薩班斯·奧克萊法案將人們的目光鎖定在了內(nèi)部控制的主題上。但是，ACCA卻認(rèn)為，薩班斯o奧克萊法案關(guān)注的焦點(diǎn)過于狹隘。由于薩班斯o奧克萊法案與美國證券交易委員會(huì)的關(guān)系，它僅僅只是關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告有關(guān)的內(nèi)部控制，以及美國證券交易委員會(huì)所要求的信息領(lǐng)域的內(nèi)部控制。

　　ACCA支持用以原則為基礎(chǔ)的方法來評(píng)估內(nèi)部控制。ACCA認(rèn)為薩班斯o奧克萊法案過于依靠原則和規(guī)則，并不能有效地杜絕類似安然、世通以及帕馬拉特的公司財(cái)務(wù)丑聞的再度發(fā)生。ACCA回顧了英國在1999年發(fā)布的關(guān)于內(nèi)部控制的特溫布爾報(bào)告，該報(bào)告類似薩班斯o奧克萊法案，是英國發(fā)布的標(biāo)志性報(bào)告，囊括了對(duì)組織戰(zhàn)略、財(cái)務(wù)和操作風(fēng)險(xiǎn)的廣泛分析。ACCA回顧該報(bào)告的目的是，為了使該報(bào)告持續(xù)有效地確保英國能堅(jiān)持以原則為基礎(chǔ)的控制方法。

　　薩班斯o奧克萊法案對(duì)內(nèi)部控制評(píng)估的定義使得各公司不得不掙扎于繁重的填表打勾工作中，且評(píng)估的范圍只局限在他們操作的一個(gè)很小領(lǐng)域內(nèi)，并沒有完全涵蓋其操作領(lǐng)域。在一個(gè)對(duì)美國上市公司所進(jìn)行的調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，薩班斯o奧克萊法案對(duì)于內(nèi)部控制的要求，使得各公司平均增加了12，000小時(shí)的內(nèi)部工作量和2，000，000美元的花費(fèi)。此外，薩班斯o奧克萊法案并不能將更廣泛內(nèi)部控制和相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)管理過程所帶來的好處表現(xiàn)出來。

　　ACCA則認(rèn)為，一個(gè)目前來說最好的全面內(nèi)部控制方法是“控制和風(fēng)險(xiǎn)自測(cè)”（Control and Risk Self Assessment - CRSA）。ACCA目前正領(lǐng)導(dǎo)著控制和風(fēng)險(xiǎn)自測(cè)論壇，這是英國的業(yè)內(nèi)人士組織的一個(gè)專業(yè)網(wǎng)絡(luò)?？刂坪惋L(fēng)險(xiǎn)自測(cè)，在此被定義為“一個(gè)簡便易行的自測(cè)流程，用以幫助組織內(nèi)的個(gè)人和團(tuán)隊(duì)來對(duì)公司治理的效率進(jìn)行評(píng)估，對(duì)企業(yè)內(nèi)進(jìn)行的風(fēng)險(xiǎn)管理控制進(jìn)行評(píng)估，以致達(dá)成企業(yè)目標(biāo)”。

　　控制和風(fēng)險(xiǎn)自測(cè)有許多可行的辦法，其中最核心的就是以團(tuán)隊(duì)的方式進(jìn)行小組討論，分析企業(yè)目標(biāo)，找出并評(píng)估可能的風(fēng)險(xiǎn)，最后得出相應(yīng)的對(duì)策?？刂坪惋L(fēng)險(xiǎn)控制的作用多種多樣，除可以評(píng)估內(nèi)部控制以外，還可以改進(jìn)團(tuán)隊(duì)作業(yè)和溝通，幫助團(tuán)隊(duì)達(dá)成目標(biāo)。它還可以用來評(píng)估組織內(nèi)部控制中的個(gè)人因素，比如職業(yè)道德，這項(xiàng)個(gè)人因素用其他的辦法很難測(cè)評(píng)準(zhǔn)確。

　　控制和風(fēng)險(xiǎn)自測(cè)論壇的組織者之一，保羅o馬科斯稱：“內(nèi)部控制既可以是正式的，也可以是非正式的。正式控制包括程序記錄、責(zé)任分離、授權(quán)控制。這些都可以通過傳統(tǒng)的內(nèi)部和外部審計(jì)辦法來評(píng)估。非正式控制包括文化、團(tuán)隊(duì)作業(yè)、承諾、職業(yè)道德和溝通。

　　最重要的是，主要的公司治理失敗案例都是無效的非正式控制導(dǎo)致的，而非無效的正式控制造成的。不幸的是，傳統(tǒng)的審計(jì)辦法和績效管理技巧，幾乎不能評(píng)估非正式控制的各項(xiàng)內(nèi)容。這正是控制和風(fēng)險(xiǎn)自測(cè)發(fā)揮所長的最佳領(lǐng)域。

　　控制的最高級(jí)別是董事會(huì)的治理職能；其次是高級(jí)管理層；第三則是用來控制行為的管理系統(tǒng)，比如財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)。或許還有更多更細(xì)的級(jí)別，但都是位于管理系統(tǒng)這一層之下的。許多公司在控制的最低層，就是管理系統(tǒng)這一層迷失了自我，對(duì)瑣碎的管理細(xì)節(jié)投入太多的關(guān)注，卻太少考慮高級(jí)管理層和董事會(huì)自身的控制，而這兩層才是內(nèi)部控制的最關(guān)鍵部分。有觀點(diǎn)稱，公司正式發(fā)布的政策和程序只是描繪了管理層的要求；而一個(gè)公司的文化決定了什么事件將會(huì)在公司發(fā)生，亦決定了那些原則將會(huì)被遵守，哪些將會(huì)被扭曲，哪些將會(huì)被忽略。內(nèi)部控制的有效程度不可能超越創(chuàng)造內(nèi)部控制制度，執(zhí)行內(nèi)部控制要求，監(jiān)督內(nèi)部控制實(shí)施的人的道德價(jià)值觀。

　　如果考慮到評(píng)估一個(gè)組織內(nèi)的道德價(jià)值觀問題，控制和風(fēng)險(xiǎn)自測(cè)流程就是唯一最有效的辦法了。如果控制和風(fēng)險(xiǎn)自測(cè)流程在安然、世通、帕馬拉特等公司中得到實(shí)施的話，相應(yīng)的財(cái)務(wù)丑聞就不會(huì)發(fā)生了。而他們的公司文化也不可能在一個(gè)倡導(dǎo)控制和風(fēng)險(xiǎn)自測(cè)的組織中存在。

　　當(dāng)一個(gè)組織或者團(tuán)隊(duì)可以評(píng)估非正式控制的內(nèi)容，評(píng)估極有可能是主觀的。這并不會(huì)削弱評(píng)估的價(jià)值，但是許多經(jīng)理人，審計(jì)師對(duì)沒能得到具體數(shù)字的評(píng)估過程總是感到不太舒服。而評(píng)估的主觀性也可能導(dǎo)致在為審計(jì)委員會(huì)出具擔(dān)保意見時(shí)遇到麻煩。評(píng)估的主觀性將對(duì)評(píng)估的有效性產(chǎn)生質(zhì)疑，而目前為止，還是沒有對(duì)“有效性”得出一個(gè)明確的共識(shí)。這其實(shí)時(shí)一個(gè)相對(duì)的概念，并且沒有一套完備的打分機(jī)制存在，也沒有可以將一個(gè)公司，或者一個(gè)團(tuán)隊(duì)可以與其他公司或團(tuán)隊(duì)進(jìn)行比較的完備過程存在。英國的公司已經(jīng)認(rèn)識(shí)到了“內(nèi)部控制的有效性”是一個(gè)知易行難的頭疼問題。早在1992年，吉百利爵士就已經(jīng)提出了這個(gè)問題，但是后來他說，他對(duì)特溫布爾報(bào)告中采取的方法感到滿意，特溫布爾報(bào)告中提示說：各公司董事會(huì)應(yīng)該匯報(bào)評(píng)估的過程，而不是簡單的對(duì)評(píng)估有效性作出的“是”或者“不是”的判斷。薩班斯o奧克萊法案卻忽略了英國在此問題上的經(jīng)驗(yàn)。組織內(nèi)部控制的有效性需要進(jìn)行評(píng)估，同時(shí)，組織外部報(bào)告的內(nèi)容也有所爭(zhēng)議。比如，對(duì)公眾報(bào)告內(nèi)部控制的不足，一定會(huì)傷害到組織的生存能力。

　　重要的是，不論是董事會(huì)、團(tuán)隊(duì)還是企業(yè)都需要學(xué)習(xí)和改進(jìn)。對(duì)“控制是否有效”這個(gè)問題只能得出“是”或者“不是”的簡單結(jié)論的控制流程，都不能改進(jìn)內(nèi)部控制，反而會(huì)招致自滿。幾乎所有的公司的內(nèi)部控制都在不斷改進(jìn)中前行。這個(gè)前行的過程與最后要達(dá)到的目的地一樣重要，因?yàn)槭沁@個(gè)過程逐步帶來了改進(jìn)和學(xué)習(xí)。財(cái)務(wù)管理經(jīng)理人和審計(jì)委員會(huì)需要放開心胸接受新的方法來確保內(nèi)部控制的有效。在討論會(huì)中學(xué)習(xí)就是一個(gè)不錯(cuò)的辦法，因?yàn)檫@其中包含了大量豐富的定性而不是定量的信息?？刂坪惋L(fēng)險(xiǎn)自測(cè)有希望成為不僅是最有效的評(píng)估有效性和風(fēng)險(xiǎn)管理的工具，還可能成為影響策略的有力方法。因此，控制和風(fēng)險(xiǎn)自測(cè)將會(huì)比以往得到更多的重視。

　　正保會(huì)計(jì)網(wǎng)校感謝“ACCA廣州代表處”供稿

　　作者：保羅•莫克西 ACCA公司治理和風(fēng)險(xiǎn)管理總監(jiān) 

　　譯者：陳瑩 ACCA廣州代表處 傳訊主任

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