近年來(lái)，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和國(guó)家審計(jì)地位的提高，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)現(xiàn)有的審計(jì)力量與審計(jì)任務(wù)之間的矛盾日益突出，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)委托社會(huì)中介機(jī)構(gòu)或外聘專業(yè)技術(shù)人員參加審計(jì)項(xiàng)目的現(xiàn)象逐漸增多。據(jù)粗略統(tǒng)計(jì)，目前僅審計(jì)署和各特派辦每年聘請(qǐng)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師和一些外部的工程技術(shù)、管理人員等已達(dá)500人（次）左右，各地審計(jì)機(jī)關(guān)也不同程度地采取了這一形式，甚至有的地方已經(jīng)提出將社會(huì)審計(jì)組織納入審計(jì)資源整合的范疇。但與此相應(yīng)的各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的法律意識(shí)、制度準(zhǔn)備及經(jīng)費(fèi)保障等方面仍比較欠缺，應(yīng)引起足夠的重視。

　　一、委托審計(jì)的法律定位

　　所謂委托審計(jì)是指審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)工作需要委托社會(huì)中介機(jī)構(gòu)或者聘請(qǐng)具有專業(yè)技術(shù)資格人員完成審計(jì)機(jī)關(guān)指定的工作，并對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)的行為。從法律的角度委托審計(jì)屬于行政委托，即行政機(jī)關(guān)將其職權(quán)的一部分，依法委托給其他組織或個(gè)人行使的法律行為。審計(jì)機(jī)關(guān)委托的組織通常是會(huì)計(jì)師、審計(jì)師事務(wù)所等社會(huì)中介組織，多為公司制企業(yè)，不是行政主體，必須以委托機(jī)關(guān)的名義行使特定的行政職能，并由委托機(jī)關(guān)承擔(dān)法律責(zé)任。

　　現(xiàn)代社會(huì)，國(guó)家行政管理的范圍日益擴(kuò)展，管理事務(wù)也日漸繁雜。為節(jié)約行政成本、提高行政效能，行政機(jī)關(guān)將部分本應(yīng)由自己管理的行政公務(wù)委托給非行政組織或個(gè)人來(lái)行使的行政委托行為已經(jīng)成為一個(gè)發(fā)展趨勢(shì)。但行政權(quán)力是國(guó)家行政機(jī)關(guān)執(zhí)行國(guó)家法律、政策，管理內(nèi)政外交事務(wù)的權(quán)力，是國(guó)家權(quán)力的組成部分，是社會(huì)秩序的保障，與立法權(quán)、司法權(quán)相比最經(jīng)常、最廣泛、最直接地觸及組織和公民個(gè)人的權(quán)益，作為公權(quán)力，沒(méi)有法律的認(rèn)可不能夠自由轉(zhuǎn)讓或委托。2004年，國(guó)務(wù)院出臺(tái)的《全面推進(jìn)依法行政實(shí)施綱要》明確要求各級(jí)政府建立健全行政執(zhí)法主體資格制度。非行政機(jī)關(guān)的組織未經(jīng)法律、法規(guī)授權(quán)或者行政機(jī)關(guān)的合法委托，不得行使行政執(zhí)法權(quán)。委托審計(jì)作為一種行政委托，是將神圣的審計(jì)執(zhí)法監(jiān)督權(quán)對(duì)外委托由非行政機(jī)關(guān)來(lái)行使而法律責(zé)任仍要由審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)，加之濫用權(quán)力可能造成的嚴(yán)重的社會(huì)影響，采用時(shí)也就必須慎之又慎。

　　二、委托審計(jì)的法律依據(jù)

　　現(xiàn)階段的委托審計(jì)主要有兩種形式，一是從社會(huì)審計(jì)組織或其它企事業(yè)單位臨時(shí)聘用審計(jì)人員或工程、法律等方面專家，編入審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)組；二是委托中介機(jī)構(gòu)執(zhí)行審計(jì)機(jī)關(guān)統(tǒng)一組織項(xiàng)目的部分子項(xiàng)目。

　　對(duì)于第一種情況，《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》第十條規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施審計(jì)時(shí)，根據(jù)工作需要，可以聘請(qǐng)具有與審計(jì)事項(xiàng)相關(guān)專業(yè)知識(shí)的人員。2003年，審計(jì)署對(duì)新疆維吾爾自治區(qū)審計(jì)廳下發(fā)的《審計(jì)署關(guān)于能否聘請(qǐng)社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的審計(jì)人員參與審計(jì)問(wèn)題的批復(fù)》（審法發(fā)［2003］52號(hào)）也引用了該條款。這種情況無(wú)疑是符合《條例》明文規(guī)定的。

　　第二種情況作為正常的行政委托符合現(xiàn)代行政法法理，但仍無(wú)法規(guī)明確規(guī)定，而國(guó)家在行政授權(quán)和行政委托的立法方面也確實(shí)存在一定空白。目前，一些地方審計(jì)機(jī)關(guān)已經(jīng)制定了委托審計(jì)的相關(guān)管理辦法，如《重慶市審計(jì)局委托審計(jì)實(shí)施辦法》，《蘇州市審計(jì)局組織中介機(jī)構(gòu)和聘請(qǐng)專業(yè)人員參與政府公共工程審計(jì)暫行辦法》等，建議審計(jì)署應(yīng)先制定相應(yīng)的部門規(guī)章，加強(qiáng)管理和引導(dǎo)，并逐步上升到立法層次。

　　三、委托審計(jì)涉及的具體法律事項(xiàng)

　　社會(huì)中介組織與國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的工作性質(zhì)有很大區(qū)別，其工作人員身份也截然不同，行政委托也不同于一般商業(yè)上的委托行為，必須嚴(yán)格加以監(jiān)督和規(guī)范。

　　外聘審計(jì)人員或?qū)＜?，?yīng)調(diào)查了解其個(gè)人專業(yè)技術(shù)資格，并就有關(guān)工作標(biāo)準(zhǔn)、人員管理、保密事項(xiàng)、違約責(zé)任及付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)簽訂責(zé)任書，費(fèi)用由審計(jì)機(jī)關(guān)承擔(dān)。

　　審計(jì)機(jī)關(guān)在職責(zé)范圍內(nèi)委托中介機(jī)構(gòu)以審計(jì)機(jī)關(guān)的名義組成審計(jì)組，可以采用招投標(biāo)、邀請(qǐng)招標(biāo)或者指定委托等形式選擇適宜的中介機(jī)構(gòu)。采用招投標(biāo)方式的，應(yīng)遵照《中華人民共和國(guó)招標(biāo)投標(biāo)法》和《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的有關(guān)規(guī)定，參照財(cái)政部制定的《委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)招標(biāo)規(guī)范》（財(cái)會(huì)〔2006〕2號(hào)）履行法定程序。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)嚴(yán)格審查中介機(jī)構(gòu)的資質(zhì)，充分利用財(cái)政部門和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)公開(kāi)的行業(yè)信息及其它信息，了解中介機(jī)構(gòu)與被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)、業(yè)務(wù)和其他背景關(guān)系。中介機(jī)構(gòu)與被審計(jì)單位之間不能有資本紐帶、不能有重大經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)往來(lái)和其他關(guān)聯(lián)關(guān)系。根據(jù)行政法的公正原則，雙方也不能有同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)關(guān)系。選定的中介機(jī)構(gòu)后，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)與其簽訂委托審計(jì)的協(xié)議書，明確雙方的責(zé)、權(quán)、利，具體包括審計(jì)事項(xiàng)、范圍、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、完成時(shí)限、審計(jì)資料和證據(jù)的移交保管、保密責(zé)任、付費(fèi)方式、違約責(zé)任、解決爭(zhēng)議的方式、出現(xiàn)行政復(fù)議或行政訴訟時(shí)的配合方式以及雙方其它各項(xiàng)權(quán)利和義務(wù)。書面委托書的實(shí)質(zhì)是審計(jì)機(jī)關(guān)委托受委托人實(shí)施某種特定行政權(quán)的書面合同，是行政委托成立所必須的形式要件。此外，為妥善處理與被審計(jì)單位的關(guān)系，審計(jì)機(jī)關(guān)也可以對(duì)中介機(jī)構(gòu)簽發(fā)委托審計(jì)授權(quán)書，指明委托和受委托單位，規(guī)定委托事項(xiàng)范圍和時(shí)限。

　　委托審計(jì)應(yīng)堅(jiān)持國(guó)家審計(jì)的基本形式，應(yīng)由審計(jì)機(jī)關(guān)發(fā)出審計(jì)通知書、征求被審計(jì)單位意見(jiàn)、出具審計(jì)報(bào)告和其他業(yè)務(wù)文書等。審計(jì)工作方案應(yīng)由審計(jì)機(jī)關(guān)制定或認(rèn)可，并應(yīng)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)過(guò)程的監(jiān)督，嚴(yán)格保證按照方案實(shí)施審計(jì)。中介機(jī)構(gòu)如在審計(jì)中遇到重大問(wèn)題需調(diào)整方案應(yīng)經(jīng)由審計(jì)機(jī)關(guān)同意。審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)將委托審計(jì)項(xiàng)目視同一般審計(jì)項(xiàng)目，組織嚴(yán)格的審計(jì)復(fù)核，應(yīng)以審計(jì)機(jī)關(guān)的名義就審計(jì)報(bào)告的征求意見(jiàn)稿向被審計(jì)單位征求意見(jiàn)，以及進(jìn)行處理處罰。此外，除審計(jì)日記、審計(jì)工作底稿、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)書面結(jié)果外，應(yīng)將招標(biāo)資料或直接委托中介機(jī)構(gòu)的決策會(huì)議記錄、委托審計(jì)協(xié)議書以及受委托單位、人員的資質(zhì)、資格、付費(fèi)憑證的復(fù)印件等有關(guān)資料歸入審計(jì)檔案。

　　總之，委托中介機(jī)構(gòu)和外聘專業(yè)技術(shù)人員必須嚴(yán)格遵守法律法規(guī)的規(guī)定，提高依法行政的意識(shí)，堅(jiān)持國(guó)家審計(jì)的基本準(zhǔn)則和各項(xiàng)準(zhǔn)則，切實(shí)將社會(huì)審計(jì)作為政府審計(jì)的有益補(bǔ)充，并通過(guò)聘用專業(yè)技術(shù)人員彌補(bǔ)審計(jì)人員專業(yè)結(jié)構(gòu)的不足，使委托審計(jì)成為加強(qiáng)審計(jì)執(zhí)法監(jiān)督的一項(xiàng)重要措施。