納稅人發(fā)票被盜，稅務(wù)機(jī)關(guān)一般按“未按規(guī)定保管發(fā)票”予以罰款，而納稅人提出質(zhì)疑：這樣處罰究竟是否合適？現(xiàn)就發(fā)票被盜的法律依據(jù)和法律責(zé)任作一探討。

　　一、稅務(wù)機(jī)關(guān)處理的法律依據(jù)

　　依法行政是行政活動(dòng)的基本準(zhǔn)則。行政決定的法律效力和法律效果，取決于該行政決定與法律的一致性。行政機(jī)關(guān)的職能和行使職權(quán)中產(chǎn)生的權(quán)利義務(wù)必須以法律規(guī)定為依據(jù)，行政機(jī)關(guān)的法律能力和行使職權(quán)應(yīng)當(dāng)來自法律的授權(quán)，而不能離開法律由行政機(jī)關(guān)自己設(shè)立。涉及到發(fā)票行政法規(guī)，可以遵循的只能是《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》、《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》、《江蘇省增值稅專用發(fā)票管理規(guī)定》。

　　《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》（以下簡(jiǎn)稱《發(fā)票管理辦法》）第36條規(guī)定：未按規(guī)定保管發(fā)票的，屬于違反發(fā)票管理法規(guī)的行為之一，“對(duì)有前款所列行為之一的單位和個(gè)人，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正，沒收非法所得，可以并處1萬元以下的罰款。有前款所列兩種或者兩種以上行為的，可以分別處罰?！?/p>

　　《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》（以下簡(jiǎn)稱《實(shí)施細(xì)則》）第50條規(guī)定：“下列行為屬于未按規(guī)定保管發(fā)票的行為：（一）丟失發(fā)票；（二）損（撕）毀發(fā)票；（三）丟失或擅自銷毀發(fā)票存根聯(lián)以及發(fā)票登記簿；（四）未按規(guī)定繳銷發(fā)票；（五）印刷發(fā)票的企業(yè)和生產(chǎn)發(fā)票防偽專用品的企業(yè)丟失發(fā)票或發(fā)票監(jiān)制章及發(fā)票防偽專用品等；（六）未按規(guī)定建立發(fā)票保管制度；（七）其他未按規(guī)定保管發(fā)票的行為?！?/p>

　　在1995年6月6日，各地被盜、丟失增值稅專用發(fā)票情況較為嚴(yán)重，不法分子利用被盜、丟失的專用發(fā)票騙取國(guó)家稅款的案件屢有發(fā)生，為加強(qiáng)專用發(fā)票的管理，防止國(guó)家稅款流失，國(guó)家稅務(wù)總局出臺(tái)了《關(guān)于被盜、丟失增值稅專用發(fā)票的處理意見的通知》（國(guó)稅函[1995]第292號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《通知》），其中規(guī)定：納稅人必須嚴(yán)格按《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》保管使用專用發(fā)票、對(duì)違反規(guī)定發(fā)生被盜、丟失專用發(fā)票的納稅人，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)必須嚴(yán)格按《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》和《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》的規(guī)定，處以一萬元以下的罰款，并可視具體情況，對(duì)丟失專用發(fā)票納稅人，在一定期限內(nèi)（最長(zhǎng)不超過半年）停止領(lǐng)購(gòu)專用發(fā)票。對(duì)納稅人申報(bào)遺失的專用發(fā)票，如發(fā)現(xiàn)非法代開、虛開問題的，該納稅人應(yīng)承擔(dān)偷稅、騙稅的連帶責(zé)任。雖然《通知》無法作為稅務(wù)機(jī)關(guān)處罰的法律依據(jù)，但是在處理具體問題時(shí)可作參考。

　　1997年6月16日，江蘇省頒布《江蘇省增值稅專用發(fā)票管理規(guī)定》（省政府令[1997]第090號(hào)，以下簡(jiǎn)稱《規(guī)定》）第19條規(guī)定：“一般納稅人專用發(fā)票被盜、丟失的，納稅人應(yīng)于案發(fā)當(dāng)日向公安機(jī)關(guān)報(bào)案，并向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)報(bào)失，提供被盜或丟失專用發(fā)票的詳細(xì)情況，采取有效措施，防止稅款流失。”第21條規(guī)定：“一般納稅人未按規(guī)定領(lǐng)購(gòu)、開具、取得、保管專用發(fā)票的，未按照規(guī)定接受國(guó)稅機(jī)關(guān)檢查的，由縣級(jí)以上國(guó)稅機(jī)關(guān)根據(jù)情節(jié)輕重，處以5000元以上10000元以下的罰款。造成偷稅、騙稅的，依照《中華人民共和國(guó)刑法》、《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》和《全國(guó)人大常委會(huì)關(guān)于懲治偷稅、抗稅犯罪的補(bǔ)充規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定予以處罰；情節(jié)嚴(yán)重構(gòu)成犯罪的，由司法機(jī)關(guān)依法追究刑事責(zé)任?！?/p>

　　二、對(duì)該處理依據(jù)的解讀

　?。ㄒ唬?、“被盜”是否屬于“丟失”

　　《發(fā)票管理辦法》及其《實(shí)施細(xì)則》都對(duì)丟失發(fā)票的行為規(guī)定由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正，沒收非法所得，可以并處罰款。那問題是，那被盜是否屬于“丟失”的一種呢？

　　“被盜”和“丟失”產(chǎn)生的結(jié)果都是相同的，也就是發(fā)票脫離納稅人的掌控。但納稅人的主觀心理態(tài)度和客觀行為是不同的。

　　“丟失”，納稅人主觀上有過錯(cuò)，明知可能發(fā)生丟失發(fā)票的結(jié)果，卻沒有采取有效措施，故意或者放任這種損失的發(fā)生?？陀^行為上違反發(fā)票管理的有關(guān)規(guī)定，未履行或不當(dāng)履行發(fā)票管理義務(wù)而造成發(fā)票丟失。依照規(guī)定對(duì)已取得的發(fā)票進(jìn)行保管，是發(fā)票管理相對(duì)人的法定義務(wù)。顯然，違反發(fā)票管理規(guī)定造成發(fā)票丟失，納稅人主觀上有明顯過錯(cuò)，自然應(yīng)承擔(dān)由此而產(chǎn)生的法律責(zé)任，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行處罰。

　　而我們這里討論的“被盜”，情況就比較復(fù)雜。一種是納稅人主觀有過失，由于應(yīng)當(dāng)預(yù)見因?yàn)槭韬龃笠舛鴽]有預(yù)見（疏忽大意的過失），或雖已預(yù)見而輕信可以避免（過于自信的過失），以致發(fā)生發(fā)票丟失。例如：納稅人安裝的保險(xiǎn)門窗年代已久，內(nèi)部損壞，由于疏忽大意沒有檢查，此時(shí)發(fā)生偷竊事件，納稅人雖無主觀故意卻有過失，稅務(wù)機(jī)關(guān)也可以對(duì)此進(jìn)行處罰。另一種是納稅人主管上無過錯(cuò)，他們已按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的規(guī)定做好防護(hù)措施，發(fā)票被盜或丟失是不可抗力或意外事件。例如，來自自然因素的地震，來自他人因素的搶劫，或是意外的火災(zāi)、車禍等等。那根據(jù)主客觀相統(tǒng)一原則，就不能認(rèn)定納稅人違法，也不應(yīng)該讓他承擔(dān)法律責(zé)任對(duì)其進(jìn)行處罰

　　按《通知》規(guī)定，“被盜”、“丟失”是分列的兩個(gè)詞，也就是說國(guó)家稅務(wù)總局也把被盜、丟失作為兩種情況來考慮。而《通知》“對(duì)違反規(guī)定發(fā)生被盜、丟失專用發(fā)票的納稅人，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)必須嚴(yán)格按《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》和《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》的規(guī)定，處以一萬元以下的罰款”的規(guī)定，針對(duì)的是違反規(guī)定發(fā)生被盜、丟失的情況，也就是上述所說的納稅人有過錯(cuò)。行政法，不僅要求行政機(jī)關(guān)在行使權(quán)力時(shí)要有明確的法律授權(quán)、符合法律程序，還要求行為內(nèi)容合理正當(dāng)，符合公平公開公正的原則。如果不分原因，不考慮各種具體情況，對(duì)發(fā)生納稅人發(fā)票被盜采取一刀切的做法都進(jìn)行處罰，也就違背了合理行政的原則。

　?。ǘⅰ氨槐I”是否屬于其他未按規(guī)定保管發(fā)票的行為

　　根據(jù)上述分析，顯然，對(duì)第一種有過失的被盜，應(yīng)把其列為其他未按規(guī)定保管發(fā)票的行為，而對(duì)第二種納稅人無過錯(cuò)的被盜，則不屬于其他未按規(guī)定保管發(fā)票的行為。而對(duì)無違法行為的納稅人，要轉(zhuǎn)變意識(shí)和觀念，從管理服務(wù)上盡可能的創(chuàng)造寬松、公平的環(huán)境，如果始終站在納稅人的對(duì)立面，只要發(fā)票遺失，一律給予未按規(guī)定保管發(fā)票的處罰，影響到征納關(guān)系的和諧。

　　（三）、“可以”與“應(yīng)當(dāng)”之辨

　　《發(fā)票管理辦法》規(guī)定，對(duì)未按規(guī)定保管發(fā)票的由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正，沒收非法所得，可以并處1萬元以下的罰款。稅法并未規(guī)定對(duì)“未按規(guī)定保管發(fā)票”必須課處罰款，罰款只是一種選擇的行政處罰措施，是否并處，處罰多少，必須根據(jù)納稅人過錯(cuò)大小、危害結(jié)果輕重，由稅務(wù)機(jī)關(guān)自由裁量，而這種自由裁量權(quán)體現(xiàn)了執(zhí)法人員對(duì)法律的深刻認(rèn)識(shí)和理解。所以，即使稅務(wù)機(jī)關(guān)要對(duì)被盜發(fā)票的納稅人予以懲處，也應(yīng)結(jié)合具體事實(shí)，可以根據(jù)情節(jié)減輕或者免除。

　　三、結(jié)論

　　1、發(fā)票被盜不屬于丟失發(fā)票，因?yàn)閬G失發(fā)票是有明顯過錯(cuò)，違反發(fā)票管理的有關(guān)規(guī)定，發(fā)票被盜可能是有過失也可能是無過錯(cuò)行為。

　　2、對(duì)有過失的發(fā)票被盜行為，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以根據(jù)其情節(jié)輕重、危害結(jié)果的大小，在法律規(guī)定的范圍內(nèi)，依照法定程序，以《發(fā)票管理辦法》第36條和《實(shí)施細(xì)則》第50條第7款，對(duì)增值稅專用發(fā)票，還可以依據(jù)《規(guī)定》第21條給予適當(dāng)處罰。

　　3、對(duì)無過錯(cuò)的發(fā)票被盜行為，無過錯(cuò)即無責(zé)任，稅務(wù)機(jī)關(guān)不應(yīng)對(duì)其處罰。