內(nèi)部審計是一項獨立客觀的咨詢活動，它以增強價值、促進單位經(jīng)營為基本指導(dǎo)思想，并通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法評價和提高單位風(fēng)險、管理控制和管理過程的效果，幫助完成其目標(biāo)（1999年國際內(nèi)部審計師協(xié)會界定的內(nèi)部審計最新定義）。獨立性是內(nèi)部審計最本質(zhì)的要求。內(nèi)部審計機構(gòu)作為單位的一個職能部門，經(jīng)費由單位撥付，工作上接受單位領(lǐng)導(dǎo)，其獨立性怎樣才能實現(xiàn)？本文結(jié)合國際內(nèi)部審計師協(xié)會制定的《內(nèi)部審計實務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》，就這個問題談幾點看法。

　　一、內(nèi)部審計獨立性的涵義

　　獨立性是內(nèi)部審計工作的必要條件，內(nèi)部審計人員只有具備應(yīng)有的獨立性，才能正確地實施審計，才能作出公正的、不偏不倚的鑒定和評價。對于內(nèi)部審計來說，獨立性是指內(nèi)部審計人員獨立于他們所審查的活動之外。一個人不能客觀地評價自己的工作，而內(nèi)部審計要對單位管理控制活動進行評價，因此內(nèi)審人員必須置身于從設(shè)計、授權(quán)、執(zhí)行到記錄的全部管理職能之外，才能獨立履行審計職責(zé)。內(nèi)部審計人員怎樣才算獨立于他們所審查的活動呢？對此進行判斷的標(biāo)準(zhǔn)是，如果內(nèi)部審計人員在規(guī)定的、不受限制的工作范圍內(nèi)，能夠自由地、客觀地工作，那就認為他是獨立的。內(nèi)部審計的獨立性是一種相對的獨立，因為內(nèi)審機構(gòu)作為單位的一個職能部門，其工作范圍是由單位領(lǐng)導(dǎo)決定的。工作范圍是否足夠廣泛，在很大程度上影響到內(nèi)審部門是否能夠獨立于業(yè)務(wù)經(jīng)營活動。在規(guī)定的、不受其他任何限制的工作范圍內(nèi)，內(nèi)部審計人員的工作應(yīng)該是自由和客觀的。自由意味著他可以自主判斷、自主抉擇，不受其他部門、個人或其他外來因素的制約?？陀^意指他應(yīng)實事求是，保持公正的、不偏不倚的職業(yè)態(tài)度和操守。

　　內(nèi)部審計的獨立性受到高級管理人員的認識和態(tài)度的制約，也在一定程度上受其組織地位的影響。要保證內(nèi)部審計的獨立性，需要高級管理層和內(nèi)部審計人員雙方的共同努力。這對前者而言是給予重視和支持，對后者而言是保持客觀公正。

　　二、實現(xiàn)內(nèi)部審計獨立性的途徑

　　實現(xiàn)內(nèi)部審計的獨立性包括實現(xiàn)組織上的獨立和精神上的獨立兩個方面。組織上的獨立是指在組織結(jié)構(gòu)中要給內(nèi)部審計提供一個良好的工作環(huán)境，精神上的獨立是使內(nèi)部審計人員保持客觀性。

　?。ㄒ唬┙M織上的獨立

　　要保持內(nèi)部審計的獨立性，內(nèi)部審計部門必須取得領(lǐng)導(dǎo)的支持，擁有良好的組織條件，這樣他們才能獨立地開展工作。這些條件一方面要靠內(nèi)部審計部門自己去創(chuàng)造和爭取，另一方面要由單位提供，但本文認為主要取決于單位。實現(xiàn)組織上的獨立主要從以下幾點入手。

　　1、內(nèi)部審計部門應(yīng)該對單位中一個具有足夠權(quán)力的領(lǐng)導(dǎo)人負責(zé)。直接領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)審部門的領(lǐng)導(dǎo)級別越高，就有確保內(nèi)審部門的工作范圍足夠廣泛的權(quán)威，能夠增強獨立性。同時，有足夠權(quán)力的領(lǐng)導(dǎo)人也使單位能對審計報告作出迅速的反應(yīng)，根據(jù)內(nèi)部審計部門的建議及時采取適當(dāng)?shù)母倪M措施，促進內(nèi)審建設(shè)性作用的發(fā)揮。

　　綜觀中外內(nèi)部審計的現(xiàn)狀，目前內(nèi)審機構(gòu)的設(shè)置有幾種主要類型，如（1）受本單位財務(wù)經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)；（2）受本單位主管財務(wù)的副總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)；（3）受本單位總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)；（4）受董事會或其下設(shè)的審計委員會領(lǐng)導(dǎo)。審計委員會的成員一般是不參與日常管理的外部董事，由他們負責(zé)制定與內(nèi)部審計有關(guān)的政策、規(guī)章制度，決定內(nèi)部審計部門主管的聘用、提升和報酬，能增強內(nèi)審人員相對管理部門的獨立性。理論上講，上述最后一類是理想的內(nèi)部審計模式。但是，審計委員會的成員通常有其他工作職責(zé)，并且常在不同的地方生活和工作，一般一年定期會見幾次，很難對內(nèi)部審計進行日常管理。在實際工作中，內(nèi)審部門通常接受高級管理層的行政領(lǐng)導(dǎo)，而由審計委員會批準(zhǔn)內(nèi)審部門經(jīng)理的任免，審查和批準(zhǔn)內(nèi)審部門工作目標(biāo)、人員計劃和費用預(yù)算。內(nèi)審部門與審計委員會之間是一種報告關(guān)系，與高級管理層之間是行政管理關(guān)系。

　　2、內(nèi)審部門經(jīng)理必須能和董事會直接交流信息。如何構(gòu)建交流渠道呢？內(nèi)審部門經(jīng)理應(yīng)有權(quán)出席、參加由高級管理層或董事會舉行的與內(nèi)審職責(zé)有關(guān)的會議，如有關(guān)審計、財務(wù)報告、管理控制系統(tǒng)等會議。通過在會議中提交書面或口頭的報告，通報有關(guān)審計工作計劃和實際審計工作的信息，內(nèi)審部門就能與董事會直接交流。另外，為了排除其他干擾，應(yīng)該設(shè)立“綠色通道”，使內(nèi)審部門經(jīng)理每年至少能與董事會單獨會晤一次。這樣的直接交流機制，使得審計信息能迅速地以本來面貌到達董事會，避開了來自其他方面的干擾因素。

　　3、內(nèi)審部門經(jīng)理的任免應(yīng)由董事會確定。人事任免（或選舉機制）是組織結(jié)構(gòu)中至關(guān)重要的環(huán)節(jié)。一個被授予某個職位（以及與該職位相聯(lián)系的權(quán)力）的人，總是對其任命者負責(zé)，并且為了保持其職位和權(quán)力，總是傾向與代表并維護其任命者的利益。因此，由誰來決定內(nèi)審部門經(jīng)理的任免，對于保證內(nèi)部審計的獨立性極其重要。如果由高級管理層負責(zé)內(nèi)審部門經(jīng)理的任免，他們將對內(nèi)審工作產(chǎn)生重要的影響。從職責(zé)分工的角度看，高級經(jīng)理層是單位生產(chǎn)經(jīng)營中的決策者和管理責(zé)任的最終承擔(dān)者，內(nèi)審部門評價的對象-管理控制過程是在高級經(jīng)理的指揮和領(lǐng)導(dǎo)下進行的，故內(nèi)部審計無法做到形式上的獨立性。同時，內(nèi)部審計部門經(jīng)理為了維護其地位，勢必要博取高級管理層的歡心，也無法保證內(nèi)審工作實質(zhì)上的獨立性。因而不能由高級管理層決定內(nèi)審部門經(jīng)理的任免。相對而言，董事會作為最高決策機構(gòu)，不參與日常經(jīng)營管理，但又需要了解管理人員的工作業(yè)績和單位目標(biāo)的實現(xiàn)情況。為此，它需要有一個獨立的部門和一批專業(yè)人員對生產(chǎn)經(jīng)營活動進行客觀公正的檢查和評價，并將評價結(jié)果直接向它報告。所以，將內(nèi)審部門經(jīng)理的任免權(quán)賦予董事會，是單位的較佳選擇。

　　4、單位應(yīng)當(dāng)制定一個正式的章程，以書面形式確定內(nèi)審部門的宗旨、權(quán)力和職責(zé)，并獲得高級管理層的批準(zhǔn)和董事會的確認。在章程中，單位必須明確內(nèi)審部門在組織結(jié)構(gòu)中的地位、工作范圍，以及在審計過程中有權(quán)檢查的相關(guān)記錄、人員和實物資產(chǎn)。這樣，章程賦予內(nèi)部審計相關(guān)的權(quán)力，保障了內(nèi)部審計工作的權(quán)威性。同時，由于內(nèi)外環(huán)境不斷發(fā)展變化，單位還必須定期評價章程中所規(guī)定的宗旨、權(quán)力和職責(zé)是否繼續(xù)適用，是否有助于內(nèi)審部門履行職責(zé)和保持獨立性。該項評價工作可交由內(nèi)審部門經(jīng)理來完成，因為他所處的地位使他能夠透徹了解章程是否有效，能夠進行信當(dāng)?shù)脑u價并提出合理的建議。當(dāng)然，這種定期評價的結(jié)果必須報給高級管理層和董事會。

　　5、內(nèi)審部門經(jīng)理應(yīng)當(dāng)每年制定年度審計項目計劃、人員計劃和財務(wù)預(yù)算，以書面形式報高級管理層批準(zhǔn)，并報董事會備案。年度計劃是內(nèi)審部門進行審計工作的依據(jù)，也是對內(nèi)審工作業(yè)績進行考核和控制的標(biāo)準(zhǔn)。內(nèi)審部門在報送計劃時，應(yīng)在報告中說明制定的依據(jù)，并應(yīng)包含足夠的資料，以使高級管理層和董事會能夠獲取充分的信息，據(jù)此作出批示。計劃內(nèi)的有關(guān)事項在年度中如有重要變動，應(yīng)該另行報批。內(nèi)審部門根據(jù)已經(jīng)批準(zhǔn)的工作計劃開展審計活動時，不受其他因素的影響，獨立行使審計職責(zé)。

　　6、內(nèi)審部門經(jīng)理應(yīng)適時向高級管理層和董事會提交書面工作報告。工作報告重點說明那些根據(jù)內(nèi)審部門經(jīng)理的判斷，可能對單位產(chǎn)生不利影響的重要審計結(jié)果（包括違法、違章、差錯、低效率、無效、利益沖突和控制系統(tǒng)缺陷等）和改進建議，以及已批準(zhǔn)的審計計劃在執(zhí)行中出現(xiàn)的重要偏離及偏離的原因。管理層應(yīng)決定是否對重要審計結(jié)果采取糾正措施，以及采取怎樣的糾正措施。如果高級管理層考慮到成本效益性和其他原因而決定不采取糾正措施，則應(yīng)承擔(dān)由此產(chǎn)生的風(fēng)險，這時內(nèi)部審計部門經(jīng)理應(yīng)將查出的重要審計結(jié)果和管理層的決定報告給董事會以提醒董事會注意。如果董事會和高級經(jīng)理層的判斷一致，都決定不采取糾正措施，并承擔(dān)由此所產(chǎn)生的風(fēng)險，內(nèi)審部門經(jīng)理應(yīng)該再次向董事會報告，引起其重視。當(dāng)然，內(nèi)部審計部門只有建議權(quán)，他們不能代替管理層決策，也不能把自己的意見強加于管理層，最終的決定權(quán)始終在高級決策層手中。

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　　要保證內(nèi)部審計的獨立性，還要求內(nèi)審人員在執(zhí)行審計工作時，必須在精神上是獨立的，在道德上是正直的，對有關(guān)審計事項的判斷和決定不屈從于他人的意志，不受他人的干擾，對審計結(jié)果不作重要的質(zhì)量妥協(xié)，保持客觀性和職業(yè)操守。保持內(nèi)部審計人員精神上的獨立，就不能把內(nèi)審人員置于一種使他們無法作出客觀的專業(yè)判斷的環(huán)境中。為此，單位可以從以下幾個方面作出努力。

　　1、在分配工作任務(wù)和指派審計人員時，應(yīng)避免實際的和可能出現(xiàn)的利益沖突和偏見。當(dāng)審計人員被派去審計自己曾經(jīng)或即將負責(zé)的工作時，常常出現(xiàn)利益沖突，因為一個人不能客觀地評價自己的工作；偏見則可能是由個人好惡或歷史原因等造成。偏見不等于成見，內(nèi)部審計人員與被審計事項的責(zé)任人互不友好或過于親密都會妨礙內(nèi)審人員專業(yè)判斷的客觀公正性，造成偏見。在實際工作中，由于許多單位的內(nèi)審部門力量比較薄弱，開展較大型的審計項目時，經(jīng)常需要從相關(guān)的業(yè)務(wù)管理部門抽調(diào)人員。如果抽調(diào)的審計人員和被審計人員之間存在利益沖突或偏見，也會影響到審計的客觀性。內(nèi)審部門經(jīng)理需定期向內(nèi)審人員了解關(guān)于潛在的利益沖突或偏見，以做到心中有數(shù)。當(dāng)然，這種事先了解不能保證內(nèi)審經(jīng)理全面掌握利益和偏見情況。如果利益沖突和偏見的情況已經(jīng)或可能出現(xiàn)，相關(guān)的內(nèi)審人員必須向內(nèi)審經(jīng)理報告，經(jīng)理此時應(yīng)另派他人。如果內(nèi)審人員隱瞞不報，導(dǎo)致審計結(jié)論不客觀而使審計工作陷于被動，或由于提供了不實信息而使管理層作出了不當(dāng)決策給單位造成損失，應(yīng)追究該審計人員的責(zé)任。

　　2、在條件允許的情況下，內(nèi)審人員應(yīng)定期輪換。即使開始不存在利益沖突和偏見，長期負責(zé)對某一部門的審計工作也會使審計雙方由陌生到逐漸熟悉，發(fā)展出私人友誼，或是由于過于熟悉業(yè)務(wù)而覺單調(diào)乏味，導(dǎo)致懈怠和疏忽。這兩種情況都會影響審計人員的客觀性。因此，定期輪換對于保持審計人員精神上的獨立是必要的。

　　3、內(nèi)部審計人員不得承擔(dān)經(jīng)營管理責(zé)任，不能參與內(nèi)部控制系統(tǒng)的設(shè)計、安裝和執(zhí)行，而只應(yīng)承擔(dān)與檢查、評價和建議相關(guān)的審計責(zé)任。在實現(xiàn)經(jīng)營中，由于專業(yè)人員緊缺或時限要求等其他原因，內(nèi)部控制人員經(jīng)常會被抽調(diào)去完成一些非審計工作任務(wù)。這時單位及內(nèi)審部門應(yīng)明確該內(nèi)審人員執(zhí)行的不是內(nèi)審職能，而是以一個管理人員的身份參與執(zhí)行管理工作。以后他們不應(yīng)審查該項自己曾負責(zé)的活動，以免其客觀性受到損害。同理，從其他部門調(diào)入或臨時借用的內(nèi)審人員，在相當(dāng)長一段時期內(nèi)，也不能被委派去審查他們原先從事的活動。

　　在提交審計報告之前，要考慮可能損害客觀性的各種情況，盡量保證審計工作及其結(jié)果的客觀性。另外，加強對內(nèi)審人員的職業(yè)道德教育，也是一項重要的措施。

　　近年來，內(nèi)部審計在提高單位管理效果，降低經(jīng)營風(fēng)險，幫助單位達成目標(biāo)等方面所起的作用逐漸發(fā)揮，日益受到廣泛的重視。為了充分發(fā)揮和加強內(nèi)審的作用，單位需盡可能保持內(nèi)部審計的獨立性。但目前許多單位并未理解內(nèi)審獨立性的真正涵義并采取切實可行的措施。本文根據(jù)內(nèi)審的特點，進行了一定的分析，但由于實際工作錯綜復(fù)雜，他們在不同單位不同情況下，可能以不同的方式表現(xiàn)。