一、盤盈固定資產(chǎn)入賬價值的確定及賬務(wù)處理

　　《企業(yè)會計制度》（以下簡稱《制度》）第27條規(guī)定，盤盈的固定資產(chǎn)，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價格，減去按該項資產(chǎn)的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入賬價值，并在“固定資產(chǎn)”科目中規(guī)定其分錄為：借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目。同時，《制度》又在“待處理財產(chǎn)損溢”科目中規(guī)定，盤盈的固定資產(chǎn)，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢”和“累計折舊”科目。另外，《企業(yè)會計準(zhǔn)則——固定資產(chǎn)》（以下簡稱《準(zhǔn)則》）第15條規(guī)定，盤盈的固定資產(chǎn)，同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價格，減去按該項資產(chǎn)的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入賬價值；同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，按該項固定資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為入賬價值�？梢�，上述三條對盤盈固定資產(chǎn)處理的規(guī)定不一致。筆者認(rèn)為，應(yīng)統(tǒng)一采用如下作法：同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按同類或類似固定資產(chǎn)的市場價格作為原價入賬，若該項資產(chǎn)應(yīng)計提折舊，則按其新舊程度估計的價值損耗作為累計折舊反映；同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，按該項固定資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，作為入賬價值。這主要是因為：

　　（1）固定資產(chǎn)原價是信息使用者關(guān)注的重要信息，應(yīng)當(dāng)單獨反映；

　�。�2）盤盈的固定資產(chǎn)，若是在用設(shè)備、季節(jié)性停用的固定資產(chǎn)等按規(guī)定應(yīng)計提折舊的，單獨反映其累計折舊額，能夠反映其有形損耗與無形損耗，利于加強利用與管理（如《準(zhǔn)則》規(guī)定的未使用、不需用固定資產(chǎn)也應(yīng)計提折舊）；

　�。�3）分別按原價、累計折舊、減值準(zhǔn)備反映固定資產(chǎn)是會計核算與填列資產(chǎn)負(fù)債表的要求，也符合使用者理解與利用信息的習(xí)慣；

　�。�4）同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場的，按市場價格減去按其新舊程度估計的價值損耗后的余額作為入賬價值，可能低于本企業(yè)確定的固定資產(chǎn)價值判斷標(biāo)準(zhǔn)，不易與低值易耗品區(qū)分，還易引起信息使用者誤解；

　�。�5）同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場的，以其預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為入賬價值，符合資產(chǎn)能帶來未來經(jīng)濟利益的本質(zhì)；

　�。�6）折舊與減值均可能使盤盈的固定資產(chǎn)價值降低，但由于二者在產(chǎn)生原因、性質(zhì)、賬務(wù)處理等方面不同，因此，盤盈時僅按其新舊程度估計累計折舊，期末再單獨計提減值準(zhǔn)備，既客觀，又可減少工作量。

　　二、盤虧固定資產(chǎn)的處理

　　《制度》在“待處理財產(chǎn)損溢”科目中規(guī)定，盤虧的固定資產(chǎn)，借記“待處理財產(chǎn)損溢”、“累計折舊”科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目。同時，又在“固定資產(chǎn)”科目中規(guī)定，盤虧的固定資產(chǎn)，按其賬面價值，借記“待處理財產(chǎn)損溢”科目，按已提折舊，借記“累計折舊”科目，按該項固定資產(chǎn)已計提的減值準(zhǔn)備，借記“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目，按固定資產(chǎn)原價，貸記“固定資產(chǎn)”科目。可見，二者處理的不一致體現(xiàn)在是否應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備上。由于盤虧的固定資產(chǎn)，已不能按原來預(yù)期的經(jīng)濟利益實現(xiàn)方式為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益，根據(jù)資產(chǎn)的定義與可靠性原則的要求，反映其價值減少的已計提的累計折舊與減值準(zhǔn)備均應(yīng)隨之結(jié)轉(zhuǎn)，因此，該處理應(yīng)采用后者。

　　《制度》在“待處理財產(chǎn)損溢”科目中規(guī)定，盤虧的固定資產(chǎn)報經(jīng)批準(zhǔn)后的轉(zhuǎn)銷處理為：借記“營業(yè)外支出——固定資產(chǎn)盤虧”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目。但根據(jù)《制度》第40條的規(guī)定，盤虧或毀損的固定資產(chǎn)，在減去過失人或者保險公司等賠款和殘料價值之后，計入當(dāng)期營業(yè)外支出。據(jù)此，盤虧的固定資產(chǎn)報經(jīng)批準(zhǔn)后的轉(zhuǎn)銷處理應(yīng)為：借記“其他應(yīng)收款”、“原材料”、“營業(yè)外支出——固定資產(chǎn)盤虧”等科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢——待處理固定資產(chǎn)損溢”科目。這較前者客觀合理，應(yīng)采用。

　　三、工程物資盤盈、盤虧、報廢及毀損的處理

　　《制度》在第28條及“工程物資”科目中規(guī)定，盤盈、盤虧、報廢、毀損的工程物資，減去保險公司、過失人賠償部分后的差額，工程項目尚未完工的，計入或沖減所建工程項目的成本；工程已經(jīng)完工的，計入當(dāng)期營業(yè)外收支。并在“在建工程”科目中規(guī)定其賬務(wù)處理為：工程物資在建設(shè)期間發(fā)生的盤虧、報廢及毀損，其處置損失，報經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“在建工程”科目，貸記“工程物資”科目；盤盈的工程物資或處置收益，作相反的會計分錄。事實上，該處理不利于盤盈、盤虧、報廢及毀損的工程物資在報經(jīng)批準(zhǔn)前后的核算與管理。為此，可通過“待處理財產(chǎn)損溢”科目（增設(shè)“待處理工程物資損溢”明細(xì)科目）核算。其處理為：盤虧、報廢及毀損發(fā)生時，借記“其他應(yīng)收款”、“原材料”、“待處理財產(chǎn)損溢”等科目，貸記“工程物資”科目，報經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“在建工程”（未完工）或“營業(yè)外支出”科目（已完工），貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目；盤盈時，借記“工程物資”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目，報經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“待處理財產(chǎn)損溢”科目，貸記“在建工程”（未完工）或“營業(yè)外收入”科目（已完工）。

　　四、在建工程盤盈、盤虧、報廢與毀損的處理

　　《制度》尚未對在建工程盤盈、盤虧的處理作出明確規(guī)定。為便于盤盈、盤虧的在建工程在報經(jīng)批準(zhǔn)處理前后的核算與管理，建議通過“待處理財產(chǎn)損溢”科目（增設(shè)“待處理在建工程損溢”明細(xì)科目）核算。具體處理為：

　�。�1）盤盈時，按現(xiàn)行市價（存在活躍市場）或預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值（不存在活躍市場），借記“在建工程”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目，報經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“待處理財產(chǎn)損溢”科目，貸記“在建工程（其他支出）”（繼續(xù)施工的工程成本）或“營業(yè)外收入”科目（已完工）。

　�。�2）盤虧時，借記“原材料”、“其他應(yīng)收款”、“在建工程減值準(zhǔn)備”、“待處理財產(chǎn)損溢”等科目，貸記“在建工程”科目，報經(jīng)批準(zhǔn)后，借記“在建工程（其他支出）”（繼續(xù)施工的工程成本）或“營業(yè)外支出”科目（已完工），貸記“待處理財產(chǎn)損溢”科目。

　　《制度》在“在建工程”科目中規(guī)定，由于自然災(zāi)害等原因造成的單項工程或單位工程報廢與毀損，減去殘料價值和過失人或保險公司等賠款后的凈損失，報經(jīng)批準(zhǔn)后計入繼續(xù)施工的工程成本，借記“在建工程（其他支出）”科目，貸記“在建工程（建筑工程、安裝工程等）”科目；如為非正常原因造成的報廢或毀損，或在建工程項目全部報廢或毀損，應(yīng)將其凈損失直接計入當(dāng)期營業(yè)外支出。但該處理未能完整反映在建工程發(fā)生報廢與毀損等清理過程，不利于在建工程在清理過程中的核算與監(jiān)督，可設(shè)置“在建工程清理”科目進(jìn)行如下核算：

　�。�1）報廢、毀損的在建工程轉(zhuǎn)入清理時，借記“在建工程清理”（賬面價值）和“在建工程減值準(zhǔn)備”科目（已計提的減值準(zhǔn)備），貸記“在建工程”科目；

　�。�2）發(fā)生的清理費用等，借記“在建工程清理”科目，貸記“銀行存款”等科目；

　　（3）收回的殘料、變價收入及應(yīng)收的賠款、罰款等，借記“原材料”、“銀行存款”、“其他應(yīng)收款”等科目，貸記“在建工程清理”科目；

　�。�4）產(chǎn)生的清理凈損益，調(diào)整繼續(xù)施工的工程成本，但如為非正常原因造成的報廢與毀損，或在建工程項目全部報廢或毀損，則應(yīng)計入當(dāng)期營業(yè)外收支。具體處理為：若為清理凈收益，借記“在建工程清理”科目，貸記“在建工程（其他支出）”或“營業(yè)外收入”科目；若為清理凈損失，借記“在建工程（其他支出）”或“營業(yè)外支出”科目，貸記“在建工程清理”科目。

　　五、無法收回的應(yīng)收項目與無法支付的應(yīng)付項目的處理

　　《制度》較為全面地規(guī)定了應(yīng)計提壞賬準(zhǔn)備的應(yīng)收款項，即應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、性質(zhì)改變或無望收到所購貨物的預(yù)付賬款（轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款）、不能收回或收回可能性不大的未到期應(yīng)收票據(jù)（轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款）及已到期尚未收到款項的應(yīng)收票據(jù)（轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款）。

　　但尚未對下列情況作出規(guī)定：

　　（1）《企業(yè)會計準(zhǔn)則——租賃》第25條規(guī)定，出租人應(yīng)當(dāng)根據(jù)承租人的財務(wù)及經(jīng)營管理情況，以及租金的逾期期限等因素，分析應(yīng)收融資租賃款的風(fēng)險程度和回收的可能性，對應(yīng)收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益的差額部分合理計提壞賬準(zhǔn)備；

　　（2）工程物資中的預(yù)付大型設(shè)備款，若有確鑿證據(jù)表明其性質(zhì)已經(jīng)改變或無望收到所購設(shè)備時的處理；

　　（3）應(yīng)收股利、應(yīng)收利息在取得債務(wù)人撤銷、破產(chǎn)等確鑿證據(jù)，表明其不能收回時的處理。

　　筆者認(rèn)為，為如實反映企業(yè)的資產(chǎn)及其減值情況、財務(wù)狀況與經(jīng)營成果，上述項目也應(yīng)合理計提壞賬準(zhǔn)備。另外，《制度》對確實無法支付的其他應(yīng)付款、應(yīng)付股利、預(yù)收賬款等應(yīng)付及預(yù)收項目的處理也未作出明確規(guī)定，筆者認(rèn)為可按確實無法支付的應(yīng)付賬款的作法，穩(wěn)健地轉(zhuǎn)入資本公積，以防利潤操縱。