改革開放以來，中國的經(jīng)濟體制發(fā)生了巨大的變化。企業(yè)財務(wù)管理體制作為經(jīng)濟體制的一部分，同樣經(jīng)歷了巨大的變化�？偨Y(jié)改革開放以來我國企業(yè)財務(wù)管理體制改革的歷史，對于正確認(rèn)識過去，把握現(xiàn)在，將企業(yè)財務(wù)管理改革進一步推向深入，是很有意義的。 
　　
　　我們這里所說的企業(yè)財務(wù)管理體制，指的是國家對國有企業(yè)的財務(wù)管理體制，研究的范圍是從1978年至今這一段時間。在這段時間里，我國的經(jīng)濟體制改革逐步從計劃經(jīng)濟轉(zhuǎn)向市場經(jīng)濟，企業(yè)財務(wù)管理體制改革（以下簡稱財務(wù)改革）也由此而產(chǎn)生和演進。應(yīng)該說，我國的企業(yè)財務(wù)管理體制自建國以來一直處于變動之中，從來不是僵死的。但1978年以前的變動，只是在計劃經(jīng)濟體制大背景下的局部調(diào)整，沒有觸及舊財務(wù)管理體制的基礎(chǔ)；1978年以后，實行了從計劃經(jīng)濟條件下的企業(yè)財務(wù)管理體制向市場經(jīng)濟條件下的企業(yè)財務(wù)管理體制的變革，沖擊著舊體制的框架，其性質(zhì)與1978年以前的局部調(diào)整迥然不同。 

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　　從1978年起，我國開始實行經(jīng)濟改革、對外開放政策。從那時到現(xiàn)在，以國有企業(yè)改革為中心的城市經(jīng)濟改革可以大致劃分為三個階段，即1978－1986年以對企業(yè)放權(quán)讓利為主要改革內(nèi)容的階段（簡稱第一階段）；1987－1991年以全面推行承包經(jīng)營責(zé)任制為主要內(nèi)容的階段（簡稱第二階段）；1992年以后以轉(zhuǎn)換企業(yè)經(jīng)營機制和建立現(xiàn)代企業(yè)制度為主要改革內(nèi)容的階段（簡稱第三階段）。在經(jīng)濟體制改革的每個階段，企業(yè)財務(wù)管理體制都作出了相應(yīng)的響應(yīng)，進行了相應(yīng)的改革。 
　　
　　1、第一階段的企業(yè)財務(wù)管理體制改革 
　　
　　這一階段經(jīng)濟體制改革的重心在農(nóng)村，城市經(jīng)濟體制改革剛剛起步。城市經(jīng)濟改革著重解決的是國營企業(yè)的改革。1978年10月，四川省率先在重慶鋼鐵公司等企業(yè)進行擴權(quán)試點。1979年4月，為了貫徹黨的十一屆三中全會精神，在中央工作會議上提出了“調(diào)整、改革、整頓、提高”的方針，具體提出擴大企業(yè)自主權(quán)，并且把企業(yè)經(jīng)營的好壞同職工的物質(zhì)利益掛起鉤來的原則意見。同年7月，國務(wù)院下達了《關(guān)于擴大國營工業(yè)企業(yè)經(jīng)營管理自主權(quán)的若干規(guī)定》等5個文件，先在各省選擇少數(shù)企業(yè)試點，隨后逐步推廣。在擴權(quán)試點的基礎(chǔ)上，1981年開始國家對工業(yè)企業(yè)實行了利潤包干的經(jīng)濟責(zé)任制，其標(biāo)志是該年9月國家經(jīng)委和國務(wù)院體改委下達的《關(guān)于實行工業(yè)經(jīng)濟責(zé)任若干問題的意見》。這一階段里實施的另一項改革是利改稅。從1980年開始，全國400多個企業(yè)進行了以稅代利的試點。1983年4月，國務(wù)院批準(zhǔn)了財政部《關(guān)于國營企業(yè)利改稅試行辦法》，決定開始實行利改稅的第一步，即實行稅利并存的制度。1984年又試行第二步利改稅，即完全的利改稅。與此同時，國家進一步擴大企業(yè)自主權(quán)，1984年5月國務(wù)院頒發(fā)《關(guān)于進一步擴大企業(yè)自主權(quán)的暫行規(guī)定》，又將國有企業(yè)的自主權(quán)增加了10項。與上述企業(yè)改革措施相聯(lián)系，這一階段還陸續(xù)開始了價格、財政、金融。工資等方面的改革，但總的來講，該階段的城市經(jīng)濟體制改革是以對企業(yè)的放權(quán)讓利為中心進行的。 
　　
　　為了配合黨中央、國務(wù)院的改革布署，主管國營企業(yè)財務(wù)工作的財政部及當(dāng)時的國家經(jīng)委、人民銀行、各行業(yè)主管部門在這一階段相應(yīng)出臺了一系列企業(yè)財務(wù)管理體制方面的改革措施，主要是從分配關(guān)系入手，進行擴大企業(yè)自主財權(quán)，實行經(jīng)濟核算制和經(jīng)濟責(zé)任制，調(diào)動企業(yè)的積極性，同時也對擴大企業(yè)經(jīng)營自主權(quán)的配套改革進行了初步嘗試。主要包括： 
　　
　�。�1）實行企業(yè)基金制度。1978年11月，國務(wù)院批準(zhǔn)財政部《關(guān)于國營企業(yè)試行企業(yè)基金的規(guī)定》的文件，規(guī)定工業(yè)企業(yè)按照完成國家八項計劃指標(biāo)以及供貨合同的程度，分別按工資總額的不等比例從實現(xiàn)利潤中提取企業(yè)基金，主要用于職工集體福利設(shè)施、彌補職工福利基金不足、發(fā)放職工獎金等。1979年10月，國務(wù)院又頒發(fā)了《關(guān)于改進國營企業(yè)提取企業(yè)基金辦法的通知》，對1978年的辦法進行了一些修改補充。與此同時，各行業(yè)主管部門也紛紛制定了各行業(yè)的企業(yè)基金辦法。 
　　
　�。�2）實行利潤留成制度。1979年7月，國務(wù)院頒發(fā)《關(guān)于國營企業(yè)利潤留成的規(guī)定》，要求試行企業(yè)按規(guī)定比例留用部分利潤，用于建立生產(chǎn)發(fā)展基金、職工福利基金和職工獎勵基金。同年8月，財政部、國家經(jīng)委、人民銀行聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于貫徹國務(wù)院企業(yè)管理體制改革試點中幾個具體問題的意見》。1980年，國家經(jīng)委、財政部頒布修訂了《國營工業(yè)企業(yè)利潤留成試行辦法》，企業(yè)利潤留成制度得到進一步推廣。 
　　
　�。�3）進行以稅代利試點和實施利改稅。1980年11月，財政部印發(fā)了《關(guān)于1980年在少數(shù)工業(yè)企業(yè)進行利改稅試點的意見》；次年1月印發(fā)了《關(guān)于國營工業(yè)企業(yè)試行以稅代利的幾項規(guī)定》，對以稅代利、獨立核算、自負(fù)盈虧的試點企業(yè)作了統(tǒng)一規(guī)定。在進行了兩年的試點工作以后，1983年財政部召開了全國利改稅工作會議，發(fā)出了《關(guān)于國營企業(yè)利改稅試行辦法》的通知，提出了在全國推行第一步利改稅的具體方案，即對國營大中型工業(yè)企業(yè)的實現(xiàn)利潤，一律按55％的稅率征收所得稅，稅后利潤一部分采取遞增包干、固定比例上交或交納調(diào)節(jié)稅等辦法上交國家，一部分按國家規(guī)定的留利水平留給企業(yè)。一年之后，即1984年9月，國務(wù)院批轉(zhuǎn)財政部《關(guān)于在國營企業(yè)推行利改稅第二步改革的報告》和《國營企業(yè)第二步利改稅試行辦法》，決定從1984年10月1日起在全國推行第二步利改稅，即將企業(yè)應(yīng)上交國家的財政收入分別按11個稅種向國家交稅，稅后利潤留給企業(yè)使用。 
　　
　�。�4）擴大企業(yè)自主財權(quán)和完善利改稅的配套改革。在企業(yè)財務(wù)改革的這一階段，圍繞擴大企業(yè)自主財權(quán)和實行利改稅的主題，出臺了一系列配套改革措施，其中主要有： 
　　
　�、�固定資產(chǎn)實行有償調(diào)撥和有償占用。1979年以前，國營企業(yè)間的固定資產(chǎn)無償調(diào)撥。1979年6月，財政部發(fā)布了《關(guān)于國營企業(yè)固定資產(chǎn)實行有償調(diào)撥的試行辦法》，規(guī)定企業(yè)間調(diào)撥固定資產(chǎn)要作價收款。同年，還明確了在實行企業(yè)利潤留成的同時，實行固定資產(chǎn)的有償使用制度，規(guī)定企業(yè)對占用的固定資產(chǎn)要向國家交納固定資產(chǎn)占用費。 
　　
　�、诹鲃淤Y金有償使用。1978年以前，國營企業(yè)流動資產(chǎn)供應(yīng)和管理制度大體上分別實行全額財政撥款、銀行全額信貸、財政和銀行分別供應(yīng)的辦法。從1979年始，國家規(guī)定國營工交企業(yè)的全部流動資金逐步改為由人民銀行以貸款方式提供；并決定從1980年10月三日起，企業(yè)對核定的流動資金應(yīng)向財政部門交納流動資金占用費。 
　　
　　以上措施，都是為了在擴大企業(yè)財權(quán)的同時加大企業(yè)的責(zé)任而提出的。 
　　
　�、蹖嵭谐杀窘y(tǒng)一管理，頒布《成本管理條例》及細(xì)則。建國以來，國家曾有過若干費用開支辦法并有過多次修改與補充。1984年3月，國務(wù)院發(fā)布《國營企業(yè)成本管理條例》2同年4月，財政部又頒布《國營工業(yè)、交通企業(yè)成本管理實施細(xì)則》，使我國有了一套比較完善的成本管理辦法，相對規(guī)范了所得稅的成本費用扣除辦法。 
　　
　�、芨母镎叟f制度，頒布《折舊試行條例》。長期以來，我國企業(yè)實行折舊基金制，將其作為固定資產(chǎn)更新改造的主要來源。1978年前的折舊基金實行統(tǒng)收統(tǒng)支辦法，1978年后企業(yè)提取的折；日基金上交國家部分逐步減少，直至1986年折舊基金全部留給企業(yè)。為了規(guī)范折舊的提取和管理，1988年4月，國務(wù)院發(fā)布了《國營企業(yè)固定資產(chǎn)折舊試行條例》，明確了折舊的提取范圍，折舊基金的使用、管理和監(jiān)督辦法。 
　　
　　以上對成本管理和折舊管理的改進，既是出自統(tǒng)一企業(yè)所得稅前扣除項目的考慮，也是為了規(guī)范企業(yè)的成本費用管理。 
　　
　　回顧第一階段的財務(wù)改革，我們可以看到，國有企業(yè)的經(jīng)濟改革實際是以財務(wù)改革為突破口的，即從利潤分配入手，擴大企業(yè)財權(quán)，使企業(yè)擁有再生產(chǎn)的能力和促使勞動者從物質(zhì)利益上關(guān)心企業(yè)的經(jīng)營成果；然后將國家與企業(yè)間的分配關(guān)系加以規(guī)范化，以稅收的形式固定下來，最終實現(xiàn)對企業(yè)放權(quán)讓利的經(jīng)濟體制改革的目的。但是，這一階段的財務(wù)改革基本停留在分配環(huán)節(jié)上，尚未涉及國有企業(yè)存在的深層問題，因而只有改革的初步。 
　　
　　2、第二階段的企業(yè)財務(wù)管理體制改革 
　　
　　以農(nóng)村為主的經(jīng)濟改革取得的巨大成就，向城市改革提出了要求，提供了經(jīng)驗；同時城市改革取得了一些經(jīng)驗并基本完成了經(jīng)濟調(diào)整工作；世界上正在興起的新技術(shù)革命也使得改革的需要更為迫切。在這樣的背景下，1984年10月召開了黨的十二屆三中全會。會議通過了《關(guān)于經(jīng)濟體制改革的決定》的文件，決定加快以城市為重點的整個經(jīng)濟體制改革的步伐。該決定提出了社會主義有計劃的商品經(jīng)濟的觀念，指出了繼續(xù)增強企業(yè)活力，建立合理的價格體系，按照政企分開的原則改革政府機構(gòu)，建立多種形式的經(jīng)濟責(zé)任制，堅持多種經(jīng)濟形式和經(jīng)營方式共同發(fā)展等改革的方針。該決定標(biāo)志著我國經(jīng)濟體制改革的重心從農(nóng)村轉(zhuǎn)向了城市。 
　　
　　經(jīng)濟體制改革的中心環(huán)節(jié)仍然是國營企業(yè)改革。該期間國營企業(yè)改革包括四個方面：對國營大中型企業(yè)實行承包經(jīng)營責(zé)任制；對國營小型企業(yè)實行租賃經(jīng)營責(zé)任制；對少數(shù)有條件的大中型企業(yè)實行股份制試點；組建企業(yè)集團。其中承包制是改革的主要內(nèi)容，構(gòu)成了第二階段經(jīng)濟體制改革的特征。實行國營企業(yè)的承包經(jīng)營責(zé)任制，思想上受著農(nóng)村家庭聯(lián)產(chǎn)承包責(zé)任制的啟發(fā)，直接的原因則是出于搞活企業(yè)和防止當(dāng)時出現(xiàn)的全國性經(jīng)濟滑坡（1987年第一季度預(yù)算內(nèi)工業(yè)企業(yè)成本比上年同期上升5％，虧損面增加40％，財政收人下降2.3％）的考慮。1988年2月，國務(wù)院發(fā)布了《全民所有制工業(yè)企業(yè)承包經(jīng)營責(zé)任制暫行條例》，對前一年各地展開的企業(yè)承包制進行了總結(jié)，對一系列問題作出了明確規(guī)定。1988年4月，七屆全國人大一次會議通過的《中華人民共和國全民所有制工業(yè)企業(yè)法》在保證和促進承包經(jīng)營責(zé)任制方面，起到了重要作用。在上述暫行條例和企業(yè)法的規(guī)范和指導(dǎo)下，企業(yè)承包制在全國普遍展開。到1990年年底，大多數(shù)實行承包制的企業(yè)完成了第一輪承包，開始了第二輪承包。 
　　
　　這一階段的企業(yè)財務(wù)改革，主旋律是貫徹企業(yè)承包制，同時試行企業(yè)租賃、股份制試點和企業(yè)集團的財務(wù)管理辦法。 
　　
　　企業(yè)承包經(jīng)營責(zé)任制財務(wù)管理體制的主要內(nèi)容表現(xiàn)在分配環(huán)節(jié)上：企業(yè)包上交國家利潤、包完成技術(shù)改造、實行工資與經(jīng)濟效益掛鉤。承包上交國家利潤的形式有上交利潤遞增包干；上交利潤遞增包干，超收分成；上交利潤基數(shù)包干，超收分成等多種。在第一輪承包中，實行所得稅前承包的利潤范圍是所得稅。調(diào)節(jié)稅、利潤；實行所得稅后承包的利潤范圍是調(diào)節(jié)稅、利潤。企業(yè)完成承包指標(biāo)后的留利，按規(guī)定建立生產(chǎn)發(fā)展基金、職工福利基金和職工獎勵基金。承包制下財務(wù)管理的具體規(guī)定，體現(xiàn)在財政部門1987年發(fā)布的《關(guān)于國營大中型工業(yè)企業(yè)推行承包經(jīng)營責(zé)任制有關(guān)財務(wù)問題的暫行規(guī)定》、1988年發(fā)布的《全民所有制工業(yè)企業(yè)推行承包經(jīng)營責(zé)任制有關(guān)財務(wù)問題的有關(guān)規(guī)定》、1990年發(fā)布的《關(guān)于完善全民所有制企業(yè)承包經(jīng)營責(zé)任制有關(guān)財務(wù)問題的意見》等文件中。 
　　
　　從本質(zhì)上看，企業(yè)承包制是前一階段放權(quán)讓利改革的延續(xù)和發(fā)展。其思路還是通過調(diào)整分配關(guān)系改變企業(yè)機制。與放權(quán)讓利改革相比，實行承包制后，企業(yè)的多項自主權(quán)的落實情況有所改變，政府的隨機干涉有所減少，但企業(yè)與政府間的行政依附關(guān)系仍未改變，企業(yè)仍然不能成為獨立的市場主體。同時在承包制的執(zhí)行中，由于發(fā)包方和承包方的責(zé)任不對稱，導(dǎo)致發(fā)包方無約束，承包方負(fù)盈不負(fù)虧，企業(yè)短期行為和預(yù)算軟約束現(xiàn)象普遍存在。這一切都表明：這一階段的財務(wù)改革比起第一階段有所發(fā)展，但尚未找到一條國有企業(yè)財務(wù)改革的根本路子。 
　　
　　在第二階段企業(yè)財務(wù)改革中，國家與企業(yè)利潤分配關(guān)系的另一重大改革探索是試行稅利分流。這在國家與企業(yè)利潤分配體制上，是對承包制的發(fā)展，發(fā)揮了承包制的激勵作用和所得稅的杠桿作用。1989年，財政部、國家體改委聯(lián)合下發(fā)了《關(guān)于國營企業(yè)實行利稅分流的試點方案》，提出了將企業(yè)實現(xiàn)的利潤分別以所得稅和利潤的形式上交，稅后還貸，上交的利潤采取多種形式承包的辦法。利稅分流體現(xiàn)了國家的社會管理者權(quán)能與國有企業(yè)所有者權(quán)能的分離，有利于完善企業(yè)的經(jīng)營機制，盡管它還存在一定的缺點，但為以后的稅制改革和建立現(xiàn)代企業(yè)制度作出了必要的鋪墊。 
　　
　　3、第三階段的企業(yè)財務(wù)管理體制 
　　
　　1992年初，鄧小平同志南巡講話和隨后召開的黨的“十四大”，標(biāo)志著中國改革開放和社會主義建設(shè)進入了一個新的發(fā)展階段。1993年11月，黨的十四屆三中全會作出了《關(guān)于建立社會主義市場經(jīng)濟體制若干問題的決定》，提出了建立社會主義市場經(jīng)濟的改革總目標(biāo)及社會主義市場經(jīng)濟的基本框架；堅持公有制為主、多種經(jīng)濟成分共同發(fā)展的方針；轉(zhuǎn)換國有企業(yè)經(jīng)營機制，建立現(xiàn)代企業(yè)制度；建立全國統(tǒng)一開放的市場體系；轉(zhuǎn)變政府管理經(jīng)濟的職能；建立合理的收入分配制度；建立多層次的社會保障制度。在建立現(xiàn)代企業(yè)制度方面，1993年12月公布的《中華人民共和國公司法》提出的規(guī)范化公司的組織和行為準(zhǔn)則，國家經(jīng)貿(mào)委組織實施的《關(guān)于選擇一批國有大中型企業(yè)進行現(xiàn)代企業(yè)制度試點的方案》（1994年11月），為國有企業(yè)的現(xiàn)代企業(yè)制度改造提供了一定的范本和經(jīng)驗。在此以后的一系列黨和政府的重大會議、理論討論中，都強調(diào)國有企業(yè)的改革處在經(jīng)濟體制改革的中心位置，并將國有企業(yè)的改革方向確定為建立現(xiàn)代企業(yè)制度。因此，這一階段的經(jīng)濟體制改革就具有了轉(zhuǎn)換國有企業(yè)經(jīng)營機制，建立現(xiàn)代企業(yè)制度的特征。這一階段改革與前兩階段改革的根本區(qū)別，在于突破了原有的企業(yè)制度框架，走上了制度創(chuàng)新之路。 
　　
　　與此相適應(yīng)，這一階段的企業(yè)財務(wù)改革主要表現(xiàn)在下列兩個方面： 
　　
　�。�1）公布《企業(yè)財務(wù)通則》和新的分行業(yè)財務(wù)制度。1992年11月，財政部公布了《企業(yè)財務(wù)通則》，隨后又相繼頒布了全國統(tǒng)一的10個行業(yè)的財務(wù)制度。新企業(yè)財務(wù)制度與以往財務(wù)制度相比，在建立資本金制度、固定資產(chǎn)管理和折舊制度、成本核算制度和成本費用開支范圍、利潤分配、財務(wù)報告體系等方面作出了重大改革。 
　　
　　（2）進一步調(diào)整國家與企業(yè)的利潤分配關(guān)系。從1994年1月起，國家全面推行國有企業(yè)利潤分配制度的改革，具體途徑為統(tǒng)一企業(yè)所得稅率，實行比例稅制，統(tǒng)一、規(guī)范企業(yè)所得稅稅基；逐步建立國有資產(chǎn)收益按資分利、按股分紅的分配制度；取消對國有企業(yè)征收的能源交通重點建設(shè)基金和國家預(yù)算調(diào)節(jié)基金；取消企業(yè)包稅，強化稅收征管等等。 
　　
　　這一階段的企業(yè)財務(wù)改革，體現(xiàn)了探索建立社會主義市場經(jīng)濟條件下新的企業(yè)財務(wù)管理體制的要求，表現(xiàn)出了與前兩階段改革很大的不同。 
　　
　　隨著改革的深入，人們越來越認(rèn)識到，需要從根本上弄清楚國家與國有企業(yè)之間到底應(yīng)該是怎樣一種財務(wù)關(guān)系。于是，所有者財務(wù)論引起了人們的廣泛關(guān)注。按照這一觀點，應(yīng)當(dāng)分清國家作為國有資產(chǎn)所有者和社會行政管理者的不同身份。作為前者，國家與國有企業(yè)的財務(wù)關(guān)系表現(xiàn)為國有資本的投入與國有資產(chǎn)受托代理所引起的投資分配關(guān)系；就這一點講，與兩權(quán)分離下其他投資者與被投資者間的財務(wù)關(guān)系沒有本質(zhì)不同。作為后者，國家行使的則是行政管理權(quán)，不應(yīng)當(dāng)屬于企業(yè)財務(wù)管理的范圍。目前，這一觀點已贏得了較多人的贊成。 

　�。ǘ�） 

　　1978年以來的企業(yè)財務(wù)改革，取得了很大成績，也留給我們很多思考。認(rèn)真地分析總結(jié)二十年來改革的經(jīng)驗教訓(xùn)，是很有必要的。 
　　
　　首先，從以上企業(yè)財務(wù)改革的經(jīng)歷中，可以看到這樣一些特點： 
　　
　　（1）改革的道路需要我們自己摸索，很少有直接的經(jīng)驗可資借鑒。我國國有企業(yè)的財務(wù)改革，是在中國現(xiàn)階段的特定條件下進行的，帶有明顯的中國特色，無論從歷史上還是從國際上，都找不到直接可資借鑒的經(jīng)驗，也沒有公認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)。就這一點而言，企業(yè)財務(wù)改革的難度要大于會計改革。會計管理作為一種社會信息管理，尚有國際會計準(zhǔn)則等一批可供借鑒的模式，而企業(yè)財務(wù)管理體制卻沒有什么公認(rèn)的樣板。二十年來，我們的企業(yè)財務(wù)改革之路就是在缺乏參照物的情況下自己探索著走過來的或走彎路或陷入迷茫是自然的和可以理解的。 
　　
　　（2）企業(yè)財務(wù)改革與國家整體經(jīng)濟改革密不可分，是經(jīng)濟改革的一部分。從以上企業(yè)財務(wù)改革的歷史回顧中，我們可以強烈地感到企業(yè)財務(wù)改革與經(jīng)濟體制改革的緊密相關(guān)性，也使人們看到企業(yè)財務(wù)改革往往被作為經(jīng)濟體制改革的突破口。比如，第一階段和第二階段的改革著重處理國家與企業(yè)間的利潤分配關(guān)系，這就將企業(yè)財務(wù)改革置于經(jīng)濟體制改革的風(fēng)口浪尖。但是歷史上也未曾出現(xiàn)過企業(yè)財務(wù)改革異軍突起，超越經(jīng)濟體制改革的情況。這說明，企業(yè)財務(wù)改革基本上不具有獨立性，對企業(yè)財務(wù)改革的設(shè)想必須結(jié)合經(jīng)濟體制改革的基本走向和整體進程作通盤考慮。 
　　
　�。�3）企業(yè)財務(wù)改革必須有金融、稅收、財政、價格體制、計劃體制、勞動與社會保障等多方面改革相配套才能有所進展。企業(yè)財務(wù)改革是國有企業(yè)改革的一個環(huán)節(jié)，牽一發(fā)而動全身，沒有其他方面的改革，財務(wù)改革是無法進行的。例如，國家與企業(yè)利潤分配關(guān)系的調(diào)整，需要有稅收體制改革的配合；實行工效掛鉤，調(diào)整國家、企業(yè)與職工的分配關(guān)系，需要有工資體制改革的配合；按照股份制模式改造企業(yè)財務(wù)管理體制，更要有金融市場，特別是資本市場的建立與發(fā)展等等。實際上，經(jīng)濟體制任何一個方面的改革，都需要有其他方面改革的配合，以其他方面的改革為依托。因此，改革的設(shè)計應(yīng)該是一套系統(tǒng)工程，每一項措施的出臺都需考慮其實際可行性，而不能一廂情愿。 
　　
　　（4）企業(yè)財務(wù)改革的主體是政府部門。因為本文所談的企業(yè)財務(wù)改革指的是國有企業(yè)財務(wù)管理體制的改革，作為國有企業(yè)的所有者代表——政府部門，也就必然地扮演了改革主體的角色。我們從上述歷史回顧中可以看到，任何一項財務(wù)改革舉措都是由政府部門推行的，這表現(xiàn)了企業(yè)所有者在財務(wù)改革中的絕對權(quán)威和主導(dǎo)作用。但是，改革的成功又要有企業(yè)與職工的贊同與響應(yīng)，否則即使強行執(zhí)行也無法收到預(yù)期的效果，甚至把事情弄得更糟。典型的教訓(xùn)是在利改稅的改革中，由于所得稅稅率與稅基的確定偏向于中央財政收入，未能處理好政府與企業(yè)之間的關(guān)系，導(dǎo)致了企業(yè)的強烈抵制，使得在后來的承包制中相當(dāng)程度地削弱了利改稅中所確定的不少稅種和稅率的效力。 
　　
　　（5）改革者始終將企業(yè)財務(wù)管理體制、國家財政管理、稅收制度的改革作為一個整體，即將企業(yè)財務(wù)、國家財政與國家稅收視為國家與企業(yè)間利潤分配的不同手段來協(xié)調(diào)。由于國家是國有企業(yè)的所有者，同時又是社會的管理者，因而當(dāng)其作為改革的主體時，很容易產(chǎn)生將企業(yè)財務(wù)、國家財政、稅收合一考慮的傾向，于是改革的設(shè)計很大程度上遵循著財政決定企業(yè)財務(wù)，企業(yè)財務(wù)決定會計核算以及財務(wù)制度是企業(yè)納稅的基礎(chǔ)，財務(wù)成本與納稅成本一致的思路進行。 
　　
　�。�6）改革道路漫長，新問題層出不窮。二十年來的企業(yè)財務(wù)改革使我們感到，改革既是艱巨的，又是長期的，某項改革措施往往只能解決局部問題，甚至預(yù)先設(shè)想的局部問題都解決不了，搞不好還會產(chǎn)生負(fù)作用；或者在解決原有問題的同時連帶產(chǎn)生出新問題。事實證明，那種認(rèn)為某種改革方案可以一勞永逸地解決所有矛盾的想法，是幼稚的和不現(xiàn)實的，必須樹立長期改革的觀念并作好艱苦探索的準(zhǔn)備。確定這樣的戰(zhàn)略思想才不致使我們在數(shù)不清的困難面前喪失信心，也才有利于我們正確看待各項改革措施。 

　�。ㄈ�） 

　　企業(yè)財務(wù)管理體制改革是一項復(fù)雜的工作，本文無意在此進行系統(tǒng)的探討，但也可以從改革的形式上找出下列一些或許應(yīng)該在今后予以改善的方面： 
　　
　　（1）改革缺乏明確的理論指導(dǎo)。我國的企業(yè)財務(wù)改革，陸續(xù)采取了很多具體措施，但給人的感覺卻是方法多，理論說明少。企業(yè)財務(wù)改革是整個國有企業(yè)改革的一部分，而國有企業(yè)改革本身就缺乏系統(tǒng)的理論指導(dǎo)。改革以來，國有企業(yè)改革目標(biāo)模式幾經(jīng)變換，但不論是放權(quán)讓利還是承包制，都沒有作出過“為什么要這樣辦”的認(rèn)真論證，更多是靠試點經(jīng)驗，因而難免帶有非理性的特征，如強制推行，盲目接受；一風(fēng)吹，一刀切；急功近利，不講長遠(yuǎn)等等。就具體問題而言，多年的探索之后，目前認(rèn)定建立現(xiàn)代企業(yè)制度是國有企業(yè)改革的總目標(biāo)，但事實上對現(xiàn)代企業(yè)制度仍有不少說不清的地方；對現(xiàn)代企業(yè)制度下的財務(wù)管理應(yīng)當(dāng)是怎樣的，也未能勾畫出基本的輪廓。長期強調(diào)的改變政府職能，實行政企分開，各自權(quán)能到位，也一直說不清哪些是企業(yè)自己該辦的事，哪些是政府（國有企業(yè)所有者）該管的事，政府應(yīng)該對企業(yè)管到什么程度，怎樣實現(xiàn)權(quán)能到位。由于缺乏理論指導(dǎo)，走到今天的企業(yè)財務(wù)改革，難以拿出有力的新方案，似乎陷入了束手無措的窘境。改革的發(fā)展，需要有明確的理論指導(dǎo)，這已經(jīng)成為人們的共識。 
　　
　　由于缺乏理論指導(dǎo)，企業(yè)財務(wù)改革也就表現(xiàn)出缺乏總體思路和整體規(guī)化，而是采取“頭痛醫(yī)頭，腳痛醫(yī)腳”的實用主義的辦法。進行放權(quán)讓利的改革，是基于政府對國有企業(yè)管束太多，企業(yè)缺乏經(jīng)營自主權(quán)的判斷；后來轉(zhuǎn)向推行承包制，則是為了克服前一階段改革產(chǎn)生的弊端和防止經(jīng)濟滑坡。雖然說改革中出現(xiàn)了問題，必然要采取措施加以解決，“摸著石頭過河”是不可避免的，但從另一方面也表現(xiàn)出以上前后兩種改革目標(biāo)及其轉(zhuǎn)換的就事論事的做法。一場改革，如果無法從前一步預(yù)想下一步的走向，就不能不說這場改革缺乏戰(zhàn)略安排。人們常常批評的政策不具有前后銜接的連貫性，改革的配套措施不健全等，實際上都是整體設(shè)計出了毛病的后果。 
　　
　　（2）改革缺乏統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)。我國的企業(yè)財務(wù)管理部門，傳統(tǒng)上分屬國家財政部、中國人民銀行、建設(shè)銀行、各行業(yè)主管部門，國家經(jīng)貿(mào)委也經(jīng)常參予干涉。隨著體制改革的深化和企業(yè)財務(wù)關(guān)系的復(fù)雜化，中國證監(jiān)會也較多地參予了對企業(yè)財務(wù)活動的管理和調(diào)控。管理部門的多元化，造成了財務(wù)改革的多頭領(lǐng)導(dǎo)。多頭領(lǐng)導(dǎo)的一個弊端，就是凡事誰都管，但誰都不負(fù)全責(zé)。企業(yè)財務(wù)改革與會計改革相比，這一問題就很明顯。上述改革總體思路和整體規(guī)化不清的問題，也部分地由于缺乏統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)所造成。當(dāng)然，市場經(jīng)濟條件下政府權(quán)能進行了充分的轉(zhuǎn)變后，國有企業(yè)的財務(wù)是否還需要有人主管，由誰代表國家或受托管理國有企業(yè)，需要繼續(xù)探索。 
　　
　�。�3）改革思維方式的幼稚。這指的是以簡單的思維方式看待企業(yè)財務(wù)改革和處理改革事物，不善于從根本上認(rèn)識國內(nèi)與國外、本地區(qū)與其他地區(qū)、本行業(yè)與其他行業(yè)的區(qū)別和差異，習(xí)慣于用僵死的眼光、教條主義或簡單“拿來主義”的方式看待國內(nèi)外已有的某種思想、理論或經(jīng)驗，熱衷于推廣“典型”，缺乏保持平衡的批判思維。例如，農(nóng)村以家庭聯(lián)產(chǎn)承包為中心的農(nóng)業(yè)生產(chǎn)責(zé)任制取得了巨大成功之后，城市的企業(yè)財務(wù)改革也仿照執(zhí)行，實行承包經(jīng)營責(zé)任制，似乎“一包就靈”，而城市企業(yè)的情況與農(nóng)村截然不同，卻沒有多少人及時地注意到這一點。對試點地區(qū)、試點企業(yè)的經(jīng)驗推廣，也往往不太顧及經(jīng)驗的適用條件，而寄予著過高的期望。簡單思維方式極易產(chǎn)生偏執(zhí)，造成始料不及的矛盾，給改革帶來損失。這是需要從思想上加以糾正的。 
　　
　　企業(yè)財務(wù)管理改革是一場任重道遠(yuǎn)的革命，需要研究的問題很多，每個問題之間又相互牽制，故而具有復(fù)雜性。但我們相信，只要堅定信心，真正采取科學(xué)的態(tài)度，改革大業(yè)就一定能夠取得成功。