近幾十年來，內(nèi)部審計發(fā)展迅速。國際內(nèi)部審計界在理論上取得了許多富于價值的研究成果，同時在實務(wù)上也總結(jié)出一些行之有效的做法，使得內(nèi)部審計在規(guī)范組織行為、提高組織經(jīng)營效率和效果方面發(fā)揮了重要的作用。目前，內(nèi)部審計已成為單位內(nèi)部管理中不可或缺的組成部分，其重要作用已在世界范圍內(nèi)得到認(rèn)可。

　　我國的國家審計是公共行政監(jiān)督體系的組成部分，國家審計機(jī)關(guān)是政府的組成部門，是政府為更有效地管理國家事務(wù)而設(shè)立的，其監(jiān)督對象是政府內(nèi)部各項政策、措施的貫徹執(zhí)行情況，它履行的是政府進(jìn)行公共管理的職責(zé)。因此，筆者認(rèn)為，我國當(dāng)前的國家審計可以看做是政府系統(tǒng)的“內(nèi)部審計”。內(nèi)部審計的某些思路、成功經(jīng)驗和做法，對我國的國家審計具有借鑒意義。

　　一、恰當(dāng)?shù)哪繕?biāo)定位有利于審計作用的發(fā)揮

　　內(nèi)部審計是組織內(nèi)部對經(jīng)營業(yè)務(wù)的獨立審核、評價活動，它是一種管理控制，其作用是衡量和評價其他控制的有效性。內(nèi)部審計存在的價值在于能為組織實現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)提供幫助。所以一切內(nèi)部審計的活動都與組織的目標(biāo)緊密相關(guān)。在實際工作中，除對組織的經(jīng)營管理活動的合規(guī)性進(jìn)行審核、揭露經(jīng)營管理中的違紀(jì)違規(guī)問題外，內(nèi)部審計更加側(cè)重于檢查組織的內(nèi)部控制和經(jīng)營管理情況，為建立健全組織的各項政策和規(guī)章制度、完善組織的經(jīng)營管理服務(wù)。內(nèi)部審計也正是依靠其準(zhǔn)確的定位才得到了普遍的重視，獲得了迅速的發(fā)展。

　　我國的國家審計機(jī)關(guān)是政府的組成部門，國家審計是政府公共管理的組成部分。與內(nèi)部審計的定位相比較，這種政府“內(nèi)部審計”的目標(biāo)應(yīng)該是為政府有效進(jìn)行公共管理提供幫助。因此，我國國家審計的定位應(yīng)該是為完善政府的各項管理服務(wù)，在實際工作中，通過審計發(fā)現(xiàn)國家政策執(zhí)行過程中的一些違紀(jì)違規(guī)問題，找出存在問題的原因，提出完善管理的制度性建議。

　　當(dāng)前，我國國家審計的狀況是，雖不能說國家審計機(jī)關(guān)將審計的目標(biāo)僅僅定位于查處違紀(jì)違規(guī)問題，但至少可以說它把查處違紀(jì)違規(guī)問題看成了國家審計的最主要工作，而較少地顧及國家審計在國家公共管理上的其他職能，甚至完全以查出的違紀(jì)違規(guī)金額大小來確定審計工作的成績。事實上，在目前這種經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時期，尤其是加入WTO以后，我國政府的管理面臨著各種各樣的挑戰(zhàn)，由于各項法規(guī)、政策的不到位，難免在各項管理中存在這樣那樣的弊端。其中，很多問題和弊端應(yīng)通過審計工作來發(fā)現(xiàn)，找出原因，尋求對策。如果我們審計工作的定位僅僅是查處這些問題和弊端，而不是注重分析存在問題的原因，找出從根本上解決這些問題的方法，那么這個審計目標(biāo)定位無疑是簡單的、容易實現(xiàn)的，是治標(biāo)而不是治本的。正是這種“簡單”的目標(biāo)定位導(dǎo)致了目前我國國家審計工作的簡單化，進(jìn)而導(dǎo)致審計人員進(jìn)行審計過程中希望查處被審計單位越來越多的問題，而不注重找出存在這些問題的原因，提出改進(jìn)管理的建議。久而久之，這勢必削弱國家審計的作用。

　　很顯然，目前我國國家審計的狀況距離國家審計完善管理的“治本”目標(biāo)還很遠(yuǎn)，它既不利于國家審計作用的充分發(fā)揮，也不利于國家審計的進(jìn)一步發(fā)展及其業(yè)務(wù)水平的提高。就好像交通警察的設(shè)立不僅僅是查處車輛行人違章行為，其目標(biāo)也不是查處和發(fā)現(xiàn)越來越多的違章行為，而應(yīng)該是促使車輛行人自覺遵守交通規(guī)則，使得違章行為越來越少、直至最后消失。在這方面，內(nèi)部審計的經(jīng)驗很值得借鑒。國家審計不應(yīng)將自己的工作范圍僅僅局限于查處違紀(jì)違規(guī)的問題上，而應(yīng)開闊視野，轉(zhuǎn)變觀念，將目標(biāo)定位于完善政府各項公共管理，包括建立健全各項法律、法規(guī)、政策和制度上。一切國家審計的活動都應(yīng)圍繞這個目標(biāo)定位來進(jìn)行，包括安排審計項目、確定審計目標(biāo)、采用審計方法、評價審計成績等等方面。只有這樣，才能強(qiáng)化國家審計在國家宏觀管理中的作用，才能使國家審計為社會各個方面所普遍重視，從而推動國家審計的迅速發(fā)展。

　　二、運用風(fēng)險評價方法確定審計的對象和重點

　　在內(nèi)部審計中，風(fēng)險是決定其活動的最關(guān)鍵因素。風(fēng)險評價方法被全世界內(nèi)部審計組織公認(rèn)為最成功、最簡單、最系統(tǒng)的確定審計對象的方法。這種方法的運用使內(nèi)部審計能夠把有限的審計資源集中到組織內(nèi)風(fēng)險最大的領(lǐng)域，從而為組織及時改進(jìn)管理、堵塞漏洞、規(guī)避風(fēng)險提供直接的幫助，最大限度地發(fā)揮內(nèi)部審計的作用。

　　內(nèi)部審計運用風(fēng)險評價方法確定審計對象的基本原理是，首先選出3－5個對組織的各單位最重要的風(fēng)險因素；然后給組織中各單位的這3－5種風(fēng)險逐項打分，每一風(fēng)險因素的評分范圍是1一5分，5分為風(fēng)險最大，1分為風(fēng)險最小，3分為風(fēng)險程度中等或者未知風(fēng)險；對各單位的各項風(fēng)險分值進(jìn)行加總，并按照分值高低排隊。風(fēng)險分值最高的單位總體風(fēng)險最大，在安排審計項目時應(yīng)優(yōu)先安排。這種方法的好處在于在選擇審計對象時系統(tǒng)地考慮了影響組織實現(xiàn)目標(biāo)的幾種重要風(fēng)險因素，相對較為客觀。

　　當(dāng)前我國國家審計與組織的內(nèi)部審計一樣，存在著審計任務(wù)重、審計人員少的矛盾。怎樣才能集中審計力量最大限度地發(fā)揮審計的作用，是我們審計過程中最經(jīng)常遇到的問題之一。內(nèi)部審計運用風(fēng)險評價方法確定審計對象和審計重點的做法為國家審計解決這一矛盾提供了重要的參考。

　　在制定年度國家審計計劃時，我們可以采用風(fēng)險評價方法確定年度內(nèi)所要審計的行業(yè)、部門或?qū)ｍ椯Y金。首先，我們確定幾個普遍的關(guān)鍵風(fēng)險因素，例如，上次審計的時間、資金的規(guī)模、管理控制情況、社會反映和政府關(guān)心的程度、最近體制和制度變化的影響等，在所有各選的行業(yè)、部門或?qū)ｍ椯Y金（都看作一個單位）中分別權(quán)衡打分，確定審計的優(yōu)先次序。這樣做，可以使國家審計始終圍繞服務(wù)政府管理這一宗旨開展審計工作，在促進(jìn)政府加強(qiáng)公共管理方面有效地發(fā)揮作用。

　　同理，在我們具體組織對一個行業(yè)、部門或?qū)ｍ椯Y金進(jìn)行審計和具體實施某一審計項目時，也可以在初步調(diào)查的基礎(chǔ)上，采用風(fēng)險評價方法確定審計的重點單位、重點環(huán)節(jié)和重點問題，以保證集中審計力量，突出重點，取得成效。

　　三、注重協(xié)調(diào)審計與被審計單位之間的關(guān)系，以達(dá)到預(yù)期的審計效果

　　記得1995年，被譽為“內(nèi)部審計之父”的勞倫斯·索耶總結(jié)其50年內(nèi)部審計的職業(yè)經(jīng)驗，提出了內(nèi)部審計的10條格言，刊登在國際內(nèi)部審計師協(xié)會的《內(nèi)部 審計師》雜志上。其中有一條我印象深刻，即“如果審計結(jié)論沒有被接受，那就等于什么也沒有做”。意思是說，如果內(nèi)部審計人員沒有讓自己的審計結(jié)論或建議被相關(guān)管理部門所接受，被審計單位就不能及時有效地糾正與改進(jìn)審計過程中發(fā)現(xiàn)的管理弊端或漏洞，其審計也就毫無價值。那么如何才能讓被審計單位接受審計建議或結(jié)論，改進(jìn)和糾正那些不完善的管理呢？內(nèi)部審計的答案是要樹立為組織改進(jìn)管理服務(wù)的觀念，與被審計單位建立合作伙伴而不是敵對關(guān)系。在實際操作中，審計要保持獨立性，同時要有充分可靠的證據(jù)以使審計結(jié)論“持之有故，言之有理”等等。在這一觀念的基礎(chǔ)上，內(nèi)部審計探索出了內(nèi)部控制自我評估（CSA）等新方法，在北美洲的一些大公司中取得了成功，得到廣泛認(rèn)可。

　　樹立正確觀念的問題，本文前面已經(jīng)談過，審計要客觀公正、證據(jù)充分這一點，是審計的靈魂，無論是對國家審計還是對內(nèi)部審計、民間審計來說，都是至關(guān)重要的，已經(jīng)取得廣泛共識，本文不準(zhǔn)備再展開論述。這里只想談?wù)勌幚砼c被審計單位的關(guān)系問題。

　　處理好審計機(jī)關(guān)與被審計部門之間的關(guān)系，對于審計發(fā)揮作用，樹立審計的權(quán)威性至關(guān)重要。許多人認(rèn)為，審計機(jī)關(guān)與被審計單位之間僅僅是“監(jiān)督與被監(jiān)督”的關(guān)系，國家審計機(jī)關(guān)只有查出被審計單位中的違法違紀(jì)問題，才能令被審計單位服氣，才能樹立審計的權(quán)威性，達(dá)到審計的效果。這種說法雖不能說沒有道理，但至少可以說是不全面的。毋庸諱言，推動被審計單位改進(jìn)和完善管理，是以發(fā)現(xiàn)被審計單位管理的薄弱環(huán)節(jié)和缺陷，嚴(yán)肅查處被審計單位的違紀(jì)違規(guī)、違背原則的問題為前提的。但是，發(fā)現(xiàn)并查處違紀(jì)違規(guī)問題只是一種手段，而不是目的。審計的根本目的在于通過發(fā)現(xiàn)問題和查處違紀(jì)違規(guī)現(xiàn)象，敦促被審計單位建立健全規(guī)章制度，改進(jìn)管理，從根本上遏制違紀(jì)違規(guī)問題的再發(fā)生。就像交通警察通過查處交通違規(guī)行為，起到威懾作用一樣，但交警的設(shè)置自的在于改進(jìn)交通管理，減少直至消滅交通違規(guī)行為。

　　國家審計機(jī)關(guān)與被審計部門、單位一樣，都是政府的組成部分，都在政府進(jìn)行公共管理中承擔(dān)著某一方面的職責(zé)和任務(wù)。國家審計機(jī)關(guān)與被審計部門之間是“監(jiān)督與被監(jiān)督”的關(guān)系，但更應(yīng)該認(rèn)識到他們在工作上的平等性，提倡建立合作伙伴關(guān)系。僅僅強(qiáng)調(diào)“監(jiān)督與被監(jiān)督”的關(guān)系，容易使審計人員的“權(quán)力”意識無端膨脹，在工作中頤指氣使，遭到被審計單位的反感，使得審計與被審計雙方相互敵對，關(guān)系緊張。在這種情況下，即使我們的審計結(jié)論無可挑剔，我們的審計建議在技術(shù)上完美合理，如果得不到被審計部門的認(rèn)可和配合，也就很難起到其本應(yīng)起到的作用。僅僅強(qiáng)調(diào)“監(jiān)督與被監(jiān)督”的關(guān)系，還容易導(dǎo)致國家審計“重處罰，輕規(guī)范”，沉溺于對單個違紀(jì)違規(guī)事項的處罰，從而治標(biāo)不治本，不能從機(jī)制或根源上加強(qiáng)管理。強(qiáng)調(diào)合作伙伴關(guān)系至少可以帶來以下的好處，（1）改變被審計單位對審計和審計人員“挑毛病”的印象，消除抵觸情緒；（2）在被審計單位積極配合下，審計人員可以與被審計單位一起分析和討論，提出被審計單位樂于接受的、可操作的改進(jìn)管理的方案。

　　建立合作伙伴關(guān)系，關(guān)鍵在審計方。首先我們要改變監(jiān)督者居高臨下、頤指氣使的習(xí)慣，站在與被審計單位平等的地位上開展工作，使被審計單位明白，我們是在為其提供幫助，從而使被審計單位理解審計，樂于接受審計。其次，我們應(yīng)以完美的職業(yè)精神和素養(yǎng)、無可挑剔的工作水平取得被審計單位的信服。再次，在工作中，我們不能主觀臆斷，要尊重被審計單位多年的管理經(jīng)驗，與他們進(jìn)行充分的討論和研究，從而提出切實可行的、可操作的改進(jìn)方案。