一、中央與地方稅權縱向治理的理論依據

　　治理（英文govemance）是當今社會科學研究的熱門話題之一。作為管理公共事務的模式，現(xiàn)代社會小到公司、社區(qū)，大到國家、國際組織，若要高效有序的運行都需要進行良好的治理（即善治）。稅權，作為一種公共權力，是指國家的稅收管轄權，即國家在稅收領域所擁有和行使的權力，是國家主權（注：按國際法律規(guī)定，國家主權包括獨立權、平等權、自保權和管轄權。）在稅收領域中的表現(xiàn)。稅權在結構上可以從縱向和橫向兩個層面來劃分，從縱向關系看，稅權是指中央與地方各級政府代表國家向居民或納稅單位行使的稅收管轄權。從橫向關系看，稅權是指不同國家機構之間稅收的立法權、執(zhí)法權和司法權的配置及其相互關系。本文僅論述稅權的縱向治理問題。

　　在現(xiàn)代經濟社會中，稅權治理涉及到上下級政府之間和同級政府的不同權力部門之間稅收活動的各個方面，體現(xiàn)了他們彼此之間遵循市場經濟原則，為了公共利益和社會認同基礎上的互動關系和合作。良好的稅權治理機制，有助于恰當?shù)卣{整和規(guī)范中央與地方政府之間的事權、財權和稅權配置關系，妥善的處理好由此產生的各種矛盾現(xiàn)象，實現(xiàn)政府的各項經濟和社會目標。

　　稅權在中央與地方政府之間進行劃分是市場經濟的客觀要求，它不僅出于政治上考慮，而且也是經濟上的需要。從政治角度上看，合理分權有利于提高行政效率，體現(xiàn)民主集中制的要求。若中央政府將權力高度集中，不利于調動地方政府的積極性，同時中央政府將全國一切事務統(tǒng)于一身，過高的監(jiān)督和信息成本必然導致效率損失。從經濟理論的角度看，眾所周知，公共產品具有層次性，按受益范圍的大小可以分為全國性公共產品或服務（如國防、外交、地球勘探和空間探索等）、跨地區(qū)公共產品或服務（如跨省高速公路和防洪工程等）和地方性公共產品或服務（如城市公用事業(yè)、社區(qū)治安、衛(wèi)生醫(yī)療等）三類。類似地，還應有世界性公共產品或服務（world public goods and ser-vices），如空間大氣層保護等?？傊?，各級政府的職能各有側重，不同品質的公共產品或服務應由不同級別的政府提供，不宜相互替代。若中央政府包攬所有公共產品或服務的供給，往往會由于信息不對稱而降低公共產品的提供效率。地方政府是地方性公共產品的最佳提供者，因為相對中央政府而言，它更了解當?shù)氐那闆r，可以根據本地的空間特征和居民的偏好，有針對性的提供公共產品或服務的數(shù)量和質量，更有利于實現(xiàn)資源配置的帕累托改進。相應地地方政府必須擁有較為獨立的稅收立法權。只有這樣，才能使各級政府的財權與事權相適應，最終保證高質量、高效率地履行其各項職能。由此可以看出，分級財政與分級政府相伴而生，它要求各級政府應有與各自事權相對應的財權與稅權，從而必然會引起稅收立法權在中央與地方之間的縱向劃分。

　　二、市場經濟國家中央與地方稅權治理模式及啟示

　?。ㄒ唬┦袌鼋洕鷩抑醒肱c地方稅權治理模式。

　　WTO是市場經濟國家的俱樂部，綜觀市場經濟國家稅權結構可以看出，由于受各自的經濟發(fā)展水平、政治經濟體制、民族習慣、歷史文化背景等多種因素的影響，中央與地方政府間稅權的縱向治理模式也不相同。即使在同一模式下，也呈現(xiàn)出各自不同的特點。大體說來，主要有以下三種類型：

　　1.地方分權型。中央和地方都擁有各自的稅收立法權和征收管理權，分級管理，自成體系，中央一般不干涉地方制定稅法和執(zhí)行稅收制度。實行分權型的國家主要有美國、意大利等國。其特點一是地方政府享有相對獨立的稅收立法權，對中央財政的依賴性較小。二是保證各級政府尤其是地方政府自主地組織和支配財源，實現(xiàn)各自的政府職能。一般來說，分級財政體制與分權型行政管理體制相對應。分權有利于分散中央政府的財政和決策負擔，有利于調動地方政府的積極性和增強其責任感。美國是典型的分權型聯(lián)邦制國家，政府機構分聯(lián)邦、州、地方三級，憲法明確規(guī)定了各級政府的事權。與其政體相適應，三級政府均有相對獨立的稅權，彼此各成體系，各司其職、互不干涉，形成了統(tǒng)一的聯(lián)邦稅制與各有千秋的州、地方稅制并存的格局。地方政府的立法權集中在州政府。但是，當?shù)胤秸霈F(xiàn)不適當課征時，聯(lián)邦法院有權做出停征的判定。另外，任何州都無權課征進出口關稅，這說明地方政府的稅權實際上受到上位法律的監(jiān)督和制約。

　　2.中央集權型。指中央政府集中全部或主要稅種的立法權，地方只擁有一定的稅率調整權和征管權等機動權力。它的特點在于：一是中央政府集中全國大部分稅收收入，二是地方政府對中央財政的依賴性較強。實行中央集權型的主要有英國、法國等，另外，發(fā)展中國家大多數(shù)采用這種類型。因為，這些國家需要用高度集權來保證國家政治經濟的穩(wěn)定和統(tǒng)一協(xié)調。英國是最為典型的中央集權型國家，它雖然奉行自由市場經濟制度，但在政體上實行君主立憲制。這種高度集權的政體決定了稅權的高度集中，中央政府集中了國家絕大部分稅種，地方政府只有財產稅一種稅。法國也是集權模式的代表，其政權分為中央、省和市鎮(zhèn)三級，實行共和制。各級政府的職能和事權劃分比較明確，各行其政，運作有序。法國稅收管理體制也高度集中，無論是中央稅還是地方稅，其稅收立法權及主要政策均由中央政府統(tǒng)一制定，地方僅享有一定的地方稅稅率調整權和稅收減免權。

　　3.集權分權兼顧型。亦稱適度集中、相對分散型，指將某一部分稅權劃歸中央，其余部分歸地方，主要是立法權集中、執(zhí)行權分散。德國、日本和發(fā)展中國家中一些人口較多、面積較大、民族關系較為復雜的國家，大多采用這種類型。如德國基本法對聯(lián)邦、州、地方三級政府的事權范圍做了明確的劃分，保證各級政府職責的有效實施。德國絕大部分稅種的立法權集中在聯(lián)邦，各州在聯(lián)邦尚未行使其立法權的范圍內有一定的立法權，但州以下地方政府則無稅收立法權。除關稅及聯(lián)邦消費稅外的其他稅收征管權均分散由州及地方政府，主要由州一級政府掌管。日本是單一制國家，行政機構分中央、都道府和市町村三級。中央與地方政府的職責劃分和財政支出范圍比較明確，并通過法律加以規(guī)范，不得隨意變更，具有一定的穩(wěn)定性。地方政府事權大，財權小，稅收收入相對不足。為此，通過中央政府的再調劑制度予以解決。日本稅制具有明顯的地方自治與中央集權相結合的特點，原則上，日本的中央稅和地方稅均由國會統(tǒng)一立法，地方政府的立法權相對較小，經中央政府批準，僅對為數(shù)極少的普通稅享有立法開征權。此外，中央對地方實行“課稅否決制”，在一定的程度上限制地方政府擅自開征稅收。

　?。ǘξ覈膸c啟示。

　　上述市場經濟國家中央與地方的稅權治理模式，反映了當今世界上稅權治理的狀況。對他們的經驗加以借鑒并合理揚棄，對我國建立良好的稅權治理機制大有裨益?？傊?，通過對上述國家稅權治理模式進行比較分析，可以得出以下幾點結論和啟不：

　　1.強調中央稅權的主導地位，約束地方稅權是各國稅權治理的共性?？v觀市場經濟國家，無論是實行單一制，還是聯(lián)邦制，無論其采用哪種治理模式，其共同特點是強調中央稅權的主導和控制地位，約束地方稅權，即大都將中央稅權置于地方稅權之上，使地方稅權受到中央稅權的制衡。因為地方政府的行為可能會對中央政府所實現(xiàn)的某些目標產生沖擊，也可能對其他地方的利益造成損害。故此，在制度設計時，中央必須對地方稅權進行適當?shù)募s束，即使像美國州、地方政府都享有獨立立法權的分權型國家，也不例外。在稅權上仍然存在著“雙重制約”，即聯(lián)邦對州和地方以及州對地方在稅收權限上的制約，聯(lián)邦有權判定州、地方政府的立法無效。日本規(guī)定的“課稅否決制”也體現(xiàn)了中央對地方稅權的約束和控制。我國在賦予地方相對獨立稅權時，也應借鑒他國經驗，對地方稅權進行約束。

　　2.政府級次少，各級政府的事權、財權、稅權依法予以清楚的界定。社會分工使政府職能體現(xiàn)出層次性，成熟的市場經濟國家政府均分為三級，行政級次少，財政供養(yǎng)人員較少。同時，這些國家中央與地方政府的職責范圍都十分明確，均以法律的形式界定各級政府的事權和財權，并賦予相應的稅權。因為，事權劃分是財權、稅權劃分的前提，以事權為基礎劃分各級政府的財權和稅權，這是建立完善、規(guī)范、責權明晰的分級財政體制的核心和基礎。解決中央與各級政府間利益沖突的最有效手段是行政法制化。

　　3.不同程度地賦予地方政府適度的稅權。無論是分權型國家還是集權型國家，都不同程度的賦予地方政府適度的稅權。一般來說，一國的集權程度高一些，地方政府稅權的配置就相對單薄，如法國，地方政府只能按國家的稅收法律執(zhí)行，但地方稅的稅率可由地方自行決定，并有權采取某些減免稅措施；反之，一國分權程度高一些，則地方政府稅權的配置就相對強大，主要體現(xiàn)在享有獨立的稅收立法權。如美國地方政府的稅權較大，可以設立自己的稅種、稅率和征管辦法，但聯(lián)邦政府的稅權仍然占主導地位。總體來看，稅權集中程度高的國家均有適度的分權；稅權分權程度高的國家也有較大程度的集權。所以，沒有絕對的集權，也沒有絕對的分權，采取那種模式取決于稅權的劃分怎樣才能更好地滿足本國社會經濟發(fā)展的需要。

　　4.建立權力制衡機制，防止稅權濫用?，F(xiàn)代社會，隨著政府管理職能范圍的擴大，政府所掌握的公共權力越來越大，其權力重心由議會不斷的向行政轉移，行政權力日趨強化。其不僅擁有傳統(tǒng)意義上的行政權，而且擁有準立法權，甚至準司法權，反映到稅權上同樣如此。此外，政府機關在行使職權時還有較大的自由裁量權。在這種情況下，政府掌握的公共權力極易被濫用。孟德斯鳩認為，“一切有權力的人都容易濫用權力，這是萬古不易的一條經驗”?！皬氖挛锏男再|來說，要防止濫用權力，就必須以權力約束權力?！保ㄗⅲ阂娒系滤锅F《論法的精神》，商務印書館1961版P154頁。）因此，各國為了預防政府權力，包括稅權的濫用，紛紛建立了權力制衡機制。通過立法機關、行政機關和司法機定之間以及上下級政府之間的“以權力制約權力”與政府外部——社會公眾（納稅人）的“以權利制約權力”相配合來防止稅權的濫用。

　　三、我國目前中央與地方稅權治理的狀況分析

　　眾所周知，我國目前處于經濟社會轉型時期，計劃經濟舊體制痕跡尚未完全消除，市場經濟新體制的框架僅初步建立。新舊體制并存一方面必然導致體制摩擦，另一方面又免不了會存在體制真空。反映在經濟運行過程中也不可避免地出現(xiàn)雙軌、多軌甚至無軌運行的混亂狀態(tài)，財稅領域也不例外。迄今為止，中央與地方之間稅權尚未建立規(guī)范、科學、穩(wěn)定的治理機制，存在的缺陷和不足主要有如下幾方面：

　　1.政府級次多，稅權難以劃分?，F(xiàn)行分稅制與政府機構和行政體制改革不配套，使得稅權在各級政府之間難以劃分。我國實行五級政府制度，上下級政府之間一般都設有相同的對口部門，致使政府機構龐大，尤其是地方政府人員比例過大，吃皇糧的人數(shù)多，用老百姓的話說就是“廟多神仙多”，財政不堪重負。與市場經濟成熟國家相比，像我國這樣實行五級政府制的國家在世界上是少有的。一般地說，政府行政級次少，相應地財政供養(yǎng)人員必然少，隊伍就精干高效，上下級政府之間的稅權就比較容易劃分，反之亦然。此外，若政府管理層次過多，管理半徑太長，信息和監(jiān)督成本較高也就不可避免，不利于提高政府的行政管理效率。改革開放以來，我國在行政體制和政府機構改革方面努力甚多，但成效不佳，尤其是減少政府級次的改革至今尚未觸及?？傮w上呈現(xiàn)出中央政府機構改革力度大，越往下，效率遞減，有些地方甚至出現(xiàn)了諸如“饅頭辦”之類的機構，吃“皇糧”人數(shù)有增無減。近幾年隨著國家大幅度提高公務員的工資，縣鄉(xiāng)財政收支矛盾十分突出，“政府貧困化”現(xiàn)象普遍，基層政府大多處于“吃飯財政”的困境，有些西部地區(qū)甚至發(fā)展到“要飯財政”的地步。因此，不下決心精簡政府行政級次、機構和人員，單純地談減輕納稅人的負擔就可能成為一個無法兌現(xiàn)的許諾。這種治標不治本的辦法，到頭來，納稅人的負擔仍然會反復。

　　2.上下級政府間的事權、財權、稅權不對稱，導致其行為不規(guī)范。劃分中央和地方政府明晰的事權范圍是社會分工在政府行政領域的具體體現(xiàn)。事權、財權、稅權相結合，以事權為基礎劃分各級政府的財權和稅權，這是建立完善的、規(guī)范的、責權明晰的分級財政體制的核心和基礎。1994年我國進行的以分稅制為基礎的分級財政體制改革，方向是正確的，但改革不徹底，僅初步理順了中央與省級政府之間的財政分配關系，但省以下各級政府之間的分稅制體制尚未建立，仍然實行雙軌或多軌運行的體制模式，遠未達到改革的目標。主要著眼于分稅（即分錢），而在事權的界定和稅權的合理劃分方面尚無大的舉措。由于各級政府事權不清，尤其是省、市、縣級政府的事權側重點究竟是什么，沒有從理論上界定清楚，制度規(guī)定上更模糊，存在著相互交叉和重疊現(xiàn)象，導致各級政府的職能范圍界線不明。

　　目前在實踐中突出地表現(xiàn)為：一方面事權從中央一省一市一縣一鄉(xiāng)向下傾斜，并且越往下事權彈性越小，剛性越強，有些事情非辦不可，如9年制義務教育、農村教師工資發(fā)放等。同時省以下地方政府還要承擔一些事先沒有界定清楚的事權，比如社會保障，以及一些難以預測的中央政府“請客”，地方政府“買單”的事權，比如公務員漲工資等。另一方面財權從鄉(xiāng)一縣一市一省一中央向上層層相對集中?！霸趯嵭蟹侄惙旨壺斦w制的國家里中央適當集中財權是普遍的做法。我國實行分稅制的主要意圖之一是扭轉過去中央財政收入占全部財政收入比重過低的局面，……然而現(xiàn)在的問題是這種趨向被盲目推廣和延伸，在省、市形成了上級政府都應集中資金的思維邏輯”（賈康、白景明，2002）。這樣在地方稅收立法權“缺位”，財權與事權極不對稱和科學、規(guī)范的財政轉移支付制度尚未建立的情況下，地方政府履行其職能所需的財力明顯不足。只能是“正門不通走歪門”，靠發(fā)揮自己的“優(yōu)勢”，在稅收之外尋求財源，導致不規(guī)范的“準稅收權”——收費權泛濫失控。目前，在地方政府的收入體系中，地方稅立法權“缺位”與各種收費、攤派、罰款“越位”同時并存，濫用收費權的情況比比皆是。一些名目繁多的收費和基金項目，甚至亂攤派、亂罰款，使得企業(yè)、百姓不堪重負，企業(yè)和個人的財產權利得不到保障，被不規(guī)范的政府行為所剝奪。不僅嚴重侵蝕了稅基，削弱了稅收作為地方政府財政收入主要來源的地位，而且形成了以費擠稅、費搭稅車、費大于稅，亂收費的局面。使得轉型時期為數(shù)不少的政府部門行為，偏離了公共利益的軌道。不僅擾亂了國民收入的正常分配秩序，而且嚴重損害了黨和政府的形象?！皩е逻@一結果的責任不全在地方，而與中央政府的制度安排有很大的關系。地方的行為在某種程度上正是對中央的政策在理性預期的基礎上所做出的某種反映”（楊燦明，2000年）。是“上有政策，下有對策”的“民間定理”的一個佐證。應當看到，由于分稅制改革不徹底，我國地方政府自我擴張了許多“灰色”權力，權力濫用的結果一方面是企業(yè)和個人利益受到侵害，另一方面不可避免的出現(xiàn)地方政府違法違規(guī)現(xiàn)象，而這正與稅權改革不到位有關。所以，反思我國中央與地方之間的稅權治理改革，可以看出，二者之間的交易費用較之改革前并沒有降低，也未實現(xiàn)最佳組合。由于“中央與地方財政關系的規(guī)則缺乏憲法基礎，使中央單方面改變‘游戲規(guī)則’，中央具有廣泛的裁量權，如征稅權，但它缺乏一個有效的機制來推行財稅政策；地方政府具有變相的免稅權和收費權，因而產生了兩種機會主義。地方機會主義和中央機會主義，這都是缺乏制度制約與制度強制的表現(xiàn)”（王紹光，1998）。

　　3.稅權高度集中，地方稅收立法權“缺位”。合理劃分中央與地方的稅收立法權是我國稅權縱向治理的一個重要內容之一。長期以來，我國一直延續(xù)計劃經濟時期所形成的高度集中的中央統(tǒng)一立法體制。既沒有適應建立社會主義市場經濟體制的要求進行調整，也沒有因分稅制的實施而作相應的改革。目前地方稅的征管權基本上已下劃到地方，但立法權、解釋權、實施細則的制定權仍高度集中于中央，地方稅立法權有名無實（注：見《中華人民共和國憲法》第五十八條、第一百條。），參與地方稅收立法和政策制定的是中央立法機關和行政機關，地方只是反映意見。立法中“受益人”缺席現(xiàn)象普遍，僅將屠宰稅和筵席稅這兩個有待廢除的稅種的開征、停征權下放給省級政府。我國稅權過于集中有多種原因：從歷史角度看，我國受封建傳統(tǒng)的中央集權制影響根深蒂固，強桿弱枝是千年來的治國之道。從政體上看，我國實行單一制的國家體制，而不是聯(lián)邦制，中央與地方政府是一種隸屬關系。與這種政體相適應，中央政府習慣于大包大攬，成為無所不能的無限政府；從特殊的國情看，建國初期我國基本上是參照前蘇聯(lián)的集權模式建立起來的國家，集權的慣性思維方式難以消除。從財政體制角度看，集權有利于中央政府利用自己制定財政體制規(guī)則的權力來增大自己的財力。規(guī)范化的分稅制的基本特征之一，就是將以立法權為核心的稅權在中央與地方政府之間進行合理的劃分，并以此確定各自的財力范圍和承擔相應的責任。只分稅不分權，沒有觸及到分稅制的實質，只是形式上的分稅制或處于淺層次的改革，并非真正意義上的分稅制。誠然，中央適當集中稅權，特別是稅收立法權是必要的，但集中不等于壟斷。地方稅立法權的“缺位”，一方面致使地方無法根據本地經濟發(fā)展的特點及時開辟新的稅源，使許多潛在的稅收收入白白流失；另一方面，由于我國地域遼闊，經濟發(fā)展不平衡，加之地方經濟各有特色，中央立法開征的某些稅種，在某些地區(qū)未必有相應的稅源，或稅源太小而難以征收。這種情況不利于地方因地制宜的調控配置區(qū)域性資源，影響了地方政府組織收入的積極性，造成地方政府，特別是西部地方政府過于依賴中央的財政轉移支付，無疑會妨礙地方經濟的發(fā)展，同時也使中央的某些稅收立法流于形式，如筵席稅，這種狀況顯然違背了分稅制的初衷。因此，適度下放地方稅收立法權已是勢在必行。

　　四、完善我國中央與地方稅權治理機制的思路與途徑

　　1.精簡政府機構，為各級政府間稅權的合理劃分鋪平道路。政府機構改革是政治體制改革和經濟體制改革的重要交匯點。要提高政府的治理能力和行政效率，必須轉變政府職能，“拆廟搬神”，精簡機構，這樣才能為各級政府間稅權的合理劃分鋪平道路。政府機構的“減肥”，按照標本兼治，治本為主的思路，具體包括三方面內容：一是減少政府級次，將現(xiàn)在的中央—省—市（地區(qū)）—縣—鄉(xiāng)五級政府制改為中央—省—縣（農村）或中央—市—區(qū)（大中城市）三級政府制，使三級政府有相對應的稅權。同時撤銷地區(qū)和鄉(xiāng)政府建制，可將其分別作為省與縣級政府的派出機構。二是減去一些不必要的機構。三是裁減冗員，重點是省以下各級政府機關。否則，機構不簡，人還在，權還在，今后還會伺機變著法子向老百姓收錢。誠然，進行政府機構改革決非易事，因為政府作為一個龐大的組織，部門利益、地方利益糾纏在一起，錯綜復雜，地方及部門的目標函數(shù)未必與中央一致。加入WTO后對各個利益集團的影響也大不相同，尤其是改革進入到政府要革自己的命時，其難度可想而知。過去當我們對機構改革的收益與成本的比較吃不準的時候，我們可以暫緩改革進程，待條件成熟時再實施。加入世貿組織后有限的過渡期，迫使我們必須加快政府行政管理體制的改革，使政府這個特殊的產業(yè)部門為納稅人提供優(yōu)質高效的公共物品或服務。

　　2.事權、財權、稅權要統(tǒng)一。從成熟的市場經濟國家實行分稅制的實踐來看，各級政府間事權劃分越清楚，政府間的財政收支矛盾就越少，稅款的使用效率就越高?？梢姡宄亟缍ǜ骷壵g的事權是處理好各級政府財政關系的初始環(huán)節(jié)。加入世貿組織后，首先應按各級政府的職能以法律形式科學、規(guī)范地界定事權，增強財政制度的穩(wěn)定性，避免上下級政府的利益之爭，而專注于規(guī)則的公平性。其次，各級政府要保證事權履行到位，就必須要有相應的財權作保證，而財權的大小又取決于稅權。同時要制止地方政府亂收費、亂攤派，也只有給地方政府適當?shù)呢敊?、稅權，從而使我國轉型時期的稅、費混亂現(xiàn)象得以徹底改觀。因此，要規(guī)范政府行為，必須使事權、財權、稅權相統(tǒng)一，用稅權保財權，用財權保事權。

　　3.賦予省級政府適當?shù)亩愂樟⒎?。政府需要分級，分級需要分權。但高度集權與不加限制的盲目分權對中國這樣一個地域遼闊，人口和民族眾多，地區(qū)間社會經濟發(fā)展水平極不平衡的大國來說均不可取。從我國的具體國情來看，應當采取中央集中較大的稅權，賦予地方適當稅收立法權的模式。由于?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）級政府是中央與地方政府權力的交匯點，在地方各級中起主導作用。有鑒于此，地方稅收立法權只賦予?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）級政府，不宜層層分散。同時，地方的稅收立法權必須受到中央的監(jiān)督和制約，即地方在不違背國家稅法統(tǒng)一，不影響中央政府對經濟的宏觀調控，不妨礙全國市場統(tǒng)一的前提下，根據本行政區(qū)域內地方性稅源分布和財政需要，由省級立法機關自行設立地方性稅種，以地方稅收法規(guī)的形式頒布實施，并報全國人大常委會備案。如果與國家法律、行政法規(guī)（包括稅收法律、法規(guī)）相抵觸的，中央政府或國家立法機關有權廢止或責令其修改?？傊?，在賦予地方稅收立法權的同時，建立完善的制度約束機制，以確保地方政府把其掌握的權力用在“刀刃”上，真正提高公眾的福利水平，實現(xiàn)財政分權的既定目標。

　　【參考文獻】

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