在社會(huì)主義經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)如何運(yùn)用法律武器保護(hù)自身的合法權(quán)益，把經(jīng)營(yíng)過(guò)程和會(huì)計(jì)核算過(guò)程中因失誤給企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)損失降到最低限度，不僅是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人和財(cái)會(huì)人員應(yīng)認(rèn)真思考的問(wèn)題，也是作為企業(yè)會(huì)計(jì)顧問(wèn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須認(rèn)真思考的問(wèn)題。筆者近期參加了一起對(duì)A有限責(zé)任公司（以下簡(jiǎn)稱A公司）稅收行政復(fù)議案件，對(duì)本人深有啟發(fā)。

　　A公司為一大型商業(yè)零售企業(yè)，其經(jīng)營(yíng)范圍除包括自營(yíng)家電、百貨、農(nóng)用生產(chǎn)資料外，還出租部分場(chǎng)地和柜臺(tái)給其他企業(yè)銷售商品，此外還受托代銷其他企業(yè)單位和個(gè)人的服裝、鞋帽等商品。在進(jìn)行1999年稅收檢查中，A公司就受托代銷商品事項(xiàng)與稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)生納稅爭(zhēng)議，并進(jìn)行了稅收行政復(fù)議。案件具體情況如下：

　　A公司對(duì)其代銷的商品按委托方是否能開具增值稅專用發(fā)票將其分為兩類：委托方能開具增值稅專用發(fā)票的簽訂聯(lián)營(yíng)合同；委托方不能開具增值稅專用發(fā)票的簽訂代銷合同。對(duì)簽訂聯(lián)營(yíng)合同的代銷商品視同自營(yíng)商品進(jìn)行核算、納稅；對(duì)簽訂代銷合同的委托代銷商品采用就本企業(yè)（公司）增值部分（即售價(jià)減去委托方收取價(jià)款的差額或本公司收取的代銷手續(xù)費(fèi)部分）交納增值稅的核算方法。

　　1999年12月，A公司受托為M企業(yè)代銷商品一批，售價(jià)為234000元，該商品增值稅率為17%，M企業(yè)不能開具增值稅專用發(fā)票，雙方商定按該批商品售價(jià)倒扣30%（即以售價(jià)為基數(shù)，乘以30%，作為A公司代銷手續(xù)費(fèi)），扣除代銷手續(xù)費(fèi)后的金額由M公司向A公司開具普通發(fā)票。A公司按倒扣部分即本公司增值部分交納增值稅。A公司對(duì)該代銷業(yè)務(wù)進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理。

　　收到代銷商品時(shí)，只在備查簿中進(jìn)行登記，不進(jìn)行賬務(wù)處理。

　　銷售代銷商品時(shí)，作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：現(xiàn)金（或銀行存款）              234000

　　　　貸：應(yīng)付賬款                      234000

　　收到M企業(yè)普通發(fā)票，支付代銷款時(shí)，作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)付賬款           234000

　　　　貸：代購(gòu)代銷收入                  70200

　　　　　　銀行存款                      163800

　　月末，A公司按增值部分70200元計(jì)算應(yīng)交增值稅金及附加，其會(huì)計(jì)處理為：

　　應(yīng)交增值稅=70200×17%=11934

　　應(yīng)交城建稅=11934×7%=835.38

　　應(yīng)交教育費(fèi)附加=11934×3%=358.02

　　借：代購(gòu)代銷收入       12769.38

　　　　營(yíng)業(yè)稅金及附加       358.02

　　　　貸：應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）11934

　　　　　　應(yīng)交城建稅      835.38

　　　　　　其他應(yīng)交款    應(yīng)交教育費(fèi)附加358.02

　　稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)A公司上述行為以偷稅為由進(jìn)行處罰。A公司不服處罰，認(rèn)為本公司已按增值部分交納了增值稅金及附加，不構(gòu)成偷稅，隨之要求進(jìn)行稅收行政復(fù)議。

　　筆者參與該案件行政復(fù)議過(guò)程。行政復(fù)議過(guò)程按如下程序進(jìn)行：

　　首先，筆者與A公司財(cái)會(huì)負(fù)責(zé)人共同學(xué)習(xí)了《增值稅暫行條例》和《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》，并根據(jù)細(xì)則第四條第二款，指出診代銷行為屬視同銷售行為，應(yīng)按增值稅暫行條例的規(guī)定計(jì)算交納增值稅。對(duì)此，A公司財(cái)會(huì)負(fù)責(zé)人未提出異議。其次，在雙方達(dá)成共識(shí)的基礎(chǔ)上，根據(jù)“增值稅會(huì)計(jì)處理的規(guī)定”和《商品流通企業(yè)會(huì)計(jì)制度》等文件，指出A公司會(huì)計(jì)處理的錯(cuò)誤所在：一是將增值額與視同銷售兩個(gè)概念混為一體；二是由于概念不清，導(dǎo)致稅款計(jì)算錯(cuò)誤。同時(shí)指出這種錯(cuò)誤的必然結(jié)果形成事實(shí)上的偷稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)按規(guī)定處罰是正確的，并列示正確的會(huì)計(jì)處理方法是：

　　收到代銷商品時(shí)，應(yīng)按委托方規(guī)定的售價(jià)作如下會(huì)計(jì)處理：

　　借：受托代銷商品         234000

　　　　貸：代銷商品款                   234000

　　在受托代銷商品銷售后，應(yīng)先將含稅銷售額還原為不含稅銷售額，并據(jù)此計(jì)算應(yīng)交增值稅，然后進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

　　不含稅銷售額=234000/（1+17%）=200000元

　　增值稅銷項(xiàng)稅額=200000×17%=34000元

　　根據(jù)計(jì)算結(jié)果，進(jìn)行如下會(huì)計(jì)處理：

　　借：現(xiàn)金（或銀行存款）        234000

　　　　貸：應(yīng)付賬款                     200000

　　應(yīng)交稅金    應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）34000

　　向M企業(yè)開具銷售清單，收到M企業(yè)開來(lái)普通發(fā)

　　票時(shí)，作如下會(huì)計(jì)處理：

　　借：代銷商品款           234000

　　　　貸：受托代銷商品                 234000

　　如果M企業(yè)開來(lái)增值稅專用發(fā)票，則在作上述會(huì)計(jì)處理的同時(shí)，再作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)交稅金    應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）34000

　　　　貸：應(yīng)付賬款                       34000

　　并在此指出，M企業(yè)開具不同發(fā)票對(duì)A公司會(huì)計(jì)處理的不同點(diǎn)僅在于：如果M企業(yè)開具稅率為17%的增值稅專用發(fā)票，A公司由于進(jìn)項(xiàng)稅額與銷項(xiàng)稅額相等，故不交納增值稅，因此應(yīng)將全部銷售收入（包括銷售收入和增值稅款）扣除手續(xù)費(fèi)收入后全數(shù)返給M企業(yè)；如果M企業(yè)開具普通發(fā)票或增值稅率為4%或6%的增值稅專用發(fā)票，A公司不僅要按17%計(jì)算或者11%（或）13%交納增值稅，還應(yīng)交納與增值稅相聯(lián)系的城建稅和教育費(fèi)附加，故A公司應(yīng)從應(yīng)付賬款 （不含稅收入）中扣除手續(xù)費(fèi)和將余額付給M企業(yè)。其實(shí)際交納的增值稅金及附加仍由M企業(yè)負(fù)擔(dān)（由于增值稅已從M企業(yè)商品收入中分離，M企業(yè)得到的只是扣除增值稅和手續(xù)費(fèi)后的商品銷售收入）。這兩種方法并無(wú)本質(zhì)區(qū)別。

　　再次，支付M企業(yè)貨款時(shí)，如果M企業(yè)開具增值稅專用發(fā)票，A公司作如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：應(yīng)付賬款             234000

　　　　貸：銀行存款                      129800

　　　　　　代購(gòu)代銷收入（或其他業(yè)務(wù)收入）70200

　　最后，根據(jù)M企業(yè)開具發(fā)票的具體情況，分別會(huì)計(jì)處理：

　　如果M企業(yè)開具17%增值稅專用發(fā)票，A公司由

　　于進(jìn)、銷項(xiàng)增值稅額相等，故不交增值稅，而應(yīng)按取到

　　的代銷手續(xù)費(fèi)收入計(jì)算交納營(yíng)業(yè)稅金及附加。

　　應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅=70200×5%=3510

　　應(yīng)交城建稅=3510×7%=245.7

　　應(yīng)交教育費(fèi)附加=3510×3%=105.3

　　根據(jù)計(jì)算結(jié)果，做如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：代購(gòu)代銷收入（或其它業(yè)務(wù)支出）3860

　　　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅       3510

　　　　　　應(yīng)交城建稅——245.7

　　　　　　其他應(yīng)交款——應(yīng)交教育費(fèi)附加 105.3

　　如果M企業(yè)開具普通發(fā)票，A公司應(yīng)既交納增值稅（M企業(yè)承擔(dān)）又交城建稅和教育費(fèi)附加。

　　應(yīng)交城建稅=34000×7%=2380（元）

　　應(yīng)交教育費(fèi)附加=34000×3%=1020（元）

　　根據(jù)計(jì)算結(jié)果，做如下會(huì)計(jì)分錄：

　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加       3400

　　　　貸：應(yīng)交稅金    應(yīng)交城建稅         2380

　　　　　　其他應(yīng)交款    應(yīng)交教育費(fèi)附加  1200

　　由于增值稅款已從M企業(yè)貨款中扣除，A公司采用兩種處理辦法所得凈收入相差不大，故對(duì)A公司并未造成損失，A公司的會(huì)計(jì)處理已造成事實(shí)上的偷稅，按稅收征管法應(yīng)予處罰。至此，A公司財(cái)會(huì)負(fù)責(zé)人心服口服，承認(rèn)自己由于對(duì)稅收法規(guī)一知半解，造成偷稅事實(shí)，心甘情愿接受處罰，并表示吸取教訓(xùn)，今后加強(qiáng)學(xué)習(xí)。鑒于A公司情節(jié)較輕，承認(rèn)錯(cuò)誤較好，愿意積極補(bǔ)交稅款和罰款，故給予較輕處罰。

　　從此稅收行政復(fù)議和認(rèn)定的案件復(fù)議過(guò)程來(lái)看，筆者從以下幾方面得到啟示：

　　1.企業(yè)要保護(hù)自身的合法權(quán)益，本身的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)

　　和稅金的計(jì)算交納必須符合國(guó)家法律法規(guī)的規(guī)定，做到有法可依，用法有據(jù)，不要抱有僥幸心理，更不要渾水摸魚企圖蒙混過(guò)關(guān)。

　　2.企業(yè)財(cái)會(huì)人員在做好本職工作的同時(shí)，應(yīng)不斷學(xué)習(xí)業(yè)務(wù)，更新知識(shí)億特別是有關(guān)稅收法律法規(guī)方面的知識(shí)），才能使自身業(yè)務(wù)素質(zhì)不斷提高，減少直至消滅因本身業(yè)務(wù)水平不高給企業(yè)帶來(lái)的損失。

　　3.企業(yè)要減少經(jīng)濟(jì)糾紛，特別是要減少因違反稅收法規(guī)和財(cái)會(huì)制度給企業(yè)帶來(lái)的損失，不僅財(cái)會(huì)人員要精通財(cái)會(huì)業(yè)務(wù)和稅收法規(guī)知識(shí)，而且企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和相關(guān)人員（特別是供銷業(yè)務(wù)人員）不僅要精通所從事工作方面的知識(shí)，也要懂得財(cái)會(huì)和稅收法規(guī)方面的基本知識(shí)。只有這樣，才能使各種不必要的損失減少到最低限。