「摘要」實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，防治污染、保護(hù)環(huán)境是我國“十五”計(jì)劃和2010年遠(yuǎn)景規(guī)劃的重要指導(dǎo)方針。環(huán)境會計(jì)作為經(jīng)濟(jì)管理與環(huán)境保護(hù)的重要工具，應(yīng)為推進(jìn)環(huán)境保護(hù)事業(yè)的發(fā)展做出貢獻(xiàn)。本文從我國上市公司與環(huán)境保護(hù)有關(guān)的會計(jì)信息披露入手，分析了上海證券市場中部分強(qiáng)污染行業(yè)的有關(guān)情況，結(jié)合相關(guān)法規(guī)的要求，揭示目前我國上市公司環(huán)境信息披露的現(xiàn)狀及存在的問題，并提出一些改進(jìn)的建議。

　　「關(guān)鍵詞」環(huán)境保護(hù)　上市公司　會計(jì)信息披露

　　一、環(huán)境會計(jì)信息披露對環(huán)境保護(hù)的重要意義

　　根據(jù)我國環(huán)境保護(hù)法律，國家依照“污染者付費(fèi)、利用者補(bǔ)償、開發(fā)者保護(hù)、破壞者恢復(fù)”和“排污收費(fèi)高于治理成本”原則，促使企業(yè)單位主動增加投入，自覺治理污染。就此而論，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)披露與上述內(nèi)容相關(guān)的會計(jì)信息。

　　從總體上看，披露與環(huán)境保護(hù)有關(guān)的會計(jì)信息可以在以下四個(gè)方面發(fā)揮作用：

　　1 幫助企業(yè)管理者制定顧及環(huán)境和社會的決策。這樣可以體現(xiàn)會計(jì)在可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略方面的決策價(jià)值，調(diào)動企業(yè)環(huán)境保護(hù)的積極性，以保證實(shí)現(xiàn)最佳的環(huán)境效益和經(jīng)濟(jì)效益。例如企業(yè)是購買新型環(huán)保設(shè)備，還是繼續(xù)使用老設(shè)備并承擔(dān)罰款或排污費(fèi)決策；固體廢棄物、廢水、廢渣是排入環(huán)境接受罰款，還是進(jìn)行改造、利用的決策等。

　　2 在新的環(huán)境下促進(jìn)我國進(jìn)一步對外開放。從吸引外資方面看，增加環(huán)境會計(jì)信息的披露，能夠避免引進(jìn)污染嚴(yán)重和破壞、掠奪自然資源的生產(chǎn)項(xiàng)目。我國已經(jīng)加入世貿(mào)組織，因此，更應(yīng)當(dāng)通過環(huán)境會計(jì)信息的披露，促使企業(yè)制定有效的環(huán)境保護(hù)及其與貿(mào)易相互支持的經(jīng)營戰(zhàn)略，減少因環(huán)境問題而形成的障礙。

　　3 有利于政府部門了解企業(yè)在環(huán)保方面的業(yè)績。只有充分披露與環(huán)境保護(hù)有關(guān)的會計(jì)信息，才能有利于環(huán)保部門對環(huán)境總體情況的掌握，有利于政府相關(guān)部門對企業(yè)的社會貢獻(xiàn)作出公正的評價(jià)與決策。

　　4 有利于社會公眾、債權(quán)人了解企業(yè)環(huán)境情況和環(huán)保形象。社會公眾只有了解了企業(yè)與環(huán)境有關(guān)的信息，才能作出正確的投資決策；債權(quán)人也只有了解了這方面的信息，才能真正把握企業(yè)的償債能力。

　　二、上市公司中強(qiáng)污染企業(yè)環(huán)境信息披露的現(xiàn)狀分析

　�。ㄒ唬┥鲜泄�司強(qiáng)污染企業(yè)樣本的選取什么樣的企業(yè)屬于強(qiáng)污染企業(yè)？

　　這是一個(gè)非常嚴(yán)肅的問題。但是，我國目前沒有對此較為明確的劃分標(biāo)準(zhǔn)。筆者在此根據(jù)一定標(biāo)準(zhǔn)和方法（在本文后面有解釋），將冶金、化工、煤炭、電力、建材、造紙、制藥、釀造和紡織等行業(yè)視為強(qiáng)污染行業(yè)，并以滬市的上市公司為研究對象，列示處于這些行業(yè)的企業(yè)情況。

　�。ǘ�）強(qiáng)污染行業(yè)上市公司招股說明書中有關(guān)環(huán)境信息摘要分析

　　毋庸諱言，這些上市公司確實(shí)處于重污染行業(yè)的范圍內(nèi)，且這類上市公司的數(shù)量還在快速增加。遵照本文的宗旨，此處對它們與環(huán)境有關(guān)會計(jì)信息的披露狀況進(jìn)行分析。

　　關(guān)于環(huán)境信息披露的基本狀況。從選定的30個(gè)樣本看，1992年、1995年上市公司在招股說明書中均不含與環(huán)境有關(guān)的信息披露；1993年、1996年、1998年、1999年上市企業(yè)則均有環(huán)境信息披露；1997年的8家公司中有5家含環(huán)境信息的披露。為使大家深入了解處于強(qiáng)污染行業(yè)上市公司信息披露的具體內(nèi)容，此處簡要列示兩個(gè)公司的部分有關(guān)信息資料：

　　（1）山西蘭花煤業(yè)股份有限公司。

　　環(huán)保因素的制約：本公司煤炭企業(yè)對環(huán)境的污染主要為煤泥水、矸石和煤塵。近幾年來所屬煤礦煤泥水處理全部實(shí)行閉路循環(huán)，煤矸石綜合利用、填溝造地，制造磚、水泥等；對末煤運(yùn)輸及儲煤倉安裝除塵灑水系統(tǒng)，相關(guān)指標(biāo)均已符合環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)�；�肥生產(chǎn)對環(huán)境的污染主要為廢水、廢渣、廢氣。幾年來，通過鍋爐除塵器，對煤氣發(fā)生爐煙油進(jìn)行除塵改造，廢水采用閉路水循環(huán)，廢渣經(jīng)粉碎后再利用，廢氣經(jīng)等壓回收塔回收再利用等措施。近三年本公司治污費(fèi)用達(dá)到648萬元，預(yù)計(jì)98年、99年治污費(fèi)用為270萬元和310萬元，各種排放指標(biāo)達(dá)到國家環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)，但不能保證政府是否會頒布更嚴(yán)格的規(guī)定，要求本公司支付重大資本投資，或?yàn)榱朔�合新�?guī)定而使公司承擔(dān)別的義務(wù)和責(zé)任。

　　環(huán)保風(fēng)險(xiǎn)之對策：本公司將繼續(xù)保證對環(huán)保的適當(dāng)投資，在整個(gè)生產(chǎn)過程中，采用潔凈煤技術(shù)，嚴(yán)格把關(guān)，確保各項(xiàng)指標(biāo)達(dá)到國家環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)。

　�。�2）湖北興發(fā)化工集團(tuán)股份有限公司。

　　環(huán)保因素的限制：磷化工產(chǎn)品的生產(chǎn)過程中存在對“三廢”進(jìn)行處理的問題，1996年、1997年和1998年公司已陸續(xù)投資了199萬元、24萬元和31萬元對生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的廢水、廢氣和廢渣進(jìn)行了一系列的治理，預(yù)計(jì)1999年環(huán)保投入將達(dá)到35萬元。目前，公司各項(xiàng)環(huán)保指標(biāo)均已達(dá)到了國家標(biāo)準(zhǔn)，并在1997年被評為湖北省合格化工清潔文明工廠。另外，近年國內(nèi)某些地區(qū)禁止使用含磷洗滌用品，將對公司產(chǎn)品市場帶來一定影響。2 關(guān)于環(huán)保信息披露內(nèi)容逐步演化及其原因分析。上述兩公司的信息披露雖較為簡單，但是，其確已具備了環(huán)境會計(jì)信息披露的雛形，我們應(yīng)當(dāng)對此給予充分的重視。結(jié)合本文前述樣本的歷史發(fā)展情況來看，上市公司有關(guān)信息披露的演變也經(jīng)歷了從簡單到復(fù)雜的過程，即環(huán)保信息披露逐年詳盡，內(nèi)容逐年增加。具體來說，1993年的上市公司僅有環(huán)境責(zé)任的簡單披露；1996年的上市公司披露了環(huán)保問題及對策的內(nèi)容；1997年的上市公司對環(huán)保問題及對策、發(fā)行人環(huán)保情況和環(huán)保因素限制等資料的披露已較為詳細(xì)；1998年的上市公司對環(huán)保因素制約、環(huán)保風(fēng)險(xiǎn)及其對策、技改項(xiàng)目等資料的披露更為詳盡；而1999年的上市公司則對環(huán)保風(fēng)險(xiǎn)及對策、高度依賴自然資源的狀況及對策、通過環(huán)保質(zhì)量認(rèn)證情況等資料的披露進(jìn)一步具體化了。

　　究其原因，這與我國有關(guān)環(huán)保法律法規(guī)的逐步健全，環(huán)保執(zhí)法力度進(jìn)一步加強(qiáng)，環(huán)保執(zhí)法和處罰力度加大，社會公眾對環(huán)境信息披露需求的加大是密不可分的。這樣的外部情況使上市公司對環(huán)境保護(hù)的關(guān)注日趨加強(qiáng)，逐步把加強(qiáng)環(huán)境信息的披露提上了重要議事日程。如果不加大披露力度，一方面可能由于違反國家的法律法規(guī)，受到處罰，企業(yè)正常的經(jīng)營秩序被打亂；另一方面，如若環(huán)境信息披露不完全，導(dǎo)致籌資決策受影響，企業(yè)通過股市籌措資金擴(kuò)大生產(chǎn)的目標(biāo)就不能圓滿實(shí)現(xiàn)。

　�。ㄈ�）上市公司環(huán)境治理費(fèi)用測算

　　在選定的30個(gè)樣本中，有5個(gè)公司在其招股說明書中披露了有關(guān)環(huán)境治理費(fèi)用的測算。

　　通過對30個(gè)樣本的仔細(xì)分析，再對比上述數(shù)據(jù)可知：

　　1 在30個(gè)選定的樣本中，僅有5個(gè)企業(yè)包含環(huán)境治理費(fèi)用的測算，約占17%，其余企業(yè)僅是文字說明，沒有財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)分析。

　　2 包含治理費(fèi)用測算的5家公司中，數(shù)據(jù)仍不完全。披露的數(shù)據(jù)僅有排污費(fèi)和治理設(shè)備投資費(fèi)用測算，而不含對原有設(shè)備增添的環(huán)保支出、專門環(huán)保機(jī)構(gòu)經(jīng)費(fèi)、臨時(shí)性或突發(fā)性環(huán)保支出、因工作環(huán)境不良對職工的特別補(bǔ)償費(fèi)、因違反有關(guān)環(huán)保法規(guī)被罰款和綠化費(fèi)、衛(wèi)生費(fèi)、土地保持費(fèi)、資源補(bǔ)償費(fèi)、水資源費(fèi)、礦產(chǎn)資源補(bǔ)償費(fèi)、水土資源流失治理費(fèi)、汽車尾氣排放治理費(fèi)、水土保持費(fèi)、環(huán)境評價(jià)費(fèi)等。

　　3 沒有具體揭示環(huán)境治理費(fèi)用對于公司盈利、資本性支出或競爭地位的影響及預(yù)測。

　　三、上市公司上述情況與我國已有法規(guī)結(jié)合分析

　　應(yīng)當(dāng)說，我國上市公司目前對于環(huán)境信息披露的程度與我國相關(guān)法律法規(guī)的具體規(guī)定基本吻合。為了深入研究問題，此處先說明我國法規(guī)對環(huán)境保護(hù)的相關(guān)規(guī)定。

　�。ㄒ唬┪覈�法規(guī)對企業(yè)污染費(fèi)用的處理要求

　　我國法規(guī)中有很多對污染費(fèi)用處理的規(guī)定和要求，對環(huán)境保護(hù)產(chǎn)生了一定的制約作用。向污染單位征收排污收費(fèi)的法律依據(jù)是《環(huán)境保護(hù)法》、《水污染防治法》、《大氣污染防治法》、《海洋環(huán)境保護(hù)法》、《固體廢棄物污染環(huán)境防治法》、《環(huán)境噪聲污染防治法》。國務(wù)院還頒布了兩個(gè)專門法規(guī)：《征收排污費(fèi)暫行辦法》、《污染源治理專項(xiàng)基金有償使用暫行辦法》。在這些法律法規(guī)中，都對處罰的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)、基金提取比例有具體的規(guī)定。與此相對應(yīng)，在原《國營企業(yè)成本管理條例》中，對排污收費(fèi)制度作出過補(bǔ)充規(guī)定；《工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)制度》也有將排污費(fèi)列入“管理費(fèi)用”的規(guī)定等。經(jīng)分析可看到；這些法規(guī)主要是通過罰款等財(cái)務(wù)手段強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部工作，沒有對外進(jìn)行信息披露的要求，其結(jié)果必然是減弱企業(yè)的環(huán)境保護(hù)壓力，影響相關(guān)人員的正確決策。

　�。ǘ�）我國法規(guī)對于加強(qiáng)污染防治鼓勵(lì)的規(guī)定

　　《關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》規(guī)定，企業(yè)利用廢水、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進(jìn)行生產(chǎn)的可在五年內(nèi)減征或免征所得稅�！锻馍掏顿Y企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，減征、免征在節(jié)約能源和防治環(huán)境污染方面提供的專有技術(shù)所收取的使用費(fèi)�！吨腥A人民共和國固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅暫行條例》規(guī)定，城市建設(shè)中的污水處理廠和垃圾處理廠、轉(zhuǎn)運(yùn)站，綜合的治理污染、保護(hù)環(huán)境和節(jié)能項(xiàng)目，資源綜合利用、商業(yè)供銷物資中的廢舊物資加工等項(xiàng)目免征固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅。經(jīng)分析可看到，這些規(guī)定在從減免稅的正面角度鼓勵(lì)企業(yè)防治污染，但這些法規(guī)中也缺乏進(jìn)行信息披露的明確規(guī)定

　　（三）上述法規(guī)在上市公司中的特殊表現(xiàn)

　　1997年中國證監(jiān)會發(fā)布的“關(guān)于發(fā)布公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第一號《招股說明書的內(nèi)容與格式》的通知”中關(guān)于“發(fā)布招股說明書正文的風(fēng)險(xiǎn)因素與對策”中規(guī)定，要公布發(fā)行人所在行業(yè)的行業(yè)特點(diǎn)、發(fā)展趨勢中可能存在的不利因素以及行業(yè)競爭情況，包括環(huán)保因素的限制、嚴(yán)重依賴有限的自然資源等。

　　1999年中國證監(jiān)會“關(guān)于發(fā)布《公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第六號<法律意見書的內(nèi)容與格式>（修訂）》的通知”中“發(fā)行人的重大債權(quán)、債務(wù)關(guān)系”中規(guī)定，要說明發(fā)行人是否因環(huán)境保護(hù)、知識產(chǎn)權(quán)、產(chǎn)品質(zhì)量、勞動安全、人身權(quán)等原因產(chǎn)生侵權(quán)之債：“發(fā)行人的環(huán)境保護(hù)和產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)”規(guī)定，要說明發(fā)行人的生產(chǎn)經(jīng)營活動是否符合有關(guān)環(huán)境保護(hù)的要求，近三年來是否因違反環(huán)境保護(hù)方面的法律、法規(guī)而被處罰。

　　但是，上述法規(guī)所述的內(nèi)容過于籠統(tǒng)，又與我國其他有關(guān)環(huán)境的法律法規(guī)沒有很好協(xié)調(diào)，因此沒有在強(qiáng)污染公司信息披露方面充分發(fā)揮作用。

　�。ㄋ模┬畔⑴�露不全面對會計(jì)信息使用者可能產(chǎn)生的影響

　　盡管自1999年以來，中國證監(jiān)會重視環(huán)境保護(hù)，強(qiáng)調(diào)對重污染行業(yè)的企業(yè)在上市前進(jìn)行環(huán)境審核，但目前環(huán)境審核僅是內(nèi)部掌握，并未真正向廣大股民公開披露。筆者認(rèn)為，信息披露不全面對投資者可能產(chǎn)生以下影響：

　　1 募集的資金有投向污染嚴(yán)重企業(yè)的可能，加劇環(huán)境污染和破壞。廣大股民在不了解企業(yè)環(huán)保真相的情況下，承擔(dān)著上市企業(yè)因不符合環(huán)保要求而倒閉、被取締或被責(zé)令停產(chǎn)所帶來的投資風(fēng)險(xiǎn)，不利于股市的正常發(fā)展。

　　2 管理者進(jìn)行投資方案費(fèi)用收益分析時(shí)容易忽略環(huán)境因素。其后果可能會直接導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營不善，股民投資不能獲得應(yīng)有的回報(bào)，債權(quán)人回收債務(wù)的風(fēng)險(xiǎn)加大等。

　　3 政府有關(guān)部門在制定政策時(shí)可能出現(xiàn)偏差。沒有充分的環(huán)境信息，就可能會“忘記”環(huán)境代價(jià)，形成加大資源耗用和環(huán)境污染的惡果，不可避免地造成宏觀經(jīng)濟(jì)的惡性循環(huán)。

　　四、對我國上市公司充分披露環(huán)境信息的建議

　　基于我國對企業(yè)環(huán)境保護(hù)的相關(guān)法規(guī)及其與國外上市公司環(huán)境信息披露的差異，從我國實(shí)際出發(fā)，筆者對我國上市公司充分披露環(huán)保信息提出以下一些建議。

　�。ㄒ唬┝惺緩�(qiáng)污染企業(yè)的劃分標(biāo)準(zhǔn)并對外公布

　　什么樣的企業(yè)屬于強(qiáng)污染的范圍，從而要求其披露環(huán)境會計(jì)信息，是首先要明確的問題。也就是說，我國目前對于強(qiáng)污染行業(yè)尚沒有一個(gè)全面、權(quán)威和準(zhǔn)確的標(biāo)準(zhǔn)。據(jù)我國的實(shí)際情況，“強(qiáng)”只是一個(gè)綜合的評價(jià)，一般可以按照以下方法對企業(yè)進(jìn)行判斷。

　　1 總量比重法。根據(jù)廢水、氣、固體廢物等污染物排放量占全部污染物排放總量的比重進(jìn)行綜合判斷。按此標(biāo)準(zhǔn)可知，造紙及紙制品業(yè)、化工原料及化學(xué)制品制造業(yè)、電力、煤氣及水的生產(chǎn)供應(yīng)業(yè)、非金屬礦物制造業(yè)（含水泥）為強(qiáng)污染行業(yè)。

　　2 萬元產(chǎn)值平均法。即將萬元產(chǎn)值廢水、氣、固體廢物等污染物排放量與平均排放量對比后進(jìn)行綜合判斷。按此標(biāo)準(zhǔn)可知采掘業(yè)、紡織業(yè)、造紙及紙制品業(yè)、電力、煤氣及水的生產(chǎn)供應(yīng)業(yè)為強(qiáng)污染行業(yè)。

　　3 指標(biāo)法。按照國家確定的12個(gè)主要污染物指標(biāo)中的一個(gè)或幾個(gè)污染物排放量占排放總量的比例來判斷。常用的單一指標(biāo)有汞排放量，在這個(gè)指標(biāo)中，冶金、能源和電子、電工行業(yè)為強(qiáng)污染行業(yè)。常用的多個(gè)指標(biāo)有判別廢氣污染的，煙塵、二氧化硫和氮氧化物及燃煤使用量，在這樣的指標(biāo)體系中，火力發(fā)電廠為強(qiáng)污染行業(yè)；還有判別廢水污染的，礦物油、氰化物、汞和砷的含量，在這樣的指標(biāo)體系中，石油和化工行業(yè)則為強(qiáng)污染企業(yè)。

　　當(dāng)然，確定一個(gè)行業(yè)是否為強(qiáng)污染行業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)仍有許多需要完善之處。國家環(huán)�？偩忠呀�(jīng)有了一個(gè)強(qiáng)污染行業(yè)初步備選名錄。中國證監(jiān)會應(yīng)要求企業(yè)在上市時(shí)將企業(yè)是否屬于強(qiáng)污染行業(yè)明確披露，如果屬于強(qiáng)污染行業(yè)，就要將進(jìn)行判定的依據(jù)方法和指標(biāo)比例等在其招股說明書中披露，以便于信息使用者對于企業(yè)的環(huán)境狀況有足夠的認(rèn)識。上市公司也可以參考各污染指標(biāo)內(nèi)容對潛在環(huán)境責(zé)任金額及企業(yè)已經(jīng)采取的環(huán)保措施對資本性支出和公司產(chǎn)品質(zhì)量等有關(guān)的財(cái)務(wù)事項(xiàng)詳細(xì)列示并對外披露。

　�。ǘ�）政府環(huán)保部門應(yīng)在對外披露環(huán)境信息方面發(fā)揮作用

　　國家環(huán)境保護(hù)機(jī)關(guān)應(yīng)該對上市公司的環(huán)境信息披露做出技術(shù)性基礎(chǔ)規(guī)定，并會同國家證券監(jiān)管部門對污染企業(yè)上市進(jìn)行環(huán)境審核，以促使上市公司環(huán)境信息披露進(jìn)一步規(guī)范。

　　1 確定強(qiáng)污染行業(yè)的名錄，嚴(yán)格把關(guān)。即要由環(huán)境保護(hù)機(jī)關(guān)協(xié)助證券監(jiān)管部門判斷企業(yè)是否屬于強(qiáng)污染行業(yè)，如果是，就對企業(yè)對外披露信息提出要求。目前，國家環(huán)�？偩峙c中國證監(jiān)會已經(jīng)在此問題上達(dá)成共識，采取了一致的行動，對強(qiáng)污染行業(yè)的擬上市公司進(jìn)行了幾年的環(huán)境審查實(shí)踐，取得了一定成果。國家環(huán)保總局提供的應(yīng)進(jìn)行環(huán)境審核的行業(yè)為：冶金、化工、石化、煤炭、電力、建材、造紙、釀造、制藥、紡織、制革、采礦等強(qiáng)污染行業(yè)，以及資源綜合利用與廢棄物處理等行業(yè)。

　　2 建立、健全一套完善的環(huán)境審核制度、規(guī)則。為進(jìn)一步做好環(huán)境審核工作，應(yīng)按照以下的原則、內(nèi)容進(jìn)行審核并對外披露。核查原則：資金投向要符合國家環(huán)保政策，不造成現(xiàn)實(shí)的或潛在的環(huán)境影響，有利于提高環(huán)境質(zhì)量。核查內(nèi)容：是否造成環(huán)境污染，是否采取治理措施，治理效果如何，是否有因環(huán)境問題而被關(guān)�；虻归]的風(fēng)險(xiǎn)及上市企業(yè)在招股說明書中有關(guān)環(huán)境信息披露的真實(shí)性。核查材料：上市企業(yè)及環(huán)保工作的基本情況、上市方案等。對外披露：即以核查報(bào)告的形式作為上市企業(yè)招股說明書材料對外披露，讓廣大股民了解核查情況及企業(yè)環(huán)境保護(hù)的真實(shí)情況。

　　3 明確規(guī)定上市公司應(yīng)披露的主要污染物的指標(biāo)數(shù)據(jù)。如廢水披露指標(biāo)應(yīng)包括工業(yè)廢水排放總量，達(dá)標(biāo)量，主要污染物及工業(yè)廢水處理回用量；廢氣披露指標(biāo)應(yīng)包括工業(yè)廢氣排放總量，燃料燃燒廢氣排放量，消煙除塵量，生產(chǎn)工藝廢氣排放量，凈化處理量等。

　　4 明確規(guī)定上市公司應(yīng)披露的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)指標(biāo)。與上述技術(shù)性的指標(biāo)相對應(yīng)，環(huán)保部門進(jìn)行環(huán)境審核時(shí)，應(yīng)進(jìn)一步要求上市公司對以上述數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行披露，特別要規(guī)范對環(huán)保資本性支出、環(huán)保運(yùn)營費(fèi)用及其效果等內(nèi)容的披露。

　�。ㄈ�）健全與環(huán)境保護(hù)有關(guān)的財(cái)務(wù)會計(jì)規(guī)定

　　彌補(bǔ)會計(jì)準(zhǔn)則、制度在環(huán)境信息披露方面的缺陷和差距，正確反映上市公司環(huán)境問題，是當(dāng)前完善上市公司信息披露的一個(gè)重要方面，也是我國會計(jì)工作亟待解決的主要問題，更是環(huán)境會計(jì)發(fā)展的關(guān)鍵。

　　一個(gè)上市公司完整的環(huán)境信息披露內(nèi)容應(yīng)包含：（1）環(huán)境問題及影響；（2）環(huán)境對策、方案；（3）在財(cái)務(wù)報(bào)表及附注中披露環(huán)境支出和環(huán)境負(fù)債。相比較而言，環(huán)境支出與環(huán)境負(fù)債是環(huán)境會計(jì)信息披露的關(guān)鍵。為做好這樣的工作，筆者提出以下建議：

　　1 建立有關(guān)環(huán)境會計(jì)信息披露的會計(jì)準(zhǔn)則。與1998年度財(cái)政部相繼發(fā)布的的八個(gè)具體會計(jì)準(zhǔn)則一樣，我們可以考慮增加有關(guān)環(huán)境成本和負(fù)債披露的會計(jì)準(zhǔn)則。這樣，上市公司就可以將有關(guān)環(huán)境的會計(jì)事項(xiàng)與現(xiàn)有的會計(jì)制度相對獨(dú)立地加以列示。

　　2 規(guī)范環(huán)境信息的披露形式。目前國際上普遍使用的披露方式有描述式、統(tǒng)計(jì)式及兼有兩者特征的綜合式。筆者建議我國使用綜合式。能以貨幣單位或其他單位計(jì)量的就用數(shù)據(jù)表示，對于那些不能或暫時(shí)不能以數(shù)據(jù)表示的信息可用文字在附注中表示。總之，要盡量做到內(nèi)容完整、表述清晰、信息真實(shí)。

　　3 對環(huán)境成本、費(fèi)用的披露。環(huán)境成本的發(fā)生有多種情況，因此將哪些列為環(huán)境成本需要判斷�？偟膩砜�，發(fā)生的環(huán)境成本如果符合資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，就應(yīng)將其資本化，并在當(dāng)期及以后各受益期間進(jìn)行攤銷。而對于不會在未來帶來經(jīng)濟(jì)利益的環(huán)境成本，則不能將其資本化。這些成本包括：廢物處理、與本期經(jīng)營活動有關(guān)的清理成本、清除前期活動引起的損害、持續(xù)的環(huán)境管理等。這些成本應(yīng)作為費(fèi)用計(jì)入損益。由于不遵守環(huán)境法規(guī)而形成的罰款以及由于環(huán)境污染和損害造成損失或傷害而對第三方的賠償，應(yīng)單獨(dú)披露。

　　4 對環(huán)境負(fù)債的披露。應(yīng)披露的內(nèi)容包括：每一類重大負(fù)債項(xiàng)目的性質(zhì)，清償時(shí)間和條件；當(dāng)負(fù)債的金額或償還時(shí)間很難確定時(shí)，應(yīng)對這一事實(shí)加以說明；任何與已確認(rèn)環(huán)境負(fù)債的計(jì)量有關(guān)的重大不確定性及可能后果的范圍；如果采用現(xiàn)值法作為計(jì)量的基礎(chǔ)，應(yīng)披露對估計(jì)未來現(xiàn)金流出和確認(rèn)環(huán)境負(fù)債起關(guān)鍵作用的所有假定，包括清償負(fù)債的現(xiàn)行成本的估計(jì)金額、計(jì)算負(fù)債所使用的預(yù)計(jì)長期通貨膨脹率、預(yù)計(jì)清償負(fù)債的未來成本等。

　　5 會計(jì)政策的披露。即與環(huán)境成本和負(fù)債相關(guān)的特定會計(jì)政策披露。例如，企業(yè)可能將法律規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)作為既定政策，這時(shí)，企業(yè)管理部門應(yīng)作出負(fù)擔(dān)有關(guān)環(huán)境成本的承諾。如果日后確實(shí)發(fā)生了不能履行承諾的情況，企業(yè)應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露這一事實(shí)和原因。在企業(yè)根本無法全部或部分地估計(jì)環(huán)境負(fù)債的金額時(shí)，企業(yè)應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露無法作出估計(jì)的理由，并在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中披露由于存在不確定因素而難以估計(jì)環(huán)境負(fù)債的事實(shí)。在此，最好能披露政府對企業(yè)采取環(huán)境保護(hù)措施給予的鼓勵(lì)，如撥款和稅收減免等。

　　6 會計(jì)報(bào)表中的具體處理。在資產(chǎn)負(fù)債表中，與環(huán)境支出有關(guān)的可能會有固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊、待攤費(fèi)用、遞延資產(chǎn)、研究與開發(fā)費(fèi)用、環(huán)境恢復(fù)負(fù)債等主要項(xiàng)目�？梢砸�求企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表附注中針對某些項(xiàng)目顯示其環(huán)境支出的部分。如果企業(yè)的環(huán)境支出較大，在資產(chǎn)方，可以設(shè)立“環(huán)保設(shè)施”、“環(huán)境研究與開發(fā)”、“待攤環(huán)境費(fèi)用”等科目專門核算。在負(fù)債方，設(shè)立“環(huán)境恢復(fù)負(fù)債”科目，在附注中注明估算的方法和依據(jù)。在利潤表中的營業(yè)利潤之后、非常項(xiàng)目之前，可考慮綜合列示一項(xiàng)“環(huán)境收入與支出”，主要包括：環(huán)保設(shè)施的折舊費(fèi)用、環(huán)境機(jī)構(gòu)及人員的常規(guī)性費(fèi)用、排污費(fèi)等與本期相關(guān)的費(fèi)用和收益。對于產(chǎn)品銷售成本中包含的環(huán)境支出，應(yīng)在附注中說明。

　　本文參考文獻(xiàn)

　　1　國家環(huán)境保護(hù)總局 1997 中國環(huán)境保護(hù)法規(guī)全書（1982-1997） 北京：化學(xué)工業(yè)出版社

　　2　國家環(huán)境保護(hù)總局 1999 中國環(huán)境保護(hù)法規(guī)全書（1997-1999） 學(xué)苑出版社

　　3　環(huán)境保護(hù)文件選編（1998） 1999 中國環(huán)境科學(xué)出版社