按照會計制度和一般教材的說法，資產(chǎn)負(fù)債表中的應(yīng)收賬款、預(yù)收賬款和應(yīng)付賬款、預(yù)付賬款項目的金額應(yīng)根據(jù)相應(yīng)賬戶的明細(xì)賬余額分析填列。如何分析填列？數(shù)據(jù)來由怎樣？這些問題是在會計教學(xué)及會計實(shí)務(wù)中比較突出的難點(diǎn)。本文就此從會計核算的方法和會計管理的要求兩個角度進(jìn)行深層分析。

    一、預(yù)收賬款的核算與應(yīng)收賬款、預(yù)收賬款項目填報的深層分析

    根據(jù)賬戶的用途結(jié)構(gòu)，應(yīng)收賬款明細(xì)賬余額應(yīng)在借方，但預(yù)收賬款的特定核算方法會使應(yīng)收賬款明細(xì)賬產(chǎn)生貸方余額，該余額實(shí)際上是預(yù)收賬款。預(yù)收賬款的核算在實(shí)際工作中有兩種方法：第一種方法是單獨(dú)設(shè)置預(yù)收賬款賬戶核算，第二種方法是不單獨(dú)設(shè)置預(yù)收賬款賬戶，而將預(yù)收賬款的內(nèi)容合并在應(yīng)收賬款賬戶內(nèi)核算。按第二種方法核算，應(yīng)收賬款賬戶在核算內(nèi)容上包含了預(yù)收賬款，可能會因此出現(xiàn)應(yīng)收賬款明細(xì)賬的貸方余額。貸方余額是已預(yù)收但尚未提供商品或勞務(wù)的預(yù)收賬款，在編制資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)包括在預(yù)收賬款項目內(nèi)。由于應(yīng)收賬款明細(xì)賬貸方余額的存在，應(yīng)收賬款總賬賬戶內(nèi)真實(shí)的應(yīng)收賬款數(shù)額應(yīng)是應(yīng)收賬款明細(xì)賬借方余額之和，此數(shù)額在編制資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)包括在應(yīng)收賬款項目內(nèi)。應(yīng)收賬款總賬余額實(shí)際上是上述應(yīng)收賬款與預(yù)收賬款的差額，而不是真正的應(yīng)收賬款。

    現(xiàn)舉例說明以應(yīng)收賬款賬戶核算預(yù)收賬款的情況。

    例：某工業(yè)企業(yè)采用預(yù)收貸款方式向B公司開展銷售業(yè)務(wù)，有關(guān)資料如下：

    （1）3月30日預(yù)收B公司貨款100000元，存入銀行。

    （2）4月25日向B公司交付商品，開出增值稅專用發(fā)票，內(nèi)列價款300000元，稅額51000元。差額尚未補(bǔ)收。

    （3）5月31日收到B公司補(bǔ)付的差額并存入銀行。

    根據(jù)以上經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)編制會計分錄如下：

    （1）3月30日收到預(yù)收貨款時：

    借：銀行存款100000

      貸：應(yīng)收賬款——B公司100000

    （2）4月25日向B公司交付商品時，登記應(yīng)收金額：

    借：應(yīng)收賬款——B公司351000

      貸：主營業(yè)務(wù)收入300000
          應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）51000

    （3）5月31日收到B公司補(bǔ)付的差額時：

    借：銀行存款251000

      貸：應(yīng)收賬款——B公司251000

    將上述分錄的相關(guān)內(nèi)容過入“應(yīng)收賬款——B公司”明細(xì)賬。

    4月25日向B公司交付商品時，“應(yīng)收賬款——B公司”明細(xì)賬借方登記應(yīng)收金額351000元，而不是借方?jīng)_銷預(yù)收金額100000元，體現(xiàn)了會計管理的要求。即要求該明細(xì)賬反映預(yù)收賬款銷售業(yè)務(wù)款項的預(yù)收、應(yīng)收和差額補(bǔ)收的情況，以便通過該明細(xì)賬實(shí)現(xiàn)對預(yù)收賬款銷售業(yè)務(wù)全過程的管理和監(jiān)督。

    僅就“應(yīng)收賬款——B公司”明細(xì)賬而言，資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款和預(yù)收賬款項目于3月、4月和5月期末應(yīng)鎮(zhèn)列的數(shù)據(jù)如下（單位：元）：

    3月31日：預(yù)收賬款100000

    4月30日：應(yīng)收賬款251000

    5月31日：應(yīng)收賬款0

    按上述第一種方法核算預(yù)收賬款需要設(shè)置預(yù)收賬款賬戶，從賬戶用途結(jié)構(gòu)分析，預(yù)收賬款明細(xì)賬應(yīng)該是貸方余額，它反映期末預(yù)收賬款數(shù)額。但是，按照會計管理的要求，預(yù)收賬款明細(xì)賬應(yīng)反映預(yù)收賬款銷售業(yè)務(wù)款項的預(yù)收、應(yīng)收及補(bǔ)收的整個過程，以便通過預(yù)收賬款明細(xì)賬對該業(yè)務(wù)實(shí)施全過程的管理和監(jiān)督。據(jù)此，預(yù)收賬款銷售業(yè)務(wù)應(yīng)按每一銷售對象設(shè)置預(yù)收賬款明細(xì)賬，收到預(yù)收賬款時按預(yù)收金額記入該明細(xì)賬戶的貸方，交付商品或提供勞務(wù)時按應(yīng)收數(shù)額登記在該賬戶的借方，補(bǔ)收應(yīng)收數(shù)與預(yù)收數(shù)之差額時登記該賬戶貸方。若登記應(yīng)收數(shù)額在前一個月，登記補(bǔ)收差額在后一個月，就會產(chǎn)生預(yù)收賬款明細(xì)賬的借方余額；該余額實(shí)際上是應(yīng)收數(shù)與預(yù)收數(shù)之差，即應(yīng)補(bǔ)收的貨款或勞務(wù)款，也就是應(yīng)收賬款；在編制資產(chǎn)負(fù)債表時，該余額應(yīng)包括在應(yīng)收賬款項目內(nèi)。由于預(yù)收賬款明細(xì)賬借方余額的存在，預(yù)收賬款明細(xì)賬的貸方余額才是真正的預(yù)收賬款，它應(yīng)包括在資產(chǎn)負(fù)債表中的預(yù)收賬款項目內(nèi)。預(yù)收賬款總賬余額是上述預(yù)收賬款與應(yīng)收賬款之差額，而不是真正的預(yù)收賬款。

    現(xiàn)舉例說明以預(yù)收賬款賬戶核算預(yù)收賬款的情況。仍以上例資料為例，編制會計分錄如下：

    （1）3月30日收到預(yù)收貨款：

    借：銀行存款100000

      貸：預(yù)收賬款——B公司100000

    （2）4月25日向B公司交付商品，登記應(yīng)收金額：

    借：預(yù)收賬款——B公司351000

      貸：主營業(yè)務(wù)收入300000

    應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅（銷項稅額）51000

    （3）5月31日收到B公司補(bǔ)付的差額：

    借：銀行存款251000

      貸：預(yù)收賬款——B公司251000

    將上述分錄的有關(guān)內(nèi)容過人“預(yù)收賬款——B公司”明細(xì)賬。

    僅就“預(yù)收賬款——B公司”明細(xì)賬而言，資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款和預(yù)收賬款項目于3月、4月和5月底應(yīng)填列的數(shù)據(jù)如下（單元：元）：

    3月31日：預(yù)收賬款100000

    4月30日：應(yīng)收賬款251000

    5月31日：預(yù)收賬款0

    根據(jù)上面分析，可以將應(yīng)收賬款和預(yù)收賬款明細(xì)賬余額的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容概括如下：應(yīng)收賬款明細(xì)賬的借方余額為應(yīng)收賬款，貸方余額為預(yù)收賬款；預(yù)收賬款明細(xì)賬的借方余額為應(yīng)收賬款，貸方余額為預(yù)收賬款。編制資產(chǎn)負(fù)債表，確定表中應(yīng)收賬款和預(yù)收賬款項目應(yīng)填列金額時，務(wù)必記住這一點(diǎn)。

    二、預(yù)付賬款的核算與預(yù)付賬款、應(yīng)付賬款項目填報的深層分析

    從賬戶的用途結(jié)構(gòu)分析，應(yīng)付賬款明細(xì)賬應(yīng)是貸方余額，它反映期末應(yīng)付賬款數(shù)額。但是，預(yù)付賬款的特定核算方法會使應(yīng)付賬款明細(xì)賬出現(xiàn)借方余額，該余額實(shí)際上是預(yù)付賬款。預(yù)付賬款的核算有兩種方法，第一種方法是單獨(dú)設(shè)置預(yù)付賬款賬戶核算，第二種方法是不單獨(dú)設(shè)置預(yù)付賬款賬戶而將預(yù)付賬款的內(nèi)容合并在應(yīng)付賬款賬戶內(nèi)核算。按照第二種核算方法，如果預(yù)付賬款發(fā)生在前一個月，收到商品或接受勞務(wù)在后一個月，就會產(chǎn)生應(yīng)付賬款明細(xì)賬借方余額，該余額實(shí)際上是預(yù)付賬款，在編制資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)包括在預(yù)付賬款項目內(nèi)。由于應(yīng)付賬款明細(xì)賬借方余額的存在，所以應(yīng)付賬款明細(xì)賬的貸方余額才是真實(shí)的應(yīng)付賬款，在編制資產(chǎn)負(fù)債表時該余額應(yīng)包括在應(yīng)付賬款項目內(nèi)。應(yīng)付賬款總賬余額實(shí)際上是上述應(yīng)付賬款與預(yù)付賬款的差額，而不是真實(shí)的應(yīng)付賬款。

    現(xiàn)舉例說明以應(yīng)付賬款賬戶核算預(yù)付賬款的情況。

    例：某工業(yè)企業(yè)采用預(yù)付賬款方式向A公司采購甲材料，有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)如下：

    （1）3月10日向A公司預(yù)付貨款100000元，以銀行存款支付。

    （2）4月25日收到A公司交來的甲材料。隨貨附來的增值稅專用發(fā)票上列明，價款300000元，稅額為51000元。材料已入庫，差額未付。

    （3）5月31日以銀行存款向A公司支付差額。

    根據(jù)議上經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)作會計分錄如下（材料按實(shí)際成本核算）：

    （1）3月10日預(yù)付貨款：

    借：應(yīng)付賬款——A公司100000

      貸：銀行存款100000

    （2）4月25日收到甲材料，登記應(yīng)付金額：

    借：原材料——甲材料300000
        應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）51000

      貸：應(yīng)付賬款一A公司351000

    （3）5月31日補(bǔ)付的差額：

    借：應(yīng)付賬款——A公司251000

      貸：銀行存款251000

    將以上分錄的相關(guān)內(nèi)容過入“應(yīng)付賬款——A公司”明細(xì)賬。

    4月25日收到材料時，“應(yīng)付賬款——A公司”明細(xì)賬貸方登記應(yīng)付金額351000元，而不是貸方?jīng)_銷預(yù)付金額100000元。體現(xiàn)的是會計管理的要求，即要求該明細(xì)賬反映預(yù)付賬款采購業(yè)務(wù)款項的預(yù)付、應(yīng)付和差額補(bǔ)付的情況，以便通過該明細(xì)賬實(shí)現(xiàn)對預(yù)付賬款采購業(yè)務(wù)全過程的監(jiān)督和管理。

    如果僅以“應(yīng)付賬款——A公司”明細(xì)賬的資料為依據(jù)，那么，3月、4月和5月底資產(chǎn)負(fù)債表中預(yù)付賬款和應(yīng)付賬款項目應(yīng)填列的數(shù)據(jù)如下（單位：元）：

    3月31日：預(yù)付賬款100000

    4月30日：應(yīng)付賬款251000

    5月31日：應(yīng)付賬款0

    預(yù)付賬款采用上述第一種方法核算需要設(shè)置預(yù)付賬款賬戶，從賬戶的用途結(jié)構(gòu)分析該賬戶明細(xì)賬應(yīng)是借方余額，反映期末預(yù)付賬款。但是，按照會計管理的要求，預(yù)付賬款明細(xì)賬要反映預(yù)付賬款采購業(yè)務(wù)款項的預(yù)付、應(yīng)付和補(bǔ)付的全過程，以便通過預(yù)付賬款賬戶對該項采購業(yè)務(wù)進(jìn)行全過程的監(jiān)督和管理。按照這一要求預(yù)付賬款采購業(yè)務(wù)要按每一供貨或勞務(wù)供應(yīng)單位設(shè)置預(yù)付賬款明細(xì)賬戶，預(yù)付賬款時按預(yù)付金額登記該賬戶的借方，收到商品或接受勞務(wù)時按應(yīng)付金額登記該賬戶的貸方，補(bǔ)付應(yīng)付金額與預(yù)付金額之差額時登記該賬戶借方。若登記應(yīng)付金額在前一個月，而登記補(bǔ)付金額在后一個月，就會產(chǎn)生預(yù)付賬款明細(xì)賬的貸方余額。它是應(yīng)付數(shù)與預(yù)付數(shù)之差額即應(yīng)補(bǔ)付金額，實(shí)際上是一項應(yīng)付賬款，在編制資產(chǎn)負(fù)債表時該余額應(yīng)包括在應(yīng)付賬款項目內(nèi)。由于預(yù)付賬款明細(xì)賬戶貸方余額的存在，真正的預(yù)付賬款應(yīng)該是預(yù)付賬款明細(xì)賬的借方余額，該數(shù)額在編制資產(chǎn)負(fù)債表時應(yīng)包括在預(yù)付賬款項目內(nèi)。預(yù)付賬款總賬余額是上述預(yù)付賬款與應(yīng)付賬款之差，而不是真實(shí)的預(yù)付賬款。

    現(xiàn)舉例說明以預(yù)付賬款賬產(chǎn)核算預(yù)付賬款的情況。仍以上例資料為例，編制分錄如下（材料按實(shí)際成本核算）：

    （1）3月10日預(yù)付貨款：

    借：預(yù)付賬款——A公司100000

      貸：銀行存款100000

    （2）4月25日收到甲材料，登記應(yīng)付金額：

    借：原材料——甲材料300000
        應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）51000

      貸：預(yù)付賬款——A公司351000

    （3）5月31日補(bǔ)付差額：

    借：預(yù)付賬款——A公司251000

      貸：銀行存款251000

    將以上分錄的相關(guān)內(nèi)容過入“預(yù)付賬款——A公司”明細(xì)賬。

    僅以“預(yù)付賬款——A公司”明細(xì)賬為依據(jù)，資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)付賬款和預(yù)付賬款項目于3月、4月和5月末應(yīng)填列的金額（單位：元）為：

    3月31日：預(yù)付賬款100000

    4月30日：應(yīng)付賬款251000

    5月31日：預(yù)付賬款0

    根據(jù)上面分析，可以將有關(guān)明細(xì)賬余額的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容概括如下，應(yīng)付賬款明細(xì)賬借方余額反映預(yù)付賬款，貸方余額反映應(yīng)付賬款；預(yù)付賬款明細(xì)賬借方余額反映預(yù)付賬款，貸方余額反映應(yīng)付賬款。編制資產(chǎn)負(fù)債表，確定表中應(yīng)付賬款和預(yù)付賬款項目應(yīng)填列金額時，務(wù)必牢記這一點(diǎn)。