「摘　　　要」從無形資產的定義、研究與開發(fā)費用的確認、無形資產的初始計量和后續(xù)計量等方面比較新舊會計準則的規(guī)定，并與國際會計準則相比較，得出我國會計準則已經趨同于國際會計準則的結論。

　　「關　鍵　詞」會計準則；無形資產；國際會計準則

　　一、無形資產的定義舊準則將無形資產定義

　　為企業(yè)為生產商品、提供勞務、出租，或為管理企業(yè)集團財務目的而持有的、無實物形態(tài)的非貨幣性長期資產。無形資產可分為可辨認無形資產和不可辨認無形資產?？杀嬲J無形資產包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等；不可辨認無形資產指商譽[1].

　　新準則將無形資產定義為企業(yè)擁有或控制的無實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產[2].資產在符合下列條件時，滿足無形資產定義中的可辨認性標準：（1）能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關合同、資產或負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換；（2）源自合同性權利或其他法定權利，無論這些權利是否可以從企業(yè)或其他權利和義務中轉移或者分離。舊準則中沒有定義可辨認性，只是籠統(tǒng)的認為可辨認資產以及不可辨認資產應該包括的種類，新版中定義了可辨認性，并且刪除了“企業(yè)為生產商品、提供勞務、出租給他人，或為管理目的而持有的”而這些修改正是國際會計準則2004年所修改的內容，從而新的會計準則與國際會計準則在無形資產的定義上保持一致。

　　二、研究與開發(fā)費用

　　舊準則規(guī)定自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費用，應于發(fā)生時確認為當期費用[1].這種會計處理方法符合會計的穩(wěn)健性原則且核算簡單便于會計人員操作，同時也體現(xiàn)了國家對企業(yè)進行研究與開發(fā)活動的政策支持使企業(yè)獲得了稅收優(yōu)惠，有利于企業(yè)進行更多的研究與開發(fā)。但是也存在一定的問題，如不符合真實性原則、違反了會計核算應合理劃分收益性支出與資本性支出原則以及不符合配比原則。目前國際上對研究與開發(fā)費用的處理有三種不同的意見：國際會計準則認為研究費用應當計入損益，而開發(fā)費用則應資本化；英國會計準則認為，研究與開發(fā)費用在符合一定條件時可以資本化；而美國會計準則主張將其計入當期損益。

　　新準則依照國際會計準則做了修改，即企業(yè)內部研究開發(fā)項目的支出，應當區(qū)分為研究階段支出和開發(fā)階段支出[2].企業(yè)內部研究開發(fā)項目研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益，而企業(yè)內部研究開發(fā)項目開發(fā)階段的支出，同時滿足一定條件時，才能確認為無形資產。所滿足的條件與國際會計準則也是一致的。

　　三、初始計量

　　1、外購的無形資產。舊準則規(guī)定購入的無形資產以實際支付的價款作為入賬價值[1].新準則規(guī)定外購無形資產的成本包括購買價款、進口關稅和其他稅費以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生的其他支出。購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付的，無形資產的成本為其等值現(xiàn)金價格。實際支付的價款與確認的成本之間的差額，除按照《企業(yè)會計準則第17號%D%D借款費用》應予資本化的以外，應當在信用期間內確認為利息費用[2].很顯然，根據新準則，實際支付的價款并不一定全部作為無形資產的成本。而國際會計準則〗對于主體單獨取得的無形資產的規(guī)定是一致的[3].

　　2、自行開發(fā)的無形資產。舊準則規(guī)定自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費用，應于發(fā)生時確認為當期費用[1].根據新準則，自行開發(fā)的無形資產的成本包括自滿足無形資產確認的三個條件和追加的確認條件后至達到預定用途前所發(fā)生的支出總額[2].無形資產確認的條件由兩個改為三個即增加了滿足無形資產的定義，這一點與國際會計準則也是一致的，而[3]追加的確認條件即開發(fā)產生的無形資產應予確認的條件也是國際會計準則中規(guī)定的情形，在這里，各個國家的GAAP的處理有所不同。

　　3、其他渠道取得的無形資產。舊準則規(guī)定了投資者投入的、非貨幣性交易換入的、通過債務重組取得的無形資產和接受捐贈的無形資產的計量[1].新準則除了規(guī)定了以上述的方式取得無形資產的計量外，同時還規(guī)定了企業(yè)合并取得的和政府補助取得的無形資產的計量。但新準則沒有規(guī)定接受捐贈的無形資產如何計量[2].而國際會計準則對無形資產取得的情形分為單獨取得、作為企業(yè)合并的一部分取得、以政府補助形式取得、資產交換、自創(chuàng)商譽以及內部產生的無形資產[3].新版的會計準則在無形資產的取得形式上與國際會計準則更加趨同。

　　四、關于無形資產的后續(xù)計量

　　舊準則規(guī)定無形資產在確認后發(fā)生的支出，應在發(fā)生時確認為當期費用。無形資產的成本，應自取得當月起在預計使用年限內分期平均攤銷。如果預計使用年限超過了相關合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，無形資產的攤銷年限按一定原則確定。[1]新準則在這點上有如下幾點變化[2]：

　　1、企業(yè)應于取得無形資產時分析其使用壽命，如為有限的，應當估計該使用壽命的年限或者構成使用壽命的產量等類似計量單位數量；無法預見無形資產為企業(yè)帶來未來經濟利益的期限的，應當視為使用壽命不確定的無形資產。用使用壽命取代了“攤銷年限”，從而無形資產分為使用壽命有限的無形資產和使用壽命不確定的無形資產。并且特別強調使用壽命不確定的無形資產不應攤銷。國際會計準則規(guī)定[3]主體應評估一項資產的使用壽命是有限的還是不確定的，并且也規(guī)定不攤銷不確定使用壽命的無形資產。

　　2、在攤銷方法上，對準則的分期平均攤銷做了改變，使用壽命有限的無形資產，其應攤銷金額應當在使用壽命內系統(tǒng)合理攤銷。企業(yè)攤銷無形資產，應當自無形資產可供使用時起，至不再作為無形資產確認時止。企業(yè)選擇的無形資產攤銷方法，應當反映企業(yè)預期消耗該項無形資產所產生的未來經濟利益的方式，無法可靠確定消耗方式的，應當采用直線法攤銷。從而企業(yè)可以選擇多種攤銷方法，而不是只是限定于直線法攤銷。國際會計準則規(guī)定在無形資產的使用壽命內系統(tǒng)地分攤其應折舊金額，存在多種方法[3].這些方法包括直線法、余額遞減法和生產總量法。對某項資產所選擇的方法與我國規(guī)定相同。

　　3、在確定應攤銷金額時應考慮殘值，[2]新版準則規(guī)定無形資產的應攤銷金額為其入賬價值扣除殘值后的金額，已經計提無形資產減值準備的，還應扣除已經提取的減值準備金額。除以下任一情況外，使用壽命有限的無形資產，其殘值應當視為零。（1）有第三方承諾在無形資產使用壽命結果時購買該無形資產；（2）可以根據活躍市場得到殘值信息，并且該市場在無形資產使用壽命結束時很可能存在。國際會計準則對于應攤銷金額也是按照“無形資產應攤銷金額=入賬價值-殘值-已提減值準備”規(guī)定的[3].

　　4、攤銷期限和攤銷方法的復核。新準則規(guī)定企業(yè)應于期末對使用壽命有限的無形資產的使用壽命以及未來經濟利益的消耗方式進行復核，若預計使用壽命以及未來經濟利益的消耗方式與以前的估計不同，應改變攤銷期限和攤銷方法[2].并且企業(yè)應在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。如果有證據表明無形資產的使用壽命是有限的，應估計其使用壽命，并按規(guī)定進行攤銷。國際會計準則規(guī)定[3]對于有限使用壽命的無形資產，其攤銷期和攤銷方法至少應在每個財務年度進行復核。如果資產的預期使用壽命與以前的估計不同，攤銷期應作相應的改變。如果該資產產生的未來經濟利益的預期消耗方式發(fā)生變化，攤銷方法應予改變以反映這種變化。還規(guī)定主體應在每個期間對不進行攤銷的無形資產的有用壽命進行復核，以判斷事項和環(huán)境是否支持該資產具有不確定使用壽命的評估。若否，使用壽命的評估從不確定變?yōu)橛邢?，應當作為一項會計估計變更進行會計處理。

　　五、結論

　　在全面分析了無形資產新舊會計準則與國際會計準則的基礎上，不難看出我國的新準則已經趨同于國際會計準則，這是符合潮流的，因為隨著國際會計準則委員會（IASC）改組的完成，會計準則的全球趨同似乎已成定局。不過，實施新會計準則的挑戰(zhàn)依然不容輕視。對于中國的企業(yè)管理層而言，接受新準則首先意味著需要評估準則的變更可能產生的影響，從而做出關鍵的決策，制定相應的適合企業(yè)自身會計政策體系，此后才是新的準則真正融入企業(yè)的財務報告流程和日常經營管理活動中。在此基礎上，中國將在幾年后出現(xiàn)真正意義上的跨國公司，而這在現(xiàn)行會計準則下很難實現(xiàn)。新會計準則也將助推中國“走出去”的步伐，尤其將加快國內企業(yè)海外上市的步伐。

　　「參考文獻」

　　[1]中華人民共和國財政部 《企業(yè)會計準則———無形資產》[M] 北京：中國財政經濟出版社，2001

　　[2]中華人民共和國財政部 《企業(yè)會計準則———無形資產》[M] 北京：中國財政經濟出版社，2006

　　[3]中華人民共和國財政部組織翻譯。國際財務報告準則2004[M] 北京：中國財政經濟出版社，2005

　　[4]中華人民共和國財政部編 《企業(yè)會計制度》[M] 北京：經濟科學出版社，2001

　　[5]曲曉輝 我國會計國際化進程芻議[J] 會計研究，2001，（09）