摘要：影響企業(yè)會計政策選擇的內部因素是選擇的動因、經濟成本、會計人員職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德。外部因素是經濟、政治、法律和社會環(huán)境。企業(yè)如何選擇會計政策，將直接影響到會計信息的質量，以至于影響市場經濟秩序，因此，會計政策選擇時，應遵循謹慎性原則、重要性原則和一致性原則。

　　關鍵詞：會計政策選擇；影響因素；遵循原則

　　會計政策是指企業(yè)編制報表時所采用的具體原則、方法和程序。資本市場的發(fā)展使會計信息的決策價值顯著提高，也使企業(yè)會計政策受到普遍重視。我國企業(yè)會計制度及具體會計準則的出臺，為企業(yè)會計政策選擇提供了一定的空間。企業(yè)如何選擇會計政策，將直接影響到會計信息的質量，以至于影響資本市場的秩序，甚至影響社會經濟。本文擬就影響企業(yè)會計政策選擇的內、外部因素進行分析，繼而提出企業(yè)在進行會計政策選擇時應遵循的原則。

　　一、影響企業(yè)會計政策選擇的因素

　　（一）企業(yè)內部的因素

　　1.企業(yè)會計政策選擇的動因——從契約理論的角度

　　在契約框架下，企業(yè)被看作是理性主體之間的一組契約。這些主體包括股東、經理、債權人、職工、政府、顧客、審計人員等，這些主體之間自發(fā)的相互合作使這家企業(yè)成為可能。不同主體有不同的偏好和不同的資本、技能和信息稟賦。契約要求每個主體向組織貢獻資源資本、技能或信息，并且，作為回報，允許每個主體從組織獲得利益。主體是理性的，這就意味著在他們的機會和信息的約束范圍內，他們將選擇對其獲取資源有利的行動、方針。在所有權與經營權分離的企業(yè)中，我們主要來關注一下這幾個主體——股東、經理、政府三者的貢獻和利益。

　　政府、股東、經理等各契約主體出于不同的動機而選用不同的會計政策，從而影響企業(yè)對外披露的財務報告的信息質量。政府作為契約主體的一部分，本身也是一個利益集團，在我國，政府是會計政策的制定者，通過制定管制性的規(guī)章、制度，將社會資源的控制權轉移到自己的手中。經理和股東作為契約的一部分，他們的利益存在不一致，通常會簽訂獎酬契約，主要包括經理人報酬計劃、分紅計劃和業(yè)績計劃。這些計劃則是通過會計收益來衡量經理人的業(yè)績并對之進行獎勵。根據信息不對稱原理和代理理論，經理往往擁有大量股東所沒有的信息。這樣經理就存在利用其所擁有的私人信息，行使其會計政策的選擇權，如根據獎酬計劃來選取會計信息，將會計收益由未來期間提前到本期確認，以提高自己的報酬。而股東作為投資者，處于剩余價值要求的地位，對于因會計政策的不同而造成的盈余差異，則試圖作出調整，可能選擇將現(xiàn)在的盈余遞延至未來期間，以避免因高額利潤而受到政府的管制。會計信息的公開披露對股東尤為重要。股東之間也存在著不同的利益驅動。大股東希望采取能使企業(yè)持續(xù)、穩(wěn)定發(fā)展、實現(xiàn)股東財富最大化的會計政策，而小股東則更偏好能增加當期收益、發(fā)放更多股利的會計政策。大股東比小股東承擔更多的會計政策選擇成本，所承擔的風險也更大。這樣，大股東可能會利用自己的權力，要求經理選擇對自己有利的而犧牲小股東利益的會計政策。

　　整個社會的財富總量是一定的，各契約主體的經濟利益是相互沖突、此增彼減的，各契約主體為了追求自己利益的最大化，必然選擇不同的會計政策。會計政策選擇的結果，最終導致一部分契約主體在會計政策選擇中獲益，而另一部分契約主體在會計政策選擇中則蒙受損失。企業(yè)會計政策選擇的過程，實際上是一個各主體利益調整和利益分配的過程。各個利益主體的相互作用，制約著會計政策的選取。

　　2.經濟成本因素

　　會計政策選擇的結果實際上影響會計信息的質量。各利益主體通過會計信息獲得收益。經理及股東均希望通過會計政策的選擇來提高其所需的會計信息的可靠性和相關性，以獲得更多的利益。但企業(yè)為此必須付出一定的成本。這些成本主要包括：（1）企業(yè)為了提高會計信息的可靠性和相關性而發(fā)生的費用使得經理和股東所擁有的利益減少；（2）為了理解會計信息、增強職業(yè)判斷能力而支付的教育、培訓及信息搜集費用；（3）信息質量的提高給經理及股東所帶來的損失，如政府可能因為企業(yè)利潤過高而進行干預，或使企業(yè)存在潛在的被收購行為等。如果增加會計政策選擇的投入，無論這種增加來自政府（如1998年起財政部要求同時采用直接法和間接法兩種方法編制現(xiàn)金流量表，借款費用準則的出臺要求核算借款費用必須區(qū)分資產支出和非資產支出）還是經理和股東的自愿行為，也都會使企業(yè)成本增加，不考慮這些成本是不現(xiàn)實的。這就使得企業(yè)會計政策的選擇必須遵循“成本—效益”原則。企業(yè)選擇會計政策的成本如果超過其所帶來的收益，這一政策的選擇就不經濟，且毫無必要。如果某些會計政策選擇的成本過高，也會造成會計政策選擇的空間（又稱會計彈性）縮小。

　　3.會計人員的職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德因素

　　會計是一門應用性科學，具有完善的技術方法體系，會計職業(yè)具有很強的技術性。會計政策的選擇不僅僅是記賬方法和盤存方法的選擇，更是對確認、計量、控制、報告和分析等各方面的綜合考慮和選擇。這就要求會計人員必需掌握有關的會計專業(yè)知識和技能，對各種影響因素作出全面的分析與權衡，積極參與籌資、投資、資金管理等各方面的預測和決策，選擇合理、合法、切實可行的會計政策。

　　同時，會計人員還需要具有良好的職業(yè)道德。會計信息是由會計人員產生出來的，會計人員的工作態(tài)度會直接影響會計信息的質量。會計準則、會計制度賦予企業(yè)會計人員選取會計政策的空間。目前，上市公司通過濫用會計政策進行操縱利潤的現(xiàn)象屢見不鮮，會計政策選擇導致的會計信息失真比弄虛作假造成的會計信息失真更具隱蔽性。會計職業(yè)道德以職業(yè)良心和職業(yè)精神為核心，要求會計人員必需具備正直、客觀的工作態(tài)度。正直要求會計人員在選取會計政策時必須平等對待各契約主體的利益，不應存在損害某方利益的動機，客觀要求會計人員在處理會計事項時應以客觀事實為依據。職業(yè)道德強調會計人員對各契約主體的貢獻，對社會的貢獻。會計職業(yè)道德的作用旨在促使企業(yè)在準則、制度允許的前提下選取會計政策，保證會計信息質量。

　�。ǘ�）企業(yè)外部的因素

　　影響企業(yè)會計政策選擇的外部因素主要是會計環(huán)境因素。會計環(huán)境是會計所賴以產生、存在和發(fā)展的環(huán)境，是會計所處特定發(fā)展階段的客觀條件。會計環(huán)境是一個錯綜復雜的、由多種因素構成的、龐大的統(tǒng)一體。國內外學者對會計環(huán)境所做的分類不盡相同，但基本觀點是一致的，即會計環(huán)境包括經濟環(huán)境、政治環(huán)境、法律環(huán)境和社會環(huán)境。任何國家的會計模式都是特定時期該國經濟、政治、法律與社會共同作用的綜合結果，因此，這些環(huán)境都將影響企業(yè)會計政策的選擇。

　　1.經濟環(huán)境因素

　　經濟環(huán)境是影響會計政策選擇的一個復雜的、重要的因素。企業(yè)的經濟結構、組織形式和資金籌措手段、經濟發(fā)展水平等都對企業(yè)會計政策選擇產生一定影響。例如：高科技企業(yè)對無形資產的確認、攤銷以及研究開發(fā)費用的會計政策更為關注，上市公司應選擇那些能充分披露會計信息的會計政策。獨資、合伙企業(yè)則對信息的公開程度的要求較低，通過負債籌集資金的企業(yè)，應更多關注債權人的利益，使會計政策傾向穩(wěn)健，而負債率低的企業(yè)，則應選擇保障股東利益的會計政策。經濟發(fā)展水平較高時，企業(yè)會采取積極而合理的會計政策，避免過于穩(wěn)健。反之，當經濟發(fā)展水平較低時，企業(yè)則必定要考慮安全經營的需要，謹慎行事，采取各種穩(wěn)健的會計政策以抵御風險。

　　2.政治環(huán)境和法律環(huán)境因素

　　政治環(huán)境由作為實體的國家、作為觀念的政治思想和作為活動的政治實踐三方面因素組成。其中，國家政權機關是政治的基本內容，政治作為一種階級斗爭現(xiàn)象，主要是通過不同階級與國家的關系體現(xiàn)出來的。各個階級的利益、目的，都只有通過國家這種形式才能實現(xiàn)。法律是體現(xiàn)統(tǒng)治階級意志、由國家制定或認可，并以國家強制力保證實施的行為規(guī)范的總和。

　　企業(yè)在選擇會計政策時，不是任意操縱會計程序和方法，而是必須重視政治和法律因素的影響。企業(yè)會計政策的選擇必須考慮政府的可能反應及關注，某些巨額的盈利往往會受到政府的關注，政府因此可能會出臺一些不利于企業(yè)發(fā)展的限制性政策。企業(yè)為避免政府利用企業(yè)會計數據來限制經理及股東的利益，會采取一些遞延會計收益或降低會計收益的會計政策。出于所得稅目的，企業(yè)往往會考慮在稅法允許的范圍內，選擇會計收益較少的會計政策。從法律環(huán)境角度來看，每個企業(yè)的會計政策都受到法律的影響，企業(yè)選擇的會計政策應該符合會計法、會計準則、企業(yè)會計制度、企業(yè)財務會計報告條例，并與有關經濟法規(guī)（如公司法、稅法、證券法等）相協(xié)調。會計政策的供給是有限的，企業(yè)應在給定的空間內進行選擇。例如，合并會計報表的編制方法只有購買法與權益法兩種，企業(yè)只能在二者中選擇其一；發(fā)出存貨的計價方法有先進先出法、后進先出法、具體辨認法、加權平均法、移動平均法五種，企業(yè)可選擇的空間雖然較大，但也不能超出這五種，否則將會被視為是無效的，是一種造假行為。

　　如果企業(yè)選擇的會計政策與稅收規(guī)定不一致，此時不必強求會計政策與稅收規(guī)定的一致性。例如，企業(yè)采用稅法所不允許的加速折舊法進行固定資產折舊，這一會計政策是會計法規(guī)所允許的，仍是可行的，只需在納稅時按稅法的規(guī)定將會計收益調整為稅收收益即可。

　　3.社會環(huán)境因素

　　社會環(huán)境包括的內容很多，如科學技術、文學藝術、世界觀、理想信念、道德風俗、文化水平、教育制度等。其中影響企業(yè)會計政策選擇的主要因素是文化。文化是特定國家或地區(qū)在社會歷史發(fā)展過程中形成的各種物質財富和精神財富的總和，但在多數情況下，特指精神財富，如人們的價值觀、人生觀等�；羲沟俚拢℉ofstede）歸納了四種國家文化因素：個人主義、權力距離、陽剛之氣和不確定性規(guī)避。個人主義（與集體主義相對應）更傾向于一種松散交織的社會結構，而不是相互依存、緊密聯(lián)結的構架：權力距離是指在機構與組織中，等級制度和權力的不公平性被接受的程度；不確定性規(guī)避是社會對不確定的未來感到不安的程度；陽剛之氣是區(qū)分性別功能和強調業(yè)績和看得見的成就的程度。在崇尚個人主義的國家，在對會計事項作出反應時，更傾向于靈活性，傾向于用個人的專業(yè)判斷，傾向于以激進、冒險的方法進行會計計量。崇尚集體主義的國家則更傾向于統(tǒng)一性和一致性，傾向于用謹慎的方法進行會計計量，以應付未來事項的不確定性。權距大的國家，不需要太多的職業(yè)判斷，符合統(tǒng)一性、保密性的原則更容易被采納。具有強烈不確定性規(guī)避偏好的國家，企業(yè)更偏向選擇穩(wěn)健主義的會計政策，強調會計的統(tǒng)一性與保密性。在陽剛的社會中，人們看重成就、英雄感、決斷能力和物質上的成功，激進主義的傾向就較明顯，企業(yè)會計政策的選擇也就更激進。

　　二、企業(yè)會計政策選擇應遵循的原則——從財務會計的目標出發(fā)

　　企業(yè)如何選擇會計政策，將直接影響到會計信息的質量，進而影響各契約主體的利益、決策。筆者認為，企業(yè)只有對以上各項影響因素作全面分析與權衡的基礎上，從財務會計的目標出發(fā)，才能最終擇定出合理合法、切實可行的會計政策。當前理論界有關財務會計的目標主要有兩種觀點：決策有用觀和受托責任觀。決策有用觀被廣泛認為是當前財務會計的首要目標。決策有用觀認為，會計的目標是向信息使用者提供有利于其決策的會計信息，這些信息使用者主要包括政府、投資者、經理人、債權人、職工、潛在投資者等。會計信息的提供應綜合考慮各信息使用者（即各契約主體）的需求，強調會計信息的相關性、可靠性，以提高財務會計信息的質量。因而，企業(yè)會計政策擇定時，應從遵循財務會計的目標這一基本原則出發(fā)，按照謹慎性、重要性、一致性的要求，保證會計信息的客觀、真實、可靠、可比，以滿足各契約主體的決策需要。

　　1.謹慎性

　　謹慎性是指在有不確定性因素情況下作出所要求的預計時，在所需用的判斷中加入一定程度的謹慎，以便不抬高資產或收益，也不壓低負債與費用，從而使各種經濟業(yè)務或會計事項存在的內在風險的不確定性因素得到恰當的處理。會計政策的恰當選擇必須充分體現(xiàn)企業(yè)經營活動的不確定性和風險性，必須在提高企業(yè)應付風險的能力，增強企業(yè)發(fā)展?jié)摿Ψ矫嬗兴�作為。但是謹慎性原則的應用，并不意味著可以隨意地報告不確定的損失，也并非排斥能夠確定的可能收入的預計，即過度謹慎將導致信息不平衡（多計損失與負債，少計收益與資產），這有悖于“真實與公允”的會計思想，它不僅不能真實地反映經營業(yè)績，而且，也會降低會計信息的“相關性”。因此，謹慎性是在會計計量中全面考慮各種不確定性因素，適度地選擇會計政策，以作出科學根據的判斷或估計。

　　2.重要性

　　如果會計政策的省略或差錯會影響會計信息使用者的決策，會計政策就具重要性。重要的會計政策既不應當刪略遺漏，更不應當作錯誤的表達。例如，月末編制財務報表時，對期末存貨價值的確定，只需根據企業(yè)存貨的賬面價值即可，這種做法可能會存在一定的誤差，但這一誤差是次要的，不會影響各契約主體的決策。但是，在年度報表中，就一定要對存貨進行全面盤點，以便于提供更為真實可靠的會計信息，滿足各契主體的決策需要。

　　3.一致性

　　企業(yè)選用的會計政策前后各期應保持一致，不得隨意更改。但是一致性原則不能機械的遵循。如果企業(yè)選用的會計政策己經不能提供有關企業(yè)財務狀況、經營成果和現(xiàn)金流量的可靠、相關的信息，企業(yè)就不宜再用該會計政策處理有關的經濟業(yè)務事項，而應從當前的經濟環(huán)境和經營情況出發(fā)，重新選取能恰當反映企業(yè)財務狀況和經營成果的會計政策。當然，所選的這一會計政策仍應在政府給定的可選擇空間范圍內，而且必須在報表附注中披露由于這一變更對企業(yè)財務狀況和經營成果產生的影響。

　　會計政策的選擇問題愈來愈受到企業(yè)的關注，它在促進企業(yè)的發(fā)展中將發(fā)揮越來越重要的作用。會計政策的選擇不是一個單純的會計問題，它承擔著處理經濟關系、協(xié)調經濟矛盾和分配經濟利益的重任。會計政策的選擇過程實際上是各契約主體博弈的過程，為了防止企業(yè)在會計政策選擇時出現(xiàn)偏差，各契約主體都應對這一行為加強監(jiān)督。

　　參考文獻：

　　[1]方紅星等。會計與控制理論（中譯本）[M].大連：東北財經大學出版社，2000.

　　[2]陳少華等。實證會計理論（中譯本）[M].大連：東北財經大學出版社，1999.

　　[3]戴奉祥。企業(yè)會計政策選擇的經濟后果與政治成本[J].財務與會計，2001，（1）。

　　[4]李相直。文化對會計的影響[J].會計研究，1998，（11）

　　[5]邵毅平。論會計政策及其選擇[J].上海會計，2001，（5）。