企業(yè)內(nèi)控制度已成為當(dāng)前學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界研究的熱點(diǎn)，其原因大致有二：1.相關(guān)法律法規(guī)等外部因素的強(qiáng)制性安排。新修訂的《會(huì)計(jì)法》十分重視企業(yè)內(nèi)控制度的建設(shè)；財(cái)政部于2001年2月14日頒發(fā)的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范（征求意見稿）》和《加強(qiáng)貨幣資金會(huì)計(jì)控制的若干規(guī)定（征求意見稿）》，以及中國證監(jiān)會(huì)于2000年11月發(fā)布的《公開發(fā)行證券公司信息披露編報(bào)規(guī)則》，都對(duì)企業(yè)建立健全內(nèi)部控制制度作了硬性的規(guī)定。2.內(nèi)控制度有利于加強(qiáng)單位內(nèi)部管理，使企業(yè)達(dá)到合規(guī)與效率目標(biāo)。內(nèi)控制度設(shè)計(jì)是企業(yè)內(nèi)控研究的難點(diǎn)與最終落腳點(diǎn)，基于我國目前大部分企業(yè)內(nèi)控制度不嚴(yán)或執(zhí)行不力的事實(shí)，本文將從控制論的角度對(duì)企業(yè)內(nèi)控制度的設(shè)計(jì)進(jìn)行探討。

　　一、控制論與企業(yè)內(nèi)控制度

　　控制論是關(guān)于動(dòng)態(tài)系統(tǒng)控制調(diào)節(jié)的機(jī)理和一般規(guī)律的科學(xué)，其基本觀點(diǎn)是：一切控制系統(tǒng)所共有的基本特性是信息的交換和反饋過程，利用這些特征可以達(dá)到對(duì)系統(tǒng)的認(rèn)識(shí)、分析和控制的目的。從控制論角度，企業(yè)內(nèi)控制度可以描述為：股東作為最終控制主體，董事會(huì)、經(jīng)理層、各職能部門和企業(yè)全體員工作為不同層級(jí)的控制主體與受控對(duì)象，通過股東、董事會(huì)、經(jīng)理層、職能部門和全體員工之間的信息耦合，使系統(tǒng)朝著企業(yè)整體目標(biāo)運(yùn)行的各種規(guī)范的總和。具體表現(xiàn)為兩個(gè)層次，即公司治理結(jié)構(gòu)層次和公司管理制度層次。首先，企業(yè)內(nèi)控制度的產(chǎn)生與公司治理是與生俱來的。現(xiàn)代企業(yè)中所有權(quán)與管理權(quán)的分離表現(xiàn)為一個(gè)契約控制權(quán)的授權(quán)過程，即股東作為所有者只保留了選舉董事、企業(yè)兼并與發(fā)行新股的少數(shù)權(quán)利，而將大部分權(quán)利授予了董事會(huì)；董事會(huì)也只保留了聘用與解聘總經(jīng)理、重大投資等戰(zhàn)略性決策的控制權(quán)，而將日常生產(chǎn)、銷售、人事等管理權(quán)授予公司經(jīng)理層。由于職業(yè)管理者取代業(yè)主控制企業(yè)經(jīng)營產(chǎn)生的代理成本問題以及代理人道德風(fēng)險(xiǎn)與逆向選擇而產(chǎn)生的內(nèi)部人控制問題，使得公司治理機(jī)制表現(xiàn)為股東、董事會(huì)、總經(jīng)理之間的責(zé)、權(quán)、利安排和相互制衡機(jī)制，這是企業(yè)內(nèi)控制度的第一層次。企業(yè)管理當(dāng)局為實(shí)現(xiàn)董事會(huì)賦予的目標(biāo)而建立起一系列政策、規(guī)則和組織程序，形成了企業(yè)內(nèi)控制度的第二層次。其主要目標(biāo)就是使企業(yè)達(dá)到合規(guī)與提高效益性，從而實(shí)現(xiàn)所有者資本保值增值目標(biāo)。

　　在企業(yè)內(nèi)控制度的不同層次中，通過對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制總目標(biāo)的分解，企業(yè)內(nèi)控制度形成了一個(gè)分層次、復(fù)雜的大系統(tǒng)。在這個(gè)大系統(tǒng)中，整個(gè)系統(tǒng)有個(gè)總目標(biāo)，每層次的每個(gè)子系統(tǒng)有從總目標(biāo)分解而來的分目標(biāo)，并按此目標(biāo)實(shí)現(xiàn)各自的最優(yōu)控制；整個(gè)大系統(tǒng)的控制通過協(xié)調(diào)子系統(tǒng)的辦法實(shí)現(xiàn)。其運(yùn)行方式為：每個(gè)層次都只控制下一級(jí)的活動(dòng)，而不越級(jí)去直接控制更下一級(jí)的活動(dòng)，只有最下一級(jí)的控制子系統(tǒng)才直接控制系統(tǒng)的運(yùn)行，上級(jí)層次的系統(tǒng)只起到協(xié)調(diào)器的作用。

　　二、控制和企業(yè)內(nèi)部控制方式

　　控制是指按既定目標(biāo)通過選擇來縮小系統(tǒng)變化的可能范圍。其基本前提是：具有控制目標(biāo)，控制對(duì)象的發(fā)展存在幾種可能性，控制主體有能力做出選擇。其過程為：控制主體掌握控制對(duì)象和外部環(huán)境的有關(guān)信息，經(jīng)加工處理后向執(zhí)行裝置發(fā)出控制信息，經(jīng)執(zhí)行裝置轉(zhuǎn)換為控制力作用于受控對(duì)象產(chǎn)生符合所定目標(biāo)的變化?；谄髽I(yè)內(nèi)部是一個(gè)復(fù)雜的大系統(tǒng)的認(rèn)識(shí)，企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)實(shí)行多級(jí)遞階控制，其基礎(chǔ)是大系統(tǒng)的分解和協(xié)調(diào)，具體方法可以為按一個(gè)角度分解的“多目標(biāo)遞階最優(yōu)化”和按幾個(gè)角度交叉分解協(xié)調(diào)的“遞階交叉協(xié)調(diào)”，以及更復(fù)雜的“遞階全息模型”。

　　在企業(yè)內(nèi)部控制中，考慮到控制目標(biāo)（Z）的不確定性（如果把控制目標(biāo)理解為某個(gè)參數(shù)S的函數(shù)，則Z=F（S）），它應(yīng)包括如下控制：（1）程序控制。S為時(shí)間（S=T），它以控制程序作為控制標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行控制，如企業(yè)的計(jì)劃控制就含有程序控制的原理。（2）跟蹤控制，又稱“隨動(dòng)控制”。如果S由系統(tǒng)外的某一過程所決定，如控制先行量W，則S=W，其任務(wù)是消除偏差。在企業(yè)內(nèi)部控制中“滾動(dòng)計(jì)劃”開發(fā)就是跟蹤控制的例子。（3）提前控制。它是一種最優(yōu)控制，雖然Z是變量S的函數(shù)，但控制者已知S的時(shí)間變化規(guī)律S（T），從而不必采用跟蹤控制，直接找出一條最佳的控制路線，在最短的時(shí)間內(nèi)輸出標(biāo)準(zhǔn)值。預(yù)算控制就是提前控制的運(yùn)用。（4）自適應(yīng)控制。即S為系統(tǒng)的前期輸出，系統(tǒng)通過階跌改變自身性質(zhì)，提高適應(yīng)能力，以適應(yīng)劇烈的環(huán)境變化和系統(tǒng)自身參數(shù)的較大幅度變化，或者通過自學(xué)習(xí)行為和自組織行為，使系統(tǒng)達(dá)到最佳或滿意性能的控制。（5）最優(yōu)控制，即S由極值確定，所欲輸出的是某一函數(shù)的最大值與最小值。它一般用于動(dòng)態(tài)控制。

　　考慮到控制信息的不同，企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)包含：（1）閉環(huán)控制，亦稱“反饋控制”，即用受控系統(tǒng)的輸出量的反饋信息來產(chǎn)生控制力。它構(gòu)成一個(gè)閉合回路。在反饋控制中，“負(fù)反饋”能削弱外界對(duì)于系統(tǒng)的干擾作用，增強(qiáng)系統(tǒng)的穩(wěn)定性，如強(qiáng)調(diào)考核與懲罰；而“正反饋”能提高輸入的靈敏度，增強(qiáng)傳輸系數(shù)和輸出效應(yīng)，如激勵(lì)可以提高員工的積極性。值得注意的是：由于傳輸和反饋過程中存在時(shí)滯，負(fù)反饋的反饋深度受到限制，如果超過一定的限度，就會(huì)轉(zhuǎn)化為正反饋； 而正反饋會(huì)使系統(tǒng)對(duì)目標(biāo)的偏差擴(kuò)大，形成惡性循環(huán)，導(dǎo)致系統(tǒng)不穩(wěn)定甚至崩潰。（2）開環(huán)控制。其控制過程不用被控結(jié)果的信息，只用外來控制信息起控制作用。這些信息流正好與反饋相反，也稱前饋控制。由于提供計(jì)劃與建立未來系統(tǒng)超前的信息（如經(jīng)濟(jì)預(yù)測(cè)、計(jì)劃、預(yù)算控制）往往很難準(zhǔn)確預(yù)料，因此常常與閉環(huán)控制組合運(yùn)用形成混合控制，如在預(yù)算控制的基礎(chǔ)上，建立經(jīng)濟(jì)責(zé)任制。

　　三、企業(yè)內(nèi)控制度的設(shè)計(jì)

　　按控制論的觀點(diǎn)，企業(yè)內(nèi)控制度設(shè)計(jì)的過程實(shí)際上是建立一個(gè)功能模型。功能模型是表示系統(tǒng)功能行為的模型。它不考慮系統(tǒng)的物質(zhì)結(jié)構(gòu)形式，而是建立在系統(tǒng)功能與行為的模擬基礎(chǔ)之上。在功能模型的建立之中，我們常常運(yùn)用到黑箱技術(shù)，即從系統(tǒng)外部觀察（或做一些主動(dòng)實(shí)驗(yàn)以觀察）輸入變化引起的相應(yīng)輸出變化，而不研究其內(nèi)部結(jié)構(gòu)，從而推出系統(tǒng)行為的許多結(jié)論。黑箱方法雖可以認(rèn)識(shí)系統(tǒng)的行為，但不能推論出關(guān)于黑箱內(nèi)部結(jié)構(gòu)的完整結(jié)論，因?yàn)椴煌Y(jié)構(gòu)的系統(tǒng)可以產(chǎn)生同樣的行為。黑箱技術(shù)之所以適用企業(yè)內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)，其原因有二：（1）企業(yè)內(nèi)控制度的大系統(tǒng)性質(zhì)決定的。由于企業(yè)內(nèi)控制度的內(nèi)部結(jié)構(gòu)過于復(fù)雜而又需要從整體角度研究其行為，因此黑箱方法便有了用武之地。（2）人們?cè)诳刂苹顒?dòng)中往往只需要知道什么樣的控制行為會(huì)產(chǎn)生什么樣的結(jié)果，至于控制行為如何產(chǎn)生作用，我們根本無法精確知道，也不需要知道。

　　在運(yùn)用黑箱技術(shù)進(jìn)行企業(yè)內(nèi)控制度設(shè)計(jì)中，一般應(yīng)包括如下幾個(gè)步驟：（1）控制目標(biāo)的定位；（2）內(nèi)控框架的確定；（3）控制程序的設(shè)計(jì)；（4）內(nèi)控制度的評(píng)價(jià)。

　　控制目標(biāo)的定位即控制活動(dòng)所欲達(dá)到目標(biāo)的確定，它是內(nèi)部控制的根本所在。美國COSO報(bào)告將內(nèi)部控制目標(biāo)定位于：財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)營的效率效果以及法律法規(guī)的遵循性。而我國《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范（征求意見稿）》將控制目標(biāo)定位于：建立和完善符合現(xiàn)代管理要求的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)，形成科學(xué)決策機(jī)制、執(zhí)行機(jī)制和監(jiān)督機(jī)制，確保單位經(jīng)營管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)；建立行之有效的風(fēng)險(xiǎn)控制系統(tǒng)，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)管理，確保單位各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的健康運(yùn)行；堵塞漏洞，消除隱患，防止并及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正各種欺詐、舞弊行為，保護(hù)單位財(cái)產(chǎn)的安全完整；規(guī)范單位會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)完整，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量；確保國家有關(guān)法律法規(guī)和單位內(nèi)部規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行。由此可以看出，企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)是一個(gè)多目標(biāo)的控制系統(tǒng)，由于受控對(duì)象運(yùn)行過程中相互依賴與相互影響以及與目標(biāo)之間的相關(guān)性，往往某個(gè)輸入量（控制變量和干擾量）的變化會(huì)引起一個(gè)以上輸出量的變化，甚至反映的時(shí)間也各不相同，因此多目標(biāo)的協(xié)調(diào)問題變得十分重要。

　　內(nèi)部控制框架（結(jié)構(gòu)）成熟于美國COSO報(bào)告的五大要素，即控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通以及監(jiān)督。從我國新頒布的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范（征求意見稿）》來看，企業(yè)內(nèi)部控制直接以內(nèi)容而非以要素形式存在，但從中可以看出有向美國COSO報(bào)告靠攏的趨勢(shì)，主要表現(xiàn)為：（1）目標(biāo)范圍從會(huì)計(jì)領(lǐng)域向整個(gè)管理領(lǐng)域擴(kuò)展，企業(yè)的外圍環(huán)境、文化理念、經(jīng)營哲學(xué)、管理者素質(zhì)越來越受到重視，體現(xiàn)了美國COSO報(bào)告關(guān)于控制環(huán)境的要求。（2）強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)控制系統(tǒng)的建立，強(qiáng)調(diào)風(fēng)險(xiǎn)管理。這與當(dāng)前企業(yè)忽視風(fēng)險(xiǎn)控制、造成巨大的隱患甚至損失有關(guān)。這個(gè)基本規(guī)范適應(yīng)了當(dāng)前現(xiàn)實(shí)的需要，在很大程度上促進(jìn)了公司治理結(jié)構(gòu)的完善。

　　控制程序的設(shè)計(jì)包括內(nèi)部控制的設(shè)置方式與業(yè)務(wù)程序的設(shè)計(jì)。一般來說，企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)置方式往往與內(nèi)部控制的基本構(gòu)成聯(lián)系在一起。《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范（征求意見稿）》中內(nèi)部控制的內(nèi)容分為對(duì)貨幣資金、籌資、采購與付款、實(shí)物資產(chǎn)、成本費(fèi)用、銷售與收款、工程項(xiàng)目、對(duì)外投資、擔(dān)保等經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的控制。而美國C0SO報(bào)告則提出按業(yè)務(wù)循環(huán)進(jìn)行內(nèi)部控制的設(shè)置，這樣可以避免按業(yè)務(wù)項(xiàng)目（內(nèi)容）設(shè)置內(nèi)部控制的缺陷與重復(fù)問題?！都訌?qiáng)貨幣資金會(huì)計(jì)控制的若干規(guī)定（征求意見稿）》作為內(nèi)部控制的具體規(guī)范則規(guī)定：可按業(yè)務(wù)循環(huán)設(shè)置相應(yīng)的流程圖，在各個(gè)環(huán)節(jié)上設(shè)立相互制約的崗位，確立關(guān)鍵控制點(diǎn)，進(jìn)行內(nèi)部控制。這對(duì)于我們進(jìn)行內(nèi)控制度設(shè)計(jì)具有重要的意義。對(duì)于業(yè)務(wù)程序的設(shè)計(jì)，可以分解為構(gòu)造業(yè)務(wù)循環(huán)模型、分析常見弊病、設(shè)置內(nèi)部控制要點(diǎn)和設(shè)計(jì)內(nèi)部控制規(guī)范幾個(gè)步驟。

　　內(nèi)部控制評(píng)價(jià)規(guī)范的制訂是內(nèi)控制度設(shè)計(jì)中的重要環(huán)節(jié)。作為對(duì)“控制”的控制，它直接關(guān)系到內(nèi)部控制的貫徹實(shí)施。具體包括兩個(gè)方面：（1）監(jiān)督機(jī)構(gòu)的設(shè)置。一般指內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，其在形式上包括股東大會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)委員會(huì)、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下的審計(jì)部。監(jiān)事會(huì)、董事會(huì)、審計(jì)部構(gòu)成業(yè)務(wù)上的指導(dǎo)關(guān)系。（2）內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的制訂。包括對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行評(píng)價(jià)的程序、遵循的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)價(jià)形式及評(píng)價(jià)頻度與范圍，以及評(píng)價(jià)意見的出具與相應(yīng)規(guī)范文本。在目前，國家沒有統(tǒng)一的評(píng)價(jià)規(guī)范情況下，企業(yè)依據(jù)自身實(shí)際情況，通過與企業(yè)以前年度情況和同行業(yè)平均情況進(jìn)行縱向與橫向的比較，從而得出評(píng)價(jià)意見，不失為一種較好的處理方法。

　　四、企業(yè)內(nèi)控制度設(shè)計(jì)中應(yīng)注意的幾個(gè)問題

　　1.內(nèi)控制度設(shè)計(jì)中要重視人的因素。任何企業(yè)的核心是企業(yè)中的人及其活動(dòng)。按美國COSO報(bào)告，人的品行、操守、價(jià)值觀和能力是構(gòu)成控制環(huán)境的重要因素。我們認(rèn)為，在企業(yè)內(nèi)部控制中，無論是對(duì)財(cái)?shù)目刂?，還是對(duì)物的控制，其基準(zhǔn)點(diǎn)都在于人的控制。一方面，財(cái)或物的內(nèi)部控制程序，無論其多么完善，也需要人去執(zhí)行，如果控制主體不能真正理解與揣測(cè)受控對(duì)象的思想狀態(tài)，就不可能真正調(diào)動(dòng)人的積極性與創(chuàng)造性，“上有政策，下有對(duì)策”的現(xiàn)象將不可避免，且隨時(shí)會(huì)發(fā)生，從而難以實(shí)現(xiàn)控制的目標(biāo)；另一方面，控制的目的最終都必然表現(xiàn)在人的行為上。只要人的行為合規(guī)，對(duì)這種合理的行為的控制就是不必要的；反之，只要人的行為是不合規(guī)的，對(duì)不合理的行為就必須加以控制。

　　2.企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)的定位應(yīng)與企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略相結(jié)合，并要把握其動(dòng)態(tài)性、層次性、全面性的特征。有人認(rèn)為，企業(yè)內(nèi)部控制越嚴(yán)越好，但往往事與愿違。在過嚴(yán)的控制制度下容易造成工作的摩擦、員工之間的不信任，從而影響企業(yè)效率的提高，導(dǎo)致偏離控制目標(biāo)。這種情況的出現(xiàn)主要是因?yàn)榭刂颇繕?biāo)的定位不當(dāng)所致。眾所周知，營利性企業(yè)與非營利性企業(yè)、同一企業(yè)的不同發(fā)展階段，由于其發(fā)展戰(zhàn)略各異，其內(nèi)部控制的側(cè)重點(diǎn)也應(yīng)不同。如一個(gè)處于初創(chuàng)期的企業(yè)，其內(nèi)部控制目標(biāo)的側(cè)重點(diǎn)應(yīng)符合企業(yè)提高產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)能力、擴(kuò)大市場(chǎng)份額的發(fā)展戰(zhàn)略。而其成本費(fèi)用的控制就可能寬松些；而一個(gè)處于成熟期的企業(yè)，其內(nèi)部控制目標(biāo)的側(cè)重點(diǎn)應(yīng)符合企業(yè)降低成本、穩(wěn)定市場(chǎng)份額與質(zhì)量的發(fā)展戰(zhàn)略，其成本費(fèi)用的控制也較為嚴(yán)格。另外，控制目標(biāo)的動(dòng)態(tài)性要求企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)應(yīng)隨環(huán)境的變化而變化，實(shí)行跟蹤控制。控制目標(biāo)的層次性要求企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)應(yīng)針對(duì)不同的治理結(jié)構(gòu)層次與內(nèi)容進(jìn)行分解，做到各司其職、分而治之。控制目標(biāo)的全面性要求企業(yè)內(nèi)部控制的多個(gè)目標(biāo)之間做好協(xié)調(diào)，達(dá)到整體控制效果的最優(yōu)。

　　3.公司制企業(yè)的內(nèi)部控制制度應(yīng)以董事會(huì)為中心。其原因在于：（1）在公司治理結(jié)構(gòu)層次中，對(duì)于董事會(huì)而言，企業(yè)內(nèi)部控制能通過“不喪失控制的授權(quán)”來保證公司有效運(yùn)行，完成公司目標(biāo)；（2）內(nèi)部控制是董事會(huì)抑制管理人員發(fā)生道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇，保證法律、公司政策及董事會(huì)決議切實(shí)貫徹實(shí)施的手段；（3）內(nèi)部控制及其信息的流動(dòng)有助于解決信息不對(duì)稱，保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠，而確保信息質(zhì)量是董事會(huì)不可推卸的責(zé)任。

　　4.恰當(dāng)?shù)剡\(yùn)用各種控制方法，并不斷地發(fā)展完善。如前所述，各種各樣的控制技術(shù)無外乎“反饋”和“前饋”。我們常常只認(rèn)識(shí)到負(fù)反饋的重要性，即強(qiáng)調(diào)考核與懲罰，而忽視正反饋的激勵(lì)作用，或者把控制理解為懲罰，否認(rèn)激勵(lì)是一種控制技術(shù)。即便在進(jìn)行激勵(lì)時(shí)，有時(shí)也由于運(yùn)用不當(dāng)，造成了獎(jiǎng)懶罰勤的錯(cuò)誤激勵(lì)，從而加劇了系統(tǒng)偏離目標(biāo)。另外，由于環(huán)境的變化，過去曾經(jīng)令人滿意的控制技術(shù)，今天對(duì)于企業(yè)而言可能已經(jīng)過時(shí)。因此，環(huán)境的變化意味著企業(yè)必須不斷地改變與完善其控制方法。

　　5.企業(yè)內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)中不應(yīng)該存在“真空”，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的控制與監(jiān)督。單位負(fù)責(zé)人作為控制制度的制訂者也受到約束。單位負(fù)責(zé)人內(nèi)部控制意識(shí)的薄弱和隨意性或者相互串通，搞“內(nèi)部人控制”，會(huì)影響到企業(yè)全體員工的控制意識(shí)和行為，導(dǎo)致內(nèi)部控制的失敗。從目前我國企業(yè)的現(xiàn)狀分析，很多企業(yè)并不是沒有內(nèi)部控制制度而是沒有很好地執(zhí)行，其中往往是單位負(fù)責(zé)人帶頭不執(zhí)行，導(dǎo)致內(nèi)部控制形同虛設(shè)或“對(duì)下不對(duì)上”。鑒于此，《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范 （征求意見稿）》第5條指出，單位負(fù)責(zé)人對(duì)單位內(nèi)部控制的建立健全及有效實(shí)施負(fù)責(zé)。只有這樣，才能使企業(yè)由上而下，共同執(zhí)行內(nèi)部控制制度，從而推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部控制的健康發(fā)展。

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