[摘　要]21世紀是知識經(jīng)濟的時代，人本主義的思想逐漸為人們所認識和接受。傳統(tǒng)的會計學只計量貨幣資本和實物資本，卻把最重要的人力資本放在視線之外，是典型的見物不見人的做法。人力資源會計把人力資源作為一項重要的資源加以反映，是獨立于實物資產(chǎn)以外的資產(chǎn)形式，如何合理的確定人力資產(chǎn)價值已成為會計學面臨的重要問題。

　　[關鍵詞]人力資產(chǎn)；人力資源會計；人力資源成本會計

　　在討論人力資產(chǎn)計價的時候，一部分學者主張采用價值模式來體現(xiàn)人力資產(chǎn)的未來經(jīng)濟利益；而另一部分學者則以中立性、可驗證性要求和現(xiàn)實條件的限制為由，主張采用成本模式。本文就針對這兩種模式及其現(xiàn)實可行性進行闡述。

　　一、人力資源成本計量模式

　　人力資源成本會計是核算企業(yè)為了取得、開發(fā)和保全人力資源使用價值而付出代價的會計方法。人力資源成本計量的方法包括歷史成本法、重置成本法、機會成本。

　　1 人力資源成本的歷史成本計量法

　　歷史成本法是根據(jù)歷史成本計價原則，將取得和開發(fā)人力資源所發(fā)生的全部實際支出予以資本化，作為資產(chǎn)入賬。歷史成本法具有客觀性、可驗證性的特點，而且符合傳統(tǒng)會計的程序，與其它對物質資產(chǎn)的計量基礎相一致，易被操作者所接受。但是，這種方法確定的人力資源的歷史成本并不代表人力資源的實際經(jīng)濟價值，同時人力資源的增值或攤銷與人力資源的實際生產(chǎn)能力的增減也不一致。另外，與傳統(tǒng)會計對物質投資可取得所有權不同，人力資源投資的結果僅能取得人力資源使用權，而不能獲得所有權。

　　2 人力資源成本的重置成本計量法

　　重置成本法是假定在當前市場條件下，將重新取得、開發(fā)與現(xiàn)在人力資源狀況相當?shù)穆毠に�發(fā)生的支出予以資本化的方法。由于重置成本法對人力資源重置成本的預計帶有較強的主觀性，準確預計是很困難的，因而缺乏可信度。

　　3 人力資源成本的機會成本計量法

　　機會成本法是以職工離職或離崗使某個組織所蒙受的經(jīng)濟損失作為人力資源成本的計價依據(jù)。這種方法確定機會成本比較接近于人力資源的實際經(jīng)濟價值，便于正確核算人力資源成本，但其缺點是脫離傳統(tǒng)會計模式較遠，并且核算工作量也較大。

　　二、人力資源價值計量模式

　　在經(jīng)濟學范疇內，價值是凝結在商品上的一般人類勞動。人力資源價值是指作為商品的勞動力的價值，包括交換價值和使用價值。另外，人力資源與其他資源有本質區(qū)別，即人力資源的使用權和所有權分離，并且人力資源的使用價值大于其交換價值，差額即為人力資源的剩余價值。隨著社會政治、經(jīng)濟、文化的發(fā)展，大部分學者都傾向于把人力資源看作一種資本，人力資源價值計量的核心是“未來經(jīng)濟利益”。人力資源價值的計量方法一般分為貨幣計量和非貨幣計量。

　　（一）人力資源價值的貨幣計量方法

　　目前對人力資源價值的計量有以下4種方法：

　　1 未來工資報酬折現(xiàn)法

　　1971年，巴魯列夫和阿巴施瓦茨發(fā)表了題為《論人力資源的經(jīng)濟概念在財務報表中的應用》的文章，主張以職工的未來收益或工資報酬的現(xiàn)值作為企業(yè)人力資產(chǎn)的價值。筆者認為，由于一個職工的人力資產(chǎn)價值是以該職工在剩余受雇用期未來收益或工資報酬的現(xiàn)值，即將一個職工從進入企業(yè)到退出企業(yè)停止支付報酬為止預計支付的報酬，按照一定的折現(xiàn)率折現(xiàn)，以此作為人力資源的價值。

　　2 調整后的未來工資報酬折現(xiàn)法

　　1964年，美國的赫曼森發(fā)表了題為《人力資產(chǎn)會計》的論文，建議以效率因素作為企業(yè)職工未來工資報酬的調整值，以調整后的工資報酬作為企業(yè)職工的人力資產(chǎn)價值。作上述調整的理論依據(jù)是，企業(yè)之間的盈利水平的差異是由于人力資產(chǎn)素質的不同所造成的。所以，赫曼森認為，有必要將職工未來工資報酬的現(xiàn)值乘以一個效率系數(shù)，用該系數(shù)計量給定企業(yè)人力資產(chǎn)的相關效率。

　　因此他認為計量人力資源價值的方法之一是根據(jù)該效率系數(shù)調整后的工資報酬計量，而該效率系數(shù)是根據(jù)企業(yè)過去5年凈收益的加權平均數(shù)計算的。

　　3 隨機報酬價值法

　　1985年，弗蘭霍爾茨在《人力資源管理會計》一書中，提出了人力資源價值會計的“隨機報償價值法”。弗蘭霍爾茨認為，人對于組織的價值在于他能夠提供未來的用途和服務，這種價值是由人的生產(chǎn)能力、調動、晉升、成為該組織成員的可能性及在組織中的角色等因素決定的。一個人在某一組織中擔任某職位的可能性是隨機的，在這種隨機過程中所提供的服務是對組織的報償，所以弗蘭霍爾茨把這種過程稱之為有報償?shù)碾S機過程。根據(jù)上述隨機報償理論所設計的計量個別人力資源價值的方法即為隨機報酬價值法。

　　4 非購入商譽法

　　非購入商譽法最早在1969年由赫曼森提出。赫曼森認為，企業(yè)過去若干年的累計超過同行業(yè)平均收益的一部分或全部都可看成是人力資源的貢獻，這部分利潤應通過資本化程序確認為人力資源的價值。

　�。ǘ�）人力資源會計的非貨幣計量方法

　　人力資源價值的許多特性是貨幣指標無法表現(xiàn)的，因而人力資源會計必須合理地運用非貨幣計量方法。

　　1 職工技能一覽表法

　　職工技能一覽表法是用表格的方法將人力資源技能信息記錄儲入信息庫，經(jīng)過整理、歸類、匯總后對企業(yè)的人力資源進行的評價、管理。表格中將各個組織成員所具備的能力或技術詳細地排列出來，其中包括年齡、健康狀況、受教育程度、知識水平、工作經(jīng)驗、技術等級、技術職稱等。

　　2 人力資源價值技術指標統(tǒng)計法

　　人力資源價值技術指標統(tǒng)計法是利用統(tǒng)計方法計算一些有利于人力資源價值計算和分析的人力資源價值技術指標的方法。指標可根據(jù)需要設定，常用的指標有職工離職概率、職工年齡結構變動、人員結構比率等。

　　3 模糊綜合評判法

　　模糊綜合評判法是一種綜合定量考核方法，先對被考核者進行要素分析評定，即對每個被考核者的某些方面逐一分析和考核，在此基礎上，對各評價因素和要素按其重要程度不同，取不同的權重因子，用權重和的方法計量出各因素和要素的分值，并轉換為百分制分值，再進一步匯總得出評價總分，從而綜合、全面地評定個人的表現(xiàn)及能力。

　　三、人力資源會計計量模式的選擇

　　1 根據(jù)信息使用者的需求來選擇

　　企業(yè)外部信息使用者要求企業(yè)提供有關人力資源方面的信息必須具有客觀性和可驗證性，以維護信息使用者的經(jīng)濟利益。因此，從穩(wěn)健性原則出發(fā)，在計量收益和對外報告中應使用歷史成本法，內部報告采用其他方法，這是因為歷史成本法以原始資料為基礎，具有較高可信度，而其他的計價方法更傾向于體現(xiàn)人力資源的真實價值，都帶有主觀因素，缺乏客觀性，易被企業(yè)管理當局用來粉飾財務報表，因而按其他計價方法所提供的會計信息較難以被外界所接受。在向企業(yè)管理當局提供人力資源管理決定所需會計信息時，就可以采用重置成本及未來收益折現(xiàn)法等。這是因為進行人力資源管理決策可以不受公認會計準則的約束，且能夠提供更加合理反映人力資源價值的會計信息，為管理當局決策服務。

　　2 根據(jù)計量對象和崗位的不同來選擇

　　在計量評估人力資源價值時，個人價值可采用隨機報酬價值法來衡量，群體價值計量可用未來工資報酬折現(xiàn)法來衡量，群體價值計量和個人價值計量是相互補充的。在實踐中很難做到對每個人都逐一計量其人力資源價值，可以對不同崗位加以具體分析計量。對于關鍵崗位，應計量個人人力資源價值；而對于大量相同崗位的職工可以集體計量，我們假設只要員工達到企業(yè)某一職位的使用要求其價值時可以計量，而不管具體聘用的是何人。

　　3 根據(jù)技術因素選擇

　　主要依據(jù)企業(yè)會計人員的業(yè)務技能水平來選擇合適的計量方法。如果企業(yè)會計人員素質不高，業(yè)務水平偏低，則只能適用簡單易操作的計價方法；若企業(yè)會計人員業(yè)務素質相當高，就可以選用現(xiàn)代技術要求較高的計價方法，甚至多種方法相結合，以提供更加合理、準確的人力資源信息。

　　4 根據(jù)行業(yè)因素選擇

　　行業(yè)因素是指應根據(jù)不同的行業(yè)特色采用合理的計價方法。例如在律師事務所、會計事務所都要求職工有較強的流動性和較高的專業(yè)技術水平，而且職員的機會成本也較易獲得，所以可采用機會成本法。而有些行業(yè)，如銀行機構的重置成本數(shù)據(jù)相對容易獲得，可以采用重置成本法，那些人員流動頻繁的行業(yè)，如保險公司、IT業(yè)等，更適合采用重置成本法和機會成本法來計量。

　　5 根據(jù)其他因素選擇

　　人力資源往往受到個人心理因素、管理方式及外部大環(huán)境等諸多因素的影響而產(chǎn)生價值浮動。因此，應正視人力資源價值的可變性，把它作為人力資源的特征之一加以研究，避免機械簡單地予以定性、定量。人力資源計量方法的選擇一般應在綜合考慮外部因素影響的前提下予以貨幣化計量。同時，還要考慮到人力資源無法貨幣計量的特殊因素，輔之以非貨幣化計量的方法，力求其價值反映的全面性。

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