隨著電子商務(wù)的發(fā)展，電子商務(wù)的會計確認、計量、記錄與報告已引起人們的廣泛關(guān)注。本文就電子商務(wù)的會計確認與計量問題作一探討。

　　面對電子商務(wù)的迅猛發(fā)展，2004年4月2日，全國人民代表大會常務(wù)委員會第八次會議審議了《電子簽名法（草案）》，它像春天里的一聲驚雷，給我國的電子商務(wù)一個巨大的推動力。

　　一、電子商務(wù)的概念及本質(zhì)

　　“電子商務(wù)”一詞，源于英文“Electronic Commerce”。它是指交易者之間依托計算機網(wǎng)絡(luò)，按照一定的規(guī)則或標準進行各種商務(wù)活動。

　　電子商務(wù)是“網(wǎng)絡(luò)”技術(shù)與“商務(wù)”活動有機融合的整體，“網(wǎng)絡(luò)”與“商務(wù)”是電子商務(wù)中兩個不可偏廢、不可分離的組成部分，缺乏網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的商務(wù)活動和脫離商務(wù)活動的網(wǎng)絡(luò)應(yīng)用，都不可以稱為電子商務(wù)。

　　電子商務(wù)的本質(zhì)是商務(wù)，商務(wù)的核心內(nèi)容是商品的交易，而商品交易會涉及到四方面：商品所有權(quán)的轉(zhuǎn)移、貨幣的支付、有關(guān)信息的獲取與應(yīng)用、商品本身的轉(zhuǎn)交，即商流、資金流、信息流、物流。其中商流是指商品在購、銷之間進行交易和商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的運動過程，具體是指商品交易的一系列活動。資金流主要是指資金的轉(zhuǎn)移過程，包括付款、轉(zhuǎn)賬等過程。在電子商務(wù)環(huán)境下，這四個部分都與傳統(tǒng)情況下有所不同。信息流既包括商品信息的提供、促銷行銷、技術(shù)支持、售后服務(wù)等內(nèi)容，也包括諸如詢價單、報價單、付款通知單、轉(zhuǎn)賬通知單等商業(yè)貿(mào)易單證，還包括交易方的支付能力、支付信譽等。商流、資金流與信息流這三種流的處理都可以通過計算機和網(wǎng)絡(luò)通信設(shè)備實現(xiàn)。物流，作為四流中最為特殊的一種，是指物質(zhì)實體的流動過程，具體指運輸、儲存、配送、裝卸、保管、物流信息管理等各種活動。對于少數(shù)商品和服務(wù)來說，可以直接通過網(wǎng)絡(luò)傳輸?shù)姆绞竭M行配送，如各種電子出版物、信息咨詢服務(wù)等。而對于大多數(shù)商品和服務(wù)來說，物流仍要經(jīng)由物理方式傳輸。

　　美國喬伊（Choietal.1997）等人根據(jù)銷售的商品和提供的服務(wù)、銷售過程和代理人所具有的數(shù)字化程度的不同，將電子商務(wù)分為完全電子商務(wù)和不完全電子商務(wù)。當商品、銷售過程和代理人等三個維度均為數(shù)字化時，屬于完全電子商務(wù)。否則，為不完全電子商務(wù)。

　　區(qū)分完全電子商務(wù)和不完全電子商務(wù)對研究電子商務(wù)的會計確認非常重要。因為無論是商品，還是銷售過程或代理人，只要其中有一個維度表現(xiàn)為數(shù)字化，其會計確認就不能等同于傳統(tǒng)商務(wù)下的會計確認。

　　二、電子商務(wù)與傳統(tǒng)商務(wù)的區(qū)別

　　電子商務(wù)是一種全新的商務(wù)模式。與傳統(tǒng)商務(wù)活動相比，電子商務(wù)具有如下特點：

　�。ㄒ唬└咝�率

　　由于電子商務(wù)使商務(wù)信息能在世界各地瞬間完成傳遞并由計算機自動處理，使得原材料采購、產(chǎn)品生產(chǎn)、需求與銷售、銀行匯兌、保險、貨物托運及申報等過程可以無須人員干預(yù)并在最短的時間內(nèi)完成；而在傳統(tǒng)商務(wù)活動中，使用信件、電話和傳真等傳遞信息，必須有人參與，每個環(huán)節(jié)都要花費不少時間，有時由于人員合作和工作時間的問題，會延誤傳輸時間，失去最佳商機。電子商務(wù)克服了傳統(tǒng)商務(wù)費用高、易出錯、處理速度慢等缺點，極大地縮短了交易時間，使整個交易快捷、便利。

　�。ǘ�）低成本

　　電子商務(wù)使得買賣雙方的交易成本大大降低，具體表現(xiàn)在：

　　1.距離越遠，網(wǎng)絡(luò)上進行信息傳遞的成本相對于信件、電話、傳真的成本而言就越低。此外，縮短時間及減少重復(fù)的數(shù)據(jù)錄入也降低了信息成本。

　　2.買賣雙方通過網(wǎng)絡(luò)進行商務(wù)活動，無需中介者參與，減少了交易的中間環(huán)節(jié)。

　　3.賣方可通過因特網(wǎng)進行產(chǎn)品介紹、宣傳，避免了傳統(tǒng)方式下做廣告、散發(fā)印刷品等大量費用。

　　4.因特網(wǎng)使買賣雙方即時溝通信息，使無庫存生產(chǎn)和無庫存銷售成為可能，從而使庫存成本趨于零。

　　5.電子商務(wù)實行“無紙貿(mào)易”可減少90%的文件處理費用。

　　6.企業(yè)利用內(nèi)部網(wǎng)（Intranet）可實現(xiàn)辦公自動化（OA），以提高內(nèi)部信息傳遞的效率，節(jié)省時間，并降低管理成本。

　　7.傳統(tǒng)的商務(wù)平臺是地面店鋪，新的電子商務(wù)平臺也許只是網(wǎng)吧或辦公室。

　　（三）規(guī)則化

　　在電子商務(wù)活動中，交易者遍及世界各地，交易商品種類繁多，交易速度迅速，如果不遵循統(tǒng)一的電子商務(wù)活動規(guī)則，這一切將很難實現(xiàn)。在這方面的規(guī)則有國際通用的“安全套階層協(xié)議”（簡稱SSL協(xié)議）、“安全電子協(xié)議”（簡稱SET協(xié)議）和我國制定的參與交易的企業(yè)資信認證標準、產(chǎn)品認證標準、標準電子合同和電子簽名標準等。

　　（四）虛擬化

　　通過以Internet為代表的計算機網(wǎng)絡(luò)進行貿(mào)易，貿(mào)易雙方從貿(mào)易磋商、簽訂合同到支付款項等，無需當面進行，整個交易完全虛擬化。對賣方來說，可以到網(wǎng)絡(luò)管理機構(gòu)申請域名，制作自己的主頁，組織產(chǎn)品信息上網(wǎng)；而虛擬現(xiàn)實、網(wǎng)上聊天等新技術(shù)的發(fā)展，使買方能夠根據(jù)自己的需求選擇廣告，并將信息反饋給賣方。通過信息的互動，簽訂電子合同，完成交易并進行電子支付，整個交易都在網(wǎng)絡(luò)這個虛擬的環(huán)境中實現(xiàn)。

　　（五）透明化

　　買賣雙方從交易的洽談、簽約到貨款的支付、交貨通知等整個交易過程都在網(wǎng)絡(luò)上進行，通暢、快捷的信息傳輸可以保證各種信息之間的相互核對，防止偽造信息。比如在典型的許可證EDI系統(tǒng)中，由于加強了發(fā)證單位和驗證單位的通信核對，所以假的許可證就不易漏網(wǎng)，對抑制偽造許可證起著非常重要的作用。

　　三、電子商務(wù)基本交易過程

　　就一般電子商務(wù)交易而言，其流程大致可以分為三個階段。

　　第一個階段是信息交流階段：對于商家來說，此階段為發(fā)布信息階段。主要是選擇自己的優(yōu)秀商品，精心組織自己的商品信息，建立自己的網(wǎng)頁，然后加入名氣較大、影響力較強、點擊率較高的著名網(wǎng)站中，讓盡可能多的人們了解自己、認識自己。對于買方來說，此階段是去網(wǎng)上尋找商品以及商品信息的階段。主要是根據(jù)自己的需要，上網(wǎng)查找自己所需的信息和商品，并選擇信譽好、服務(wù)好、價格低廉的商家。

　　第二階段是簽訂商品合同階段：作為B to B（商家對商家）來說，這一階段是簽訂合同、完成必需的商貿(mào)票據(jù)的交換過程。要注意的是數(shù)據(jù)的準確性、可靠性、不可更改性等復(fù)雜的問題。作為B to C（商家對個人客戶）來說，這一階段是完成購物過程的定單簽訂過程，顧客要將你選好的商品、自己的聯(lián)系信息、送貨的方式、付款的方法等在網(wǎng)上簽好后提交給商家，商家在收到訂單后應(yīng)發(fā)來郵件或電話核實上述內(nèi)容。

　　第三階段是按照合同進行商品交接、資金結(jié)算階段：這一階段是整個商品交易非常關(guān)鍵的階段，不僅會涉及到資金在網(wǎng)上正確、安全到位，同時也涉及到商品配送的準確、按時到位。這個階段有銀行業(yè)、配送系統(tǒng)的介入，在技術(shù)上、法律上、標準上等方面有更高的要求。網(wǎng)上交易的成功與否的關(guān)鍵就在這個階段。

　　四、電子商務(wù)的會計確認

　�。ㄒ唬�數(shù)字化商品的會計確認

　　數(shù)字化商品，一般是指由數(shù)字比特構(gòu)成的數(shù)據(jù)庫、新聞和信息、書本、雜志、電視和廣播節(jié)目、電影、電子游戲、音樂唱片，以及計算機軟件等。

　　不同類型的數(shù)字化商品的銷售方式如下：（1）軟件通過FTP、直接下載、電子郵件發(fā)送；（2）報紙、雜志等通過網(wǎng)站發(fā)布和“電子雜志”分送；圖像，如圖片、剪貼畫等通過網(wǎng)站展示和下載；（3）電影通過MP3G3格式、視頻流等復(fù)制；（4）音樂通過MP3、波形文件、RealAudio下載。

　　雖然采用不同的銷售方式，但從規(guī)避風(fēng)險的角度來講，目前，企業(yè)在電子商務(wù)的會計核算時，應(yīng)遵循謹慎性原則，在收到款項時，進行會計確認。隨著電子商務(wù)的相關(guān)法律環(huán)境的不斷建立和完善，以及社會誠信風(fēng)氣的逐漸形成，權(quán)責(zé)發(fā)生制才能廣泛應(yīng)用于電子商務(wù)。

　�。ǘ�）數(shù)字化銷售過程的會計確認

　　數(shù)字化銷售過程與傳統(tǒng)銷售過程既有不同，又有相似之處。如在傳統(tǒng)的銷售中的賒銷商品的銷售模式，與軟件的銷售就有著相似之處，一般是先讓客戶使用該商品，后付款。不同之處，在于前者通常會在較短的時間內(nèi)付款，而后者需要經(jīng)過很長的時間之后客戶才付款或決定不購買。因此，應(yīng)采用不同的會計確認方法。

　　以銷售軟件為例，目前許多會計軟件是采取先讓客戶試用3個月或更長時間，再由客戶決定是否對其付款以獲得永久使用權(quán)的銷售模式。在此模式下，銷售商何時確認收入？

　　傳統(tǒng)的賒銷商品，在試用期內(nèi)銷售商的會計處理為：

　　借：發(fā)出商品

　　　　貸：庫存商品

　　軟件等產(chǎn)品的銷售不能簡單套用上述的處理方法，原因有二：一是軟件復(fù)制成本極低，且軟件使用權(quán)的中止可以借助其中的應(yīng)用程序自動完成；二是我國的《企業(yè)會計準則——收入》中尚未對試用銷售方式加以規(guī)定。建議：

　　1.在產(chǎn)品適用期內(nèi)，銷售商不作銷售處理。

　　2.在適用期滿時，如果客戶同意購買，則作如下處理：

　　借：銀行存款

　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入（或其他業(yè)務(wù)收入）

　�。ㄈ�）電子“代理人”的會計確認

　　所謂電子“代理人”是指不需要人的審查或操作，而能用于獨立地發(fā)出、回應(yīng)電子記錄，以及全部或部分地履行合同的計算機程序、電子的或其他自動化手段。

　　在購銷過程中，商品買賣合同并無書面文件存在，也沒有價格談判或討價還價的發(fā)生，而是完全由計算機替代人工自動進行的購銷行為。

　　因此，企業(yè)可以直接根據(jù)電子“代理人”的訂單或收單，確認購銷活動，并進行相應(yīng)的會計處理。至于電子“代理人”在購銷過程中可能出現(xiàn)的差錯，與銀行的自動提款機ATM出現(xiàn)差錯一樣，除非有足夠的證據(jù)證明是電子“代理人”出現(xiàn)差錯，給客戶帶來了經(jīng)濟損失，否則，其損失只能由客戶承擔(dān)。

　　五、電子商務(wù)的會計計量

　�。ㄒ唬�歷史成本的重新定位

　　歷史成本是指取得財產(chǎn)物資時發(fā)生的全部支出。按規(guī)定，財產(chǎn)物資賬面價值不得調(diào)整，除國家另有規(guī)定者外。財產(chǎn)物資的價值會隨著條件的改變而發(fā)生變化，而且時間越為久遠，歷史成本與現(xiàn)行成本的背離程度可能越大，使提供的信息與決策的相關(guān)性降低。但在電子商務(wù)營運環(huán)境下，給歷史成本的主張者帶來強有力的支持。因為電子商務(wù)的快速反應(yīng)，使存貨可達到“零狀態(tài)”，此時，現(xiàn)時成本與歷史成本相差很少，這樣就可以最大限度地增加信息的相關(guān)性，減少因存貨等資產(chǎn)采用歷史成本計量所帶來的弱相關(guān)。以全國最大的電子商務(wù)公司——海爾為例，海爾公司在商品的銷售過程中，實行“三個零”的營銷戰(zhàn)略，即：零庫存、零距離和零運營成本。其中“零庫存”，使得存貨的歷史成本與現(xiàn)行成本差距縮小。具體做法是：配送中心根據(jù)訂單組織存貨，實行即時采購、即時配送、即時分撥。因此，對存貨等流動資產(chǎn)而言，其歷史成本就可能接近現(xiàn)行成本，由此也就使其相關(guān)性有了很大的提高。

　　另外，隨著“一流三網(wǎng)”的廣泛運用，也會使歷史成本計量更具有生命力。其中，“一流”是指以訂單信息流為中心：“三網(wǎng)”分別是全球供應(yīng)鏈資源網(wǎng)絡(luò)、全球用戶資源網(wǎng)絡(luò)和計算機信息網(wǎng)絡(luò)。“一流三網(wǎng)”的同步運營，從根本上保證了其相關(guān)性。用發(fā)展的眼光看，未來的“三個零”和“一流三網(wǎng)”絕非曲高和寡，而是大多數(shù)電子商務(wù)企業(yè)都可以實現(xiàn)的。

　　（二）現(xiàn)行成本的可操作性增強

　　傳統(tǒng)商務(wù)模式下的現(xiàn)行成本難以存在與原持有資產(chǎn)完全吻合的歷史成本，使財務(wù)報表項目之間缺乏可比性，在計算上缺乏足夠可信的證據(jù)，因而會影響會計信息的可靠性等。而電子商務(wù)模式下的現(xiàn)行成本，因為電子商務(wù)的全球化和實時性的特點，為現(xiàn)行成本的計算提供了可能。信息中介所提供的商品價格動態(tài)信息庫使各項資產(chǎn)的現(xiàn)時投入成本的計算變得十分方便。

　�。ㄈ�）未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值將成為一種重要的估值方式

　　如果將資產(chǎn)的本質(zhì)界定為“未來經(jīng)濟效益”，理想的計量屬性應(yīng)當首推未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。在未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值的計算中，需要運用年預(yù)計現(xiàn)金流量、預(yù)計年限和適用的年貼現(xiàn)率。這三個變量雖然都帶有很大的主觀因素，但電子商務(wù)環(huán)境可能會逐步令上述三個變量變得客觀和有據(jù)可依，進而使未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值成為一種科學(xué)的估值方法。對于有形資產(chǎn)來說，采用未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值無疑更能符合投資者了解投資回報率和公司價值等需要。因此，人們會對未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值這一計量屬性產(chǎn)生極大興趣。

　　總之，傳統(tǒng)商務(wù)的會計計量屬性選擇有其特定的環(huán)境，電子商務(wù)對此不可能亦步亦趨。除了以上三個計量方法外，尚有現(xiàn)行市價和可變現(xiàn)凈值兩種。這五種計量屬性各有所長，應(yīng)當根據(jù)電子商務(wù)特定環(huán)境適當?shù)丶右赃x擇。

　　對于流動資產(chǎn)而言，由于“三個零”和“一流三網(wǎng)”的出現(xiàn)，以歷史成本為主的計量似乎可在保證可靠性的同時兼顧到了相關(guān)性，并且借助于商品價格動態(tài)信息庫可方便獲得計量結(jié)果。對于長期性資產(chǎn)和衍生金融工具等資產(chǎn)的計量，似乎可分別采用現(xiàn)行成本與現(xiàn)行市價加以計量。可變現(xiàn)凈值因強調(diào)資產(chǎn)的可變現(xiàn)價值，對曇花一現(xiàn)的虛擬企業(yè)來說，也許是最適當?shù)倪x擇。未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值通常適用于計算投資收回和進行基建項目的可行性研究。對于層出不窮的電子商務(wù)公司而言，選擇未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值無疑是個明智的選擇。

　　電子商務(wù)創(chuàng)建信息時代全新的商業(yè)模式，會計對這一發(fā)展環(huán)境也必須有一個適應(yīng)過程，其相應(yīng)的會計確認、計量、記錄和報告等，也將面臨著改進和創(chuàng)新。