內(nèi)容提要： 在經(jīng)濟(jì)全球化加速發(fā)展的背景下，稅收的跨國溢出和流動(dòng)日漸增多，國際稅收合作和協(xié)調(diào)比以往任何時(shí)候都重要。本文作者從遵循國際慣例和維護(hù)中國根本利益出發(fā)，提出了建立國際稅收合作組織的原則框架，以及中國應(yīng)堅(jiān)持的立場(chǎng)和對(duì)策。

　　關(guān)鍵詞： 國際稅收  合作組織

　　一、經(jīng)濟(jì)全球化對(duì)加強(qiáng)國際稅收合作的客觀要求

　　在當(dāng)今世界，經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程已成為不可逆轉(zhuǎn)的發(fā)展潮流。隨著各國開放型經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，產(chǎn)品、資本、勞務(wù)、人員跨國流動(dòng)趨于擴(kuò)大，由此日益帶動(dòng)了稅收的國際化，同時(shí)也使得加強(qiáng)國際稅收合作十分必要和緊迫。

　　（一）對(duì)跨國公司的稅務(wù)管理日益重要

　　跨國公司在經(jīng)濟(jì)全球化過程中扮演了重要角色，已成為全球性生產(chǎn)和貿(mào)易的最大經(jīng)濟(jì)載體，是全球配置資源的重要力量。跨國公司經(jīng)營在稅收方面存在兩種傾向：一是利用自身經(jīng)營的特點(diǎn)，搞合法避稅。如他們能夠面向全球選擇最有利的地點(diǎn)、選擇稅負(fù)最低的組織形式、選擇最有利的交易方式，達(dá)到既不違法、又少繳稅款的目的。二是利用跨國經(jīng)營、稅收難以控管的特點(diǎn)，設(shè)法逃稅、避稅，如濫用稅收協(xié)定、鉆稅收優(yōu)惠、稅收抵免等空子；針對(duì)有關(guān)國家稅收征管制度漏洞及管理不力，迅速作出逃避稅對(duì)策，甚至有的力圖通過代表人物，影響有關(guān)國家政府，實(shí)施對(duì)他們有利的政策。特別是利用國際市場(chǎng)價(jià)格信息靈通的優(yōu)勢(shì)，通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方式，肆意逃稅。因此，跨國公司的發(fā)展，給稅收管理帶來許多新課題。從國際稅收管理角度看，如果管理措施不當(dāng)，它將導(dǎo)致跨國稅基的轉(zhuǎn)移，侵蝕以至稅款流失，且會(huì)大量增加國際爭(zhēng)議，扭曲各國稅收政策。各國對(duì)跨國所得征稅，不僅關(guān)系到本國稅收權(quán)益，也同時(shí)牽動(dòng)稅收權(quán)益的國際分配。為此，各國稅務(wù)當(dāng)局普遍重視加強(qiáng)對(duì)跨國公司的管理，并探索有效的對(duì)策。

　　（二）金融國際化帶來的稅收問題十分突出

　　經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，使得金融自由化和國際化趨勢(shì)日益增強(qiáng)。自20世紀(jì)70年代后期以來，全球金融市場(chǎng)在規(guī)模和衍生交易創(chuàng)新等方面急劇膨脹，巨額資金的交叉流動(dòng)使越來越多國家的金融市場(chǎng)對(duì)內(nèi)對(duì)外的分割性都大大降低，完全超越了時(shí)空限制。1997年全球證券發(fā)行量已突破3萬億美元，外匯市場(chǎng)平均日交易量已經(jīng)高達(dá)1.5萬億美元左右。隨著金融跨國經(jīng)營的進(jìn)一步擴(kuò)大，如何對(duì)跨國金融活動(dòng)及各種衍生工具征稅是目前國際稅收新的難題。衍生交易使得資本利得與其他所得、已實(shí)現(xiàn)所得與未實(shí)現(xiàn)所得、股息所得與利息所得等等之間的界限更加模糊，不但無法實(shí)施區(qū)別對(duì)待的稅收措施，而且會(huì)因?yàn)閮蓢鴦澐謽?biāo)準(zhǔn)的不一致，產(chǎn)生重復(fù)征稅。目前，許多衍生金融交易都被跨國金融企業(yè)安排在海外避稅港，以逃避稅收。為此，許多國家都力圖在稅政及管理上采取必要的措施，例如美國已制定了有關(guān)全球性金融交易所得分配的草案，OECD也于1998年3月公布了“全球性金融工具交易的稅收問題”。但這僅僅反映了發(fā)達(dá)國家的意愿，那么，發(fā)展中國家這方面的稅收權(quán)益如何體現(xiàn)，這需要深入研究，并通過加強(qiáng)國際稅收合作和協(xié)調(diào)來解決。

　　（三）電子商務(wù)對(duì)國際稅收原則的挑戰(zhàn)

　　對(duì)電子商務(wù)征稅是一個(gè)全新的概念。20世紀(jì)90年代以來，信息革覆蓋的稅收問題即國際互聯(lián)網(wǎng)貿(mào)易引發(fā)的課稅權(quán)之爭(zhēng)，已成為各國關(guān)注的焦點(diǎn)。由于電子商務(wù)活動(dòng)的參與者具有多國性、高度流動(dòng)性、隱蔽性和無紙化操作的快捷性等特點(diǎn)，嚴(yán)重阻礙了各國稅務(wù)當(dāng)局獲取相關(guān)信息，更給各國基于屬地和屬人原則建立的稅收管轄權(quán)的行使帶來一系列困擾和挑戰(zhàn)。這些問題集中在對(duì)納稅主體的認(rèn)定發(fā)生困難，傳統(tǒng)的居民、來源地和常設(shè)機(jī)構(gòu)等概念難以適應(yīng)；有形與無形交易性質(zhì)的界定出現(xiàn)困難，產(chǎn)品、勞務(wù)、特許權(quán)難以區(qū)分；傳統(tǒng)稅種與課征方式功能弱化，稅收流失嚴(yán)重，稅收征管稽查困難重重；多國企業(yè)間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)問題日趨復(fù)雜等方面。對(duì)上述問題，國際社會(huì)給予了極大關(guān)注，各國都在加緊研究對(duì)策，并不失時(shí)機(jī)地作出一系列的稅收政策安排。美國發(fā)布的《全球電子商務(wù)幾個(gè)稅收政策問題》，其核心就是從管理便利的角度，確認(rèn)電子商務(wù)領(lǐng)域中地域管轄權(quán)讓位于居民管轄權(quán)的理念。在歐盟，由歐洲委員會(huì)提出的《歐洲電子商務(wù)動(dòng)議》，闡明了在該領(lǐng)域創(chuàng)建“清晰與中性的稅收環(huán)境”的基本政策：既要反對(duì)偷逃稅，又要保護(hù)該產(chǎn)業(yè)健康發(fā)展；在稅收管轄權(quán)分配問題上，各國應(yīng)采取合作、協(xié)商方針。必須指出的是，盡管“中性、透明和不開征新稅”似乎已經(jīng)成為電子商務(wù)稅收政策的主導(dǎo)原則，但出于對(duì)各自財(cái)權(quán)利益的保護(hù)，各發(fā)達(dá)國家都在積極制定旨在強(qiáng)化電子商務(wù)稅收中居民稅收管轄權(quán)的措施，這將使地域稅收管轄權(quán)受到進(jìn)一步的限制或削弱，發(fā)展中國家對(duì)此須密切關(guān)注并加以防范。

　?。ㄋ模┲袊找嫒谌虢?jīng)濟(jì)全球化，從而迫切需要加強(qiáng)國際稅收合作

　　20世紀(jì)80年代以來，隨著改革深入和對(duì)外開放擴(kuò)大，中國經(jīng)濟(jì)參與全球化的進(jìn)程正在加快。中國的對(duì)外貿(mào)易有了長足發(fā)展。1981～1999年間，我國進(jìn)出口總額年均增長速度達(dá)到12.4%，其中出口年均增長12.9%，進(jìn)口年均增長11.9%.我國在世界總量中的地位大幅提高，出口與進(jìn)口從改革開放之初的世界第32位分別上升到第9位和第10位?，F(xiàn)在中國的外貿(mào)依存度已達(dá)到40%.中國引進(jìn)外資取得重大進(jìn)展，20世紀(jì)90年代利用外資年均在400億美元左右，到2000年上升到近600億美元。

　　中國的對(duì)外開放對(duì)于帶動(dòng)和促進(jìn)中國的經(jīng)濟(jì)增長、就業(yè)擴(kuò)大、結(jié)構(gòu)調(diào)整，及管理技術(shù)水平的提高，起到了重要作用。然而，外商投資企業(yè)利潤轉(zhuǎn)移和逃避稅收問題不容忽視。轉(zhuǎn)移定價(jià)已成為外方直接投資中普遍存在的嚴(yán)重問題。外商通過轉(zhuǎn)移定價(jià)轉(zhuǎn)移企業(yè)利潤、逃避國家稅收，典型做法就是“高進(jìn)低出”，即高價(jià)提供設(shè)備、原材料和零配件、高價(jià)轉(zhuǎn)讓技術(shù)、專利和商標(biāo)使用權(quán)，壓低產(chǎn)品出口銷售價(jià)、低價(jià)申報(bào)納稅等。據(jù)有關(guān)分析，我國外方投資企業(yè)偷逃稅面不低于70%，每年逃稅額達(dá)數(shù)百億之多。

　　對(duì)外開放是中國的一項(xiàng)基本國策?，F(xiàn)在中國已加入WTO，這將使中國今后的對(duì)外開放進(jìn)一步向縱深發(fā)展。隨著中國關(guān)稅的進(jìn)一步降低，各項(xiàng)非關(guān)稅措施的削減和取消，中國對(duì)國外產(chǎn)品及投資的市場(chǎng)準(zhǔn)入會(huì)不斷擴(kuò)大。據(jù)有關(guān)研究，2000～2005年，中國出口增長年遞增率為9.7%，中國進(jìn)口增長年遞增率為15%，中國外商直接投資到2005年估計(jì)將達(dá)到1000億美元以上。在這一背景下，中國今后的國際稅收問題將會(huì)更加復(fù)雜，即一方面如何減少和避免國際雙重征稅，另一方面如何防范和減少國際稅收的偷逃，以最大限度地維護(hù)我國的利益，這是中國下一步加速對(duì)外開放中必須考慮的一個(gè)重要問題。

　　由上述分析可見，中國已經(jīng)日益走向和融入經(jīng)濟(jì)全球化，國際稅收問題比以往更加突出和重要。因此，加強(qiáng)國際稅收合作，建立國際稅收新秩序，是非常必要的。

　　二、對(duì)現(xiàn)行國際稅收合作方式的評(píng)價(jià)

　　伴隨著經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的不斷加深，跨國公司的空前發(fā)展，一國稅收政策的跨國界溢出效應(yīng)日益明顯，在一定程度上限制了各國政府獨(dú)立制定稅收政策的主權(quán)；與此同時(shí)，跨國公司的逃避稅活動(dòng)日益嚴(yán)重地侵蝕各國政府的財(cái)政收入，一國的稅收征管也越來越依賴其他國家的支持和配合。為此，各國政府和國際社會(huì)越來越關(guān)注和重視在稅收政策和征管領(lǐng)域的全面合作，圍繞著如何對(duì)跨國公司征稅，來協(xié)調(diào)劃分有關(guān)國家的稅收管轄權(quán)，開展情報(bào)交換，共同打擊國際逃避稅活動(dòng)。

　　目前許多國際組織主要以設(shè)立論壇的形式在不同范圍內(nèi)和不同程度上開展了國際稅收合作，一些論壇是全球范圍的，另一些則是區(qū)域范圍的；一些只注重稅務(wù)管理方面的合作；另一些則既涉及稅收政策，又涉及稅收征管。此外，許多國家之間還開展了各種形式的雙邊稅收合作。現(xiàn)行有代表性的、頗具影響力的國際稅收合作方式有以下五種：OECD模式、聯(lián)合國模式、世界貿(mào)易組織模式、區(qū)域性稅收合作以及雙邊稅務(wù)合作。這些國際稅收合作方式目前的地位如下：

　　（一） OECD處于國際稅收合作的中心地位

　　現(xiàn)行國際稅收合作方式是以發(fā)達(dá)國家為主導(dǎo)的，以O(shè)ECD為代表的發(fā)達(dá)國家制定了國際稅收規(guī)則，并主導(dǎo)著國際稅收的發(fā)展方向。雖然OECD已開始注重同廣大發(fā)展中國家的對(duì)話，并逐漸認(rèn)識(shí)到了與發(fā)展中國家開展稅收合作的必要性，但在以O(shè)ECD為中心的國際稅收合作關(guān)系中，無論是國際稅收規(guī)則的制定，還是國際稅收合作的實(shí)踐，處處體現(xiàn)著為成員國利益服務(wù)的宗旨，發(fā)展中國家作為非成員國處于被動(dòng)和從屬的地位。尤其是在電子商務(wù)、金融工具創(chuàng)新等一些新的課題沖擊著現(xiàn)行國際稅收原則，需要重新審視舊的規(guī)則并制定新規(guī)則的情況下，發(fā)展中國家不能形成合力，有效發(fā)表自己的聲音。由于研究力量不足等原因，也無法研究和制定符合發(fā)展中國家利益的新制度、新規(guī)則。

　　（二） 聯(lián)合國在國際稅收合作領(lǐng)域的作用日漸削弱

　　可以說，現(xiàn)行的國際稅收合作框架是由聯(lián)合國（國聯(lián)）最早倡導(dǎo)的，而且聯(lián)合國還從維護(hù)發(fā)展中國家稅收權(quán)益的角度出發(fā)，于1979年制定了《聯(lián)合國范本》，成為發(fā)展中國家與發(fā)達(dá)國家談判稅收協(xié)定的主要指南，有效地保護(hù)了發(fā)展中國家的來源地稅收管轄權(quán)。但與OECD組織相比，聯(lián)合國在20世紀(jì)80年代以后的時(shí)間內(nèi)，放松了對(duì)國際稅收合作的研究，在組織上沒有設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)專門進(jìn)行研究，也沒有根據(jù)形勢(shì)的發(fā)展變化不斷探討新問題，修訂《聯(lián)合國范本》。盡管在20世紀(jì)90年代后，聯(lián)合國也每年召集國際稅收或稅收協(xié)定年會(huì)，討論熱點(diǎn)問題以及范本注釋的修訂等，但往往是跟隨OECD，沒有新見解，也不能從根本上反映發(fā)展中國家的要求，保護(hù)發(fā)展中國家的利益。

　　（三） 世界貿(mào)易組織在國際稅收合作領(lǐng)域的作用有限

　　關(guān)貿(mào)總協(xié)定和世貿(mào)組織僅限于關(guān)稅和某些稅收領(lǐng)域的協(xié)調(diào)，主要以促進(jìn)自由貿(mào)易為宗旨，而不是專門的世界稅收合作組織，不可能在更廣的范圍內(nèi)通過成員國對(duì)各項(xiàng)稅收問題進(jìn)行廣泛而又細(xì)致的討論，具體推動(dòng)成員國的全面稅收合作，解決更多的實(shí)際問題。例如服務(wù)貿(mào)易總協(xié)定明確規(guī)定，世貿(mào)組織原則不影響各國間簽訂的避免雙重征稅協(xié)定的執(zhí)行。按照世貿(mào)組織原則，對(duì)于其他成員國不符合原則的國內(nèi)稅收政策可以上訴并要求仲裁解決。但世貿(mào)組織本身并不能就如何采取積極措施促進(jìn)國際稅收協(xié)調(diào)與合作提供建設(shè)性方案。

　?。ㄋ模?區(qū)域性合作與雙邊合作不利于形成國際統(tǒng)一規(guī)范

　　區(qū)域性稅收合作和兩國間進(jìn)行的雙邊合作雖然能有利于解決具體問題，如簽訂雙邊避免雙重征稅協(xié)定、進(jìn)行征管合作、情報(bào)交換、反避稅對(duì)應(yīng)調(diào)整等，共同打擊國際逃避稅。但這些合作只能在現(xiàn)行國際稅收原則的基礎(chǔ)上進(jìn)行，由于受到合作方較少的局限，這種區(qū)域性或雙邊的合作方式更側(cè)重于國際稅收原則的運(yùn)用或國際稅收合作的具體實(shí)踐，而不利于針對(duì)新情況、新問題制定統(tǒng)一國際稅收規(guī)范。

　　三、全球性稅收合作組織的框架

　　（一） 國際稅收合作組織的目標(biāo)及組織形式

　　從本質(zhì)上講，經(jīng)濟(jì)日益全球化要求沖破國家的限制和束縛，使商品和生產(chǎn)要素在國際間自由流動(dòng)，這與各國由稅收主權(quán)所決定的不同稅收制度發(fā)生著矛盾和沖突。建立國際稅收組織就是要在一定范圍內(nèi)緩和和調(diào)解這種矛盾。鑒于現(xiàn)行國際稅收合作方式的不足，聯(lián)合國應(yīng)建立一個(gè)致力于國際稅收研究并促進(jìn)國際稅收合作的政府間的全球性組織或論壇，旨在適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展的需要，研究國際稅收熱點(diǎn)問題，制定指導(dǎo)各國稅收實(shí)踐的一般準(zhǔn)則，根據(jù)發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家的不同利益要求，協(xié)調(diào)劃分稅收管轄權(quán)，保護(hù)跨國納稅人的合法權(quán)益，促進(jìn)稅收領(lǐng)域的國際合作，開辟稅收情報(bào)交換渠道，共同打擊國際逃避稅。

　　在組織形式上，有兩種方案可供選擇：

　　第一種方案是，建立一個(gè)像世界貿(mào)易組織那樣對(duì)成員國政策具有約束力的全球性的稅收合作組織。一是制定國際稅收組織原則，并在該原則框架下通過政府間談判的形式，來強(qiáng)制性地協(xié)調(diào)各國的稅收政策和稅收征管，促進(jìn)稅收合作；二是提供一個(gè)解決稅務(wù)爭(zhēng)端的仲裁機(jī)制，解決各國在對(duì)跨國納稅人征稅過程中發(fā)生的爭(zhēng)議；三是征收全球稅，建立組織基金，發(fā)揮國際財(cái)政的職能，可作為組織運(yùn)作經(jīng)費(fèi)的一個(gè)來源，或作為援助發(fā)展中國家、提高其征管水平的技術(shù)援助資金。這種方案能夠有效發(fā)揮該組織的作用，但要使涵納直接稅和間接稅各稅種的國際稅收原則對(duì)各國形成約束，則需要一個(gè)復(fù)雜的運(yùn)作過程，在短期內(nèi)難以實(shí)現(xiàn)，可作為一個(gè)長期努力的目標(biāo)。

　　第二種方案是參照現(xiàn)行OECD模式，組織的運(yùn)作建立在共識(shí)的基礎(chǔ)之上，成員國不論規(guī)模大小，都可阻止提案的通過。組織決策不具有法律約束力，而是通過“監(jiān)督壓力”和“共同意愿”得以遵守。這種機(jī)制在OECD范圍內(nèi)運(yùn)行良好，各成員國在履行其沒有法律約束力的承諾方面提供了成功的經(jīng)驗(yàn)。該方案的最大好處是比有約束力的運(yùn)行機(jī)制更易操作。然而，在全球性的組織中，“監(jiān)督壓力”對(duì)各成員的制約往往較小，而且，如果像OECD和聯(lián)合國那樣各成員國按本國GNP比例出資，出資多的大成員國在機(jī)構(gòu)中的作用和影響力較大。為了彌補(bǔ)這一不足，充分發(fā)揮發(fā)展中國家的作用，可以考慮建立“一國一票”的投票機(jī)制，與投票區(qū)相結(jié)合，建立各個(gè)地區(qū)或共同利益的投票區(qū)。

　　在具體實(shí)施上，目前應(yīng)按研究課題設(shè)立常設(shè)工作組，對(duì)每一問題首先制定出基本框架，然后開會(huì)征求各國政府代表的意見，綜合各方意見后，形成報(bào)告，作為不具有約束力的稅收指導(dǎo)原則。其法律效力類似于現(xiàn)行的稅收協(xié)定范本，各國在制定稅收政策、實(shí)施稅收征管和進(jìn)行雙邊談判時(shí)作為重要的參考依據(jù)。這些國際稅收規(guī)則經(jīng)過充分的實(shí)踐、補(bǔ)充和完善后，形成統(tǒng)一的原則，逐步具有法律約束力，為最終實(shí)現(xiàn)長期目標(biāo)做好準(zhǔn)備。

　　（二）國際稅收合作組織的職責(zé)范圍

　　1.收集和分析稅收信息。收集成員國的稅收信息，定期進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，匯編統(tǒng)計(jì)分析資料，監(jiān)測(cè)稅收的發(fā)展變化，查明趨勢(shì)和問題，為各項(xiàng)研究和交流提供基礎(chǔ)資料。

　　2.制定國際稅收標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則。根據(jù)國際經(jīng)濟(jì)的發(fā)展變化，適時(shí)制定、調(diào)整國際稅收政策和管理的標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)則，指導(dǎo)各國的國際稅收實(shí)踐。一是如何對(duì)跨國納稅人的利潤征稅，協(xié)調(diào)劃分各國的征稅權(quán)，并在此基礎(chǔ)上修訂稅收協(xié)定范本；二是研究解決電子商務(wù)稅收問題；三是限制有害的稅收競(jìng)爭(zhēng)，諸如WTO規(guī)則中的禁止性稅收優(yōu)惠補(bǔ)貼；四是制定國際反避稅的指南；五是研究間接稅所涉及的國際稅收問題。在有關(guān)研究的基礎(chǔ)上，探討制定更全面的國際稅收協(xié)定范本的可行性。或者增加就某一領(lǐng)域的稅收協(xié)定范本，如目前聯(lián)合國提議的擬定稅收分配公式，將跨國納稅人的應(yīng)稅收入按照反映各國關(guān)聯(lián)程度的公式分配給有關(guān)國家的稅務(wù)當(dāng)局，如果這一方案可行，也可以將其納入稅收協(xié)定范本，或?yàn)榇擞喠⑿碌膮f(xié)定范本。另外，聯(lián)合國也提出能否就股息、利息和特許權(quán)使用費(fèi)等預(yù)提稅統(tǒng)一稅率，并為此達(dá)成協(xié)議。

　　3.建立征管合作機(jī)制。多國間的征管合作是打擊國際逃避稅的有效辦法，日益受到國際組織和稅務(wù)主管當(dāng)局的關(guān)注和重視。一些國家簽署了雙邊征管合作協(xié)定，美洲稅收管理中心也制定了加強(qiáng)征管合作和信息交流的協(xié)定范本。在征管合作方面，可以借鑒OECD的做法和經(jīng)驗(yàn)，建立一個(gè)多邊分享稅收信息的機(jī)制，促進(jìn)各國的信息交流，研究探討跨國納稅人的國際加密身份查證系統(tǒng)，共同打擊國際逃避稅。

　　4.擬定解決稅務(wù)爭(zhēng)端的仲裁程序。制定仲裁程序，為各國在對(duì)跨國納稅人進(jìn)行征收管理的過程中所產(chǎn)生的分歧和摩擦，提供協(xié)調(diào)和解決的途徑。

　　5.向發(fā)展中國家提供技術(shù)援助。向發(fā)展中國家提供培訓(xùn)等技術(shù)援助，幫助發(fā)展中國家簡(jiǎn)化稅法、規(guī)范稅制，促進(jìn)稅法的透明、公平和公正，消除腐敗，改進(jìn)技術(shù)裝備，以提高征管效率。此外，還可研究設(shè)立貨幣交易稅、碳稅等國際稅種的可行性，如果可行，可以建立援助基金，向發(fā)展中國家提供改善稅收政策和管理的援助資金。

　　（三） 建立國際稅收合作組織的可行性分析

　　1.國際社會(huì)的不同態(tài)度。目前，許多國家和國際組織都支持建立國際稅收合作組織，并為此提出各種議案。從總體上看，發(fā)展中國家態(tài)度積極，要求迫切，而發(fā)達(dá)國家態(tài)度或者較為冷談或者表示反對(duì)。

　　發(fā)展中國家對(duì)建立國際稅收合作組織的期望很高，希望通過這一組織來發(fā)表有影響力的聲音，表達(dá)發(fā)展中國家的要求，尤其是在國際稅收規(guī)則的制定過程中反映發(fā)展中國家的利益，改變現(xiàn)行發(fā)達(dá)國家主導(dǎo)國際稅收合作的局面。但由于發(fā)展中國家的稅收專業(yè)水平較低，提不出切實(shí)可行的措施，口號(hào)多于可操作的具體建議。

　　OECD的態(tài)度較為冷談，一方面，OECD不愿改變主導(dǎo)國際稅收研究與合作的格局，擔(dān)心國際稅收合作組織的建立會(huì)影響和動(dòng)搖其地位；另一方面，OECD也認(rèn)識(shí)到加強(qiáng)全球范圍稅收合作的必要性，因?yàn)橐恍┮?guī)則的有效實(shí)施必須得到發(fā)展中國家的配合，目前OECD已同70個(gè)非成員國建立了對(duì)話與合作關(guān)系，也積極向包括中國在內(nèi)的發(fā)展中國家的稅務(wù)官員提供稅收培訓(xùn)，其主要目的是希望建立一個(gè)以O(shè)ECD為中心的國際稅收合作體系。

　　發(fā)達(dá)國家的意見也不盡一致，美國雖為OECD成員國，但對(duì)OECD的一些規(guī)則和主張持否定態(tài)度，例如，對(duì)于OECD反有害稅收競(jìng)爭(zhēng)的做法，美國認(rèn)為干預(yù)了國家的稅收主權(quán)，美國反對(duì)向發(fā)展中國家提供援助，其基本政策主張是，發(fā)展中國家要依靠自己，“和平”、“自由”和“資本主義”是發(fā)展中國家成功發(fā)展的惟一有效模式，這體現(xiàn)了美國所倡導(dǎo)的市場(chǎng)至上的新自由主義觀點(diǎn)和單邊主義傾向。

　　反對(duì)建立國際稅收合作組織的主要觀點(diǎn)有：（1）國際稅收合作組織的建立會(huì)削弱主權(quán)國家的稅收決策權(quán)，反稅收競(jìng)爭(zhēng)的結(jié)果可能導(dǎo)致全球稅負(fù)的提高，不利于資本、勞動(dòng)力等生產(chǎn)要素的跨國流動(dòng)；（2）開征全球性稅收，可能帶來許多弊端，如征收碳稅將會(huì)導(dǎo)致能源的全面漲價(jià)，阻礙世界經(jīng)濟(jì)增長，發(fā)展中國家將首受其害；（3）建立稅收信息共享機(jī)制也存在問題，它將強(qiáng)制低稅國改變保護(hù)金融隱私的法規(guī)，這實(shí)際上是把別國的法律強(qiáng)加于低稅國的法律之上，有悖于國際法原則。

　　2.達(dá)成共識(shí)的可能性。盡管國際社會(huì)對(duì)建立國際稅收合作組織有不同看法，但從總體上看，持積極態(tài)度的較多，如果在設(shè)計(jì)職責(zé)范圍時(shí)能夠兼顧發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家的利益，最終達(dá)成共識(shí)還是很有希望的。因此，建立國際稅收組織的難點(diǎn)和關(guān)鍵就是首先了解發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家的不同要求，然后尋找一個(gè)雙方都感興趣、都能從中受益的結(jié)合點(diǎn)。

　　盡管發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家在國際稅收分配關(guān)系以及規(guī)則的制定方面存在根本利益分歧，但二者在國際稅收合作領(lǐng)域也存在著共同利益和共同關(guān)心的問題。一是避免對(duì)跨國所得的雙重征稅；二是加強(qiáng)各國稅務(wù)當(dāng)局的交流，建立情報(bào)交換機(jī)制；三是共同打擊國際逃避稅；四是確定電子商務(wù)征稅規(guī)則，包括稅收協(xié)定的適用、增值稅的征收機(jī)制以及稅收征管的電子化問題；五是對(duì)金融服務(wù)收入以及衍生工具的征稅原則。除此之外，發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家都有各自關(guān)心的特別問題。例如，發(fā)展中國家希望調(diào)整現(xiàn)行國際稅收規(guī)則，提高其在國際稅收合作中的地位，而發(fā)達(dá)國家希望維持現(xiàn)行國際稅收規(guī)則不變，維護(hù)其主導(dǎo)地位；發(fā)展中國家關(guān)心在新的稅收規(guī)則的制定中更多地堅(jiān)持“來源地”稅收管轄權(quán)，發(fā)達(dá)國家主張更多地堅(jiān)持“居民”稅收管轄原則；發(fā)展中國家更關(guān)心發(fā)展和援助問題，希望國際稅收組織能夠開征新的全球稅，建立技援基金，借鑒發(fā)達(dá)國家先進(jìn)的管理經(jīng)驗(yàn)，提高其征管水平，而發(fā)達(dá)國家強(qiáng)調(diào)發(fā)展中國家的國內(nèi)責(zé)任，謀求發(fā)展中國家自身的發(fā)展；發(fā)展中國家希望利用稅收政策來吸引投資，強(qiáng)調(diào)稅收政策對(duì)發(fā)展的影響，而發(fā)達(dá)國家注重反有害的稅收競(jìng)爭(zhēng)，要求發(fā)展中國家提供銀行信息，主張稅收對(duì)投資的中性影響。

　　建立國際稅收合作組織，必然會(huì)削弱現(xiàn)行各國際組織在國際稅收協(xié)調(diào)與合作中的作用，從而會(huì)改變或影響現(xiàn)行以發(fā)達(dá)國家為主導(dǎo)的國際稅收合作格局。因此，從總體上看，建立國際稅收合作組織更符合發(fā)展中國家的利益。對(duì)于發(fā)達(dá)國家來說，他們不愿意改變更多反映自身利益的現(xiàn)行國際稅收規(guī)則，但如果能夠在更廣泛的范圍內(nèi)開展與發(fā)展中國家的稅收合作，他們也會(huì)支持國際稅收組織的建立。發(fā)展中國家應(yīng)認(rèn)清這一形勢(shì)和利弊關(guān)系，在對(duì)策上，應(yīng)力爭(zhēng)取得發(fā)達(dá)國家的支持，在目前提出目標(biāo)和方案設(shè)計(jì)階段，要突出共識(shí)，強(qiáng)調(diào)各國都關(guān)心的國際稅收共性，弱化只對(duì)發(fā)展中國家有利的職能范圍，同時(shí)適當(dāng)關(guān)注發(fā)達(dá)國家關(guān)心的稅收情報(bào)交換等問題，待國際稅收組織建立并逐漸發(fā)展后，再進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)自身的原則和發(fā)展援助問題。只有各國的普遍支持和認(rèn)同，才能最終促成國際稅收合作組織的建立。

　　四、中國參與國際稅收合作的立場(chǎng)與對(duì)策

　?。ㄒ唬┰?則

　　中國作為最大的發(fā)展中國家，應(yīng)積極支持國際稅收合作組織的創(chuàng)建，并在新的國際稅收規(guī)則建立和新的國際稅收秩序形成的過程中，維護(hù)發(fā)展中國家的利益。近些年，中國積極參與國際稅收合作，在國際會(huì)議和國際組織中發(fā)表自己的立場(chǎng)和觀點(diǎn)，也越來越得到國際社會(huì)的認(rèn)可。因此，適時(shí)、策略地表達(dá)我國的立場(chǎng)和態(tài)度很重要。

　　（二）對(duì) 策

　　在上述原則指導(dǎo)下，我國應(yīng)采取以下對(duì)策：

　　第一，爭(zhēng)取廣大發(fā)展中國家的支持，說明建立國際稅收合作組織對(duì)維護(hù)發(fā)展中國家利益的重要性。目前在發(fā)展中國家內(nèi)部，也出現(xiàn)了一些分化，也存在著不同的利益要求，因此，必須團(tuán)結(jié)廣大的發(fā)展中國家，發(fā)揮發(fā)展中國家的集體力量?？梢哉f，促成國際稅收合作組織的建立，打破現(xiàn)行國際稅收格局，這一行動(dòng)本身就是發(fā)展中國家的勝利。

　　第二，講求策略，爭(zhēng)取發(fā)達(dá)國家的認(rèn)可。要贏得發(fā)達(dá)國家的認(rèn)可和支持，必須了解他們的興趣和要求，爭(zhēng)取將反有害稅收競(jìng)爭(zhēng)等發(fā)達(dá)國家關(guān)心的問題列入該組織的宗旨或研究領(lǐng)域，讓他們看到合作的好處。是否能爭(zhēng)取到發(fā)達(dá)國家的認(rèn)可，將是國際稅收合作組織建立和運(yùn)作最需解決的問題。為此，必須在對(duì)策方案的設(shè)計(jì)上，既要以維護(hù)發(fā)展中國家利益為主，又要反映發(fā)達(dá)國家的需要，要力爭(zhēng)解決OECD目前所不能解決的問題，注意與OECD的工作配合與銜接。

　　第三，在國際論壇的各種場(chǎng)合，積極宣傳建立國際稅收合作組織的必要性，宣傳我國對(duì)建立全球性稅收合作組織的設(shè)想。內(nèi)容要著重闡明國際稅收合作組織的目標(biāo)，及當(dāng)前只是側(cè)重建立論壇模式的組織形式；闡明國際稅收合作組織有限的幾項(xiàng)職責(zé)范圍，不影響國家的稅收主權(quán)，對(duì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不同的世界各國，都是利多弊少，從而減少阻力，便于各國接受，加快建立國際稅收組織的進(jìn)程。

　　第四，完善國際稅收政策，有針對(duì)性地建立健全涉外稅收和國際稅收法規(guī)體系，大量培養(yǎng)高素質(zhì)的國際稅收管理人才，加強(qiáng)國際稅收管理。并以此為基礎(chǔ)，積極開展國際稅收管理的跨國協(xié)調(diào)與合作。同時(shí)，在積極促成國際稅收合作組織建立的同時(shí)，要進(jìn)一步積累經(jīng)驗(yàn)，加速提高我國國際稅收政策和管理水平。只有我國國際稅收水平不斷提高，才能提出可行的觀點(diǎn)和建議，才能在國際稅收合作組織的籌建、設(shè)計(jì)和未來的工作中更好地發(fā)揮作用，提高我國的地位。

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