(shí)施嚴(yán)格的監(jiān)管，防止出現(xiàn)舞弊行為；③權(quán)力使用。對(duì)企業(yè)各經(jīng)營(yíng)環(huán)節(jié)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)操作者的權(quán)力實(shí)施有效監(jiān)控，防止權(quán)力亂用，造成經(jīng)濟(jì)損失。

　　3.控制與創(chuàng)新要相依相伴。實(shí)施內(nèi)部控制是為了保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)健康發(fā)展，絕不能讓內(nèi)部控制成為阻礙企業(yè)發(fā)展的障礙。從一定意義上講，控制是為企業(yè)經(jīng)營(yíng)導(dǎo)航，其自身沒(méi)有資產(chǎn)再生的功能，而保證企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的源泉是創(chuàng)新，即技術(shù)創(chuàng)新、管理創(chuàng)新、制度創(chuàng)新。只有不斷創(chuàng)新，企業(yè)才能不斷適應(yīng)市場(chǎng)變化，生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)才有足夠的動(dòng)力。這就告訴我們，保持企業(yè)發(fā)展不僅要實(shí)施內(nèi)部控制，更要促進(jìn)企業(yè)創(chuàng)新。有活力的內(nèi)部控制制度應(yīng)是推動(dòng)企業(yè)創(chuàng)新的制度，對(duì)企業(yè)創(chuàng)新工程給予足夠的支持，在支持中對(duì)創(chuàng)新過(guò)程實(shí)施全面控制，防止企業(yè)創(chuàng)新過(guò)程中產(chǎn)生舞弊行為。

　　4.加強(qiáng)單位負(fù)責(zé)人的自覺(jué)控制意識(shí)。內(nèi)部控制成敗如何取決于企業(yè)員工的控制意識(shí)和行為，而單位負(fù)責(zé)人內(nèi)部控制的自覺(jué)意識(shí)和行為又是關(guān)鍵。從理論上負(fù)責(zé)人講，內(nèi)部控制本身也有局限性，其中主要是單位最高領(lǐng)導(dǎo)人控制的隨意性或相互串通，搞內(nèi)部人控制。因此，提高單位負(fù)責(zé)人自覺(jué)執(zhí)行內(nèi)部控制的意識(shí)顯得尤為重要。

　　從我國(guó)一些企業(yè)的現(xiàn)狀分析，這些企業(yè)不是沒(méi)有內(nèi)部控制，而是沒(méi)有很好地執(zhí)行。其中，往往是企業(yè)負(fù)責(zé)人帶頭不執(zhí)行，破壞既定的內(nèi)部控制程序，導(dǎo)致內(nèi)部控制形同虛設(shè)或只對(duì)下不對(duì)上?！稌?huì)計(jì)法》明確規(guī)定，單位負(fù)責(zé)人負(fù)有執(zhí)行《會(huì)計(jì)法》的法律責(zé)任。今后在制定內(nèi)部控制有關(guān)規(guī)定時(shí)，同樣要明確單位負(fù)責(zé)人應(yīng)負(fù)的責(zé)任。只有這樣，才能使企業(yè)由上而下共同執(zhí)行內(nèi)部控制的要求，從而推動(dòng)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制制度的健康發(fā)展。

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