國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）承諾制定的核心準(zhǔn)則（core standard）于2000年5月經(jīng)證券委員會(huì)國際組織（I0SC0）認(rèn)可并向各國資本市場(chǎng)推薦在跨境融資使用后，IASC的聲譽(yù)空前提高，不僅倫敦證券交易所公開采用國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS），歐盟還公告至2005年全體企業(yè)實(shí)施IAS.但是，美國SEC發(fā)表聲明認(rèn)為IAS不是質(zhì)量最好的準(zhǔn)則，言下之意，美國是經(jīng)濟(jì)最發(fā)達(dá)的國家，因而美國FASB的準(zhǔn)則是質(zhì)量最高的。在此情況下，IASC理事會(huì)（IASC Board）于1999年12月決議采納戰(zhàn)略工作組（Strategy Working Party）的未來規(guī)劃建議，同意重組并投票選出7人組成的托管會(huì)提名委員會(huì)（Nominating Committee），提名委員會(huì)主席為時(shí)任美國SEC主席Arthur Levitt.提名委員會(huì)在2000年1月7日召開了第一次會(huì)議，決定設(shè)立由19人組成的托管會(huì)（Trustees），其主要職責(zé)是籌集資金、任命人員和日常監(jiān)督。2000年5月22日宣布選出的托管會(huì)成員，其主席為美國聯(lián)邦儲(chǔ)備局前主席Paul A.Volcker.2000年5月24日，IASC成員組織通過了重組決定和新章程（Constitution）。2000年6月28日托管會(huì)任命英國ASB主席David Tweedie為重組后IASC理事會(huì)（IASB）主席，于2001年1月1日起任職。2001年1月25日，托管會(huì)又任命了14名理事會(huì)成員，于2001年4月1日起任職。此外，準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)（SAC）和常設(shè)解釋委員會(huì)（SIC）也分別于2001年6月25日和2001年12月13日重新委任。由此可以看出，前IASC已被全面重組。那么它在戰(zhàn)略上和政策上的重大調(diào)整到底體現(xiàn)在哪里，重組后的IASC的結(jié)構(gòu)如何，以及我們應(yīng)該以怎樣的態(tài)度去面對(duì)重組后的IASC，等等，這些都是我們應(yīng)該關(guān)注的問題。

　　一、國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的目標(biāo)變化

　　國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)重組后的組織名稱保持不變，仍為IASC.但在目標(biāo)方面卻發(fā)生了很大的變化，這可以從前后兩份章程中看出。1992年10月11日通過的IASC章程規(guī)定的目標(biāo)是：（1）本著公眾的利益，制定并發(fā)布編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)遵循的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并推動(dòng)這些準(zhǔn)則在世界范圍內(nèi)的接受和遵循；（2）為改進(jìn)和協(xié)調(diào)有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的條例、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和程序廣泛地開展工作。

　　而新的IASC章程所規(guī)定的目標(biāo)則是：（1）本著公眾利益制定一套高質(zhì)量的（high quality）、可理解的（understandable）、具有強(qiáng)制性的（enforceable）全球性的（global）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這套準(zhǔn)則將要求在財(cái)務(wù)報(bào)表以及其他財(cái)務(wù)報(bào)告中提供高質(zhì)量的、透明的（transparent）且可比的（comparable）信息，以幫助世界資本市場(chǎng)的參與者和其他信息使用者進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策；（2）促使這些準(zhǔn)則得到嚴(yán)格的執(zhí)行；（3）促使世界各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則得到高質(zhì)量的趨同（convergence）。

　　顯然，重組后的IASC在目標(biāo)上發(fā)生了質(zhì)的飛躍，它在立場(chǎng)上和態(tài)度上發(fā)生了很大的轉(zhuǎn)變。1992年的章程所表明的目標(biāo)在總體上還只是“協(xié)調(diào)”（harmonization）的思想，即：協(xié)調(diào)意味著不同觀點(diǎn)的調(diào)和，盡可能協(xié)商調(diào)整各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異，達(dá)到國際間相互溝通、理解，減少障礙和矛盾。然而，2000年新修訂的章程中有關(guān)目標(biāo)的表述卻是有了革命式的嬗變（1）。因?yàn)樾抡鲁痰哪繕?biāo)：

　　（1）明確界定了國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將是一套高質(zhì)量的、可理解的、具有強(qiáng)制性的單一全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。它第一次在章程中使用了“全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”這一概念，而且指明這一全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是具有強(qiáng)制性的。這表明IASC在戰(zhàn)略上已經(jīng)從協(xié)調(diào)發(fā)展到標(biāo)準(zhǔn)化甚至統(tǒng)一化的傾向。

　?。?）對(duì)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的作用表述上也顯得很自信：國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是高質(zhì)量的，使用國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以提供可比的、透明的和充分披露的會(huì)計(jì)信息。

　?。?）強(qiáng)調(diào)了國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)該得到嚴(yán)格的應(yīng)用和執(zhí)行，不允許偏離。這不同于以往的要求：在1992年的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則前言中有這樣一句話，“如果國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不同于當(dāng)?shù)貢?huì)計(jì)準(zhǔn)則，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的成員應(yīng)該勸說相關(guān)的機(jī)構(gòu)（主要是準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)）與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則協(xié)調(diào)的好處”。這里隱含了這樣一個(gè)推定：IASC自己就認(rèn)為企業(yè)有可能因本國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不一致而不遵循國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

　?。?）正式提出了“趨同”（convergence）的概念。趨同就是標(biāo)準(zhǔn)化、統(tǒng)一化、一體化，也即無論交易或事項(xiàng)在何處發(fā)生或披露，其會(huì)計(jì)處理和披露應(yīng)是相同的，在世界不同的司法管轄區(qū)相同的經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng)應(yīng)使用一致的會(huì)計(jì)處理方法，這是合情合理的。

　　“全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則反映了會(huì)計(jì)職業(yè)界最好的想法，……這些準(zhǔn)則將不是最低的、一般水準(zhǔn)的單純地尋求協(xié)調(diào)的。……憑借它們具有最高的職業(yè)素質(zhì)的長(zhǎng)處，能獲得世界普遍的支持?！保?）

　　為什么IASC的目標(biāo)會(huì)發(fā)生如此大的轉(zhuǎn)變？

　　如果把IASC的目標(biāo)視為其在世界范圍內(nèi)的被認(rèn)可程度的一種自我估量，那么該目標(biāo)就是在特定的世界政治經(jīng)濟(jì)環(huán)境下對(duì)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需求與IASC對(duì)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的供給能力之間的一種“均衡”，IASC的目標(biāo)演變就是需求與供給的對(duì)比關(guān)系發(fā)生較大變化情況下“國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則市場(chǎng)”所達(dá)到的一種“新的均衡”。一般地講，如果跨國公司越強(qiáng)大，資本市場(chǎng)越趨向全球化，會(huì)計(jì)職業(yè)組織越趨向國際化，諸如世界銀行（WB）、國際貨幣基金組織（IMF）、證券委員會(huì)國際組織（I0SC0）等國際性組織的功能日趨健全，那么對(duì)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需求也就越旺盛，進(jìn)而又促使IASC更有動(dòng)力推動(dòng)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善。因?yàn)閲H會(huì)計(jì)準(zhǔn)則畢竟是一項(xiàng)特殊的商品，它的供給不在于數(shù)量（相反，若有多套IAS相互競(jìng)爭(zhēng)，那么其中任何一套IAS的權(quán)威性都會(huì)被削弱，從而也就不存在真正能在世界通行的IAS），而完全在于是否合乎質(zhì)量要求，不合乎質(zhì)量要求的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則供給是一種無效的供給。IASC要真正成為全球性會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定者，就必須不斷發(fā)展自己的供給能力，就必須要使IAS是高質(zhì)量的、全球最好的，使其真正成為一項(xiàng)對(duì)各成員國具有約束力的行為規(guī)范。

　　近十年來，資本市場(chǎng)日益呈現(xiàn)全球化的態(tài)勢(shì)，而資本要在全世界范圍內(nèi)自由流動(dòng)的首要條件是：以可比的、透明的財(cái)務(wù)信息，按最低的成本提供給最有效的使用者。日益強(qiáng)大的經(jīng)濟(jì)和技術(shù)力量正迅速地把一國或地區(qū)市場(chǎng)匯合為全球市場(chǎng)，極大地增強(qiáng)了對(duì)高質(zhì)量全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的需求。正如托管會(huì)主席Paul A.Volcker所說：亞洲金融危機(jī)及對(duì)國際貨幣和資本市場(chǎng)的日益關(guān)注，導(dǎo)致了他們更清楚地認(rèn)識(shí)到更加嚴(yán)格的報(bào)告準(zhǔn)則與更富效率的國際化審計(jì)的重要性；近來，在新興市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中缺乏可接受的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則被認(rèn)為是發(fā)生亞洲金融危機(jī)的根本原因。正是由于國際社會(huì)對(duì)全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則需求的不斷推動(dòng)，使IASC本身不斷發(fā)展自己的供給能力，這主要表現(xiàn)在：（1）1989年1月IASC公布了著名的E32“財(cái)務(wù)報(bào)表可比性”（Comparability of Financial Statement），對(duì)原有的IAS重新修訂，盡量減少可選擇的會(huì)計(jì)處理方法，廢除那些被認(rèn)為不可取的方法。至1995年經(jīng)過六年的努力，IASC基本上完成了可比性項(xiàng)目，把準(zhǔn)則中的可選擇的方法從38個(gè)減少到15個(gè)，對(duì)幾乎所有的原IAS作了修訂，為增強(qiáng)財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性作出了實(shí)質(zhì)性的努力，為其穩(wěn)定在國際民間組織中制定全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的地位起了重要作用。（2）在可比性項(xiàng)目實(shí)施的第三年即1993年，IOSCO開始與IASC合作，于1995年達(dá)成協(xié)議：IASC承諾于1999年底制定一整套合理、完滿的國際會(huì)計(jì)核心準(zhǔn)則（包括5大類40項(xiàng)），它是包含所有原則的一個(gè)綜合體，以供從事跨國投資和跨國上市的企業(yè)依此編制財(cái)務(wù)報(bào)表披露信息；1999年IASC完成了核心準(zhǔn)則的制定項(xiàng)目并于2000年5月通過了IOSCO的評(píng)估。（3）重組后的IASB已成立了專門的分委會(huì)（Sub Committee of the Board）負(fù)責(zé)現(xiàn)存國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的改進(jìn)（improvement）項(xiàng)目，初步確定的改進(jìn)項(xiàng)目涉及12個(gè)準(zhǔn)則，有關(guān)金融工具的兩個(gè)準(zhǔn)則（IAS32和IAS39）單獨(dú)作為一個(gè)改進(jìn)項(xiàng)目，改進(jìn)項(xiàng)目的完成必將使IAS向高質(zhì)量的全球性會(huì)計(jì)準(zhǔn)則再邁出一大步。

　　二、國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)治理結(jié)構(gòu)的變化

　?。ㄒ唬┲亟M后IASC的治理結(jié)構(gòu)框架。

　　目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)在很大程度上依賴于采納怎樣的準(zhǔn)則制定程序，而治理結(jié)構(gòu)又是準(zhǔn)則制定程序的執(zhí)行載體，所以，目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)還取決于它有怎樣的一個(gè)治理結(jié)構(gòu)。IASC在新戰(zhàn)略的指引下，采納了一整套完整、充分、嚴(yán)密、穩(wěn)定的與美國FASB相類似的準(zhǔn)則制定程序即允當(dāng)程序（due process）。IASC在準(zhǔn)則制定程序上的重大變化必然與之相適應(yīng)地引致它在治理結(jié)構(gòu)上的重大調(diào)整。重組前IASC結(jié)構(gòu)較為簡(jiǎn)單，設(shè)有理事會(huì)、咨詢會(huì)、籌劃組。理事會(huì)承擔(dān)IASC的日常工作，主要批準(zhǔn)IAS和征求意見稿（ED）及其發(fā)布；咨詢組主要與理事會(huì)討論IAS的技術(shù)問題，并推動(dòng)IAS被廣泛認(rèn)可；籌劃組是就每一項(xiàng)目而專門組建的，主要是草擬準(zhǔn)則說明書、征求意見稿及準(zhǔn)則定稿。重組后IASC采用了全新的治理結(jié)構(gòu)，它由托管會(huì)、理事會(huì)及章程條款規(guī)定由托管會(huì)或由理事會(huì)任命的其他機(jī)構(gòu)共同組成。新的治理結(jié)構(gòu)比較復(fù)雜，也更合理。國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)結(jié)構(gòu)示意圖如下：

　?。ǘ┲亟M后兩個(gè)最重要的機(jī)構(gòu)：托管會(huì)與理事會(huì)。

　　根據(jù)新章程規(guī)定，托管會(huì)的主要責(zé)任是：（1）保證IASC有充足的財(cái)務(wù)支持；（2）監(jiān)督新成立的國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)；（3）任命理事會(huì)和其他相關(guān)機(jī)構(gòu)的成員。理事會(huì)則必須對(duì)IASC的所有技術(shù)問題全權(quán)負(fù)責(zé)，托管會(huì)不得對(duì)任何技術(shù)問題作出評(píng)論或加以干涉；是理事會(huì)而非托管會(huì)負(fù)責(zé)準(zhǔn)則的制定。托管會(huì)主席PaulA.Volcker于2001年6月在美國眾議院資本市場(chǎng)、保險(xiǎn)業(yè)及公用企業(yè)分委會(huì)上也作了這樣的聲明：“我可以向各位委員及其他相關(guān)利益集團(tuán)保證，托管會(huì)在所有爭(zhēng)論上保持公正的立場(chǎng)，我們將廣泛征求他們的意見。

　?。ㄈ┢渌麢C(jī)構(gòu)和人員。

　　除托管會(huì)和理事會(huì)外，IASC還重新組建常設(shè)解釋委員會(huì)和準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)，均由托管會(huì)任命。常設(shè)解釋委員會(huì)由12名成員和一名不具投票權(quán)的主席組成，任期為三年，其職責(zé)是解釋國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的應(yīng)用、IASC的整體框架以及理事會(huì)所要求的其他事項(xiàng)，在解釋公告最終發(fā)布前的合理時(shí)間內(nèi)發(fā)布解釋公告草案以征求公眾意見，向理事會(huì)報(bào)告并取得理事會(huì)對(duì)最終解釋公告的批準(zhǔn)。準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)大約由30人組成（本屆有45人），任期也是三年，可以連任，其成員要代表不同的區(qū)域和職業(yè)背景，其主席由理事會(huì)的主席兼任。它要舉行討論會(huì)，邀請(qǐng)對(duì)國際財(cái)務(wù)報(bào)告感興趣的有關(guān)組織和個(gè)人參加，被邀者要代表不同區(qū)域和職業(yè)背景。討論會(huì)的目標(biāo)是為理事會(huì)決策事項(xiàng)和重要的事項(xiàng)提供建議，把各組織與個(gè)人在討論會(huì)上有關(guān)準(zhǔn)則制定項(xiàng)目的不同觀點(diǎn)傳達(dá)給理事會(huì)，以及把其他有關(guān)建議傳達(dá)給托管會(huì)或理事會(huì)。IASC還設(shè)首席執(zhí)行官一名，由理事會(huì)主席兼任并由托管會(huì)監(jiān)督。首席執(zhí)行官負(fù)責(zé)配備IASC的工作人員，其中包括一名技術(shù)部主任和一名商務(wù)部主任，均由首席執(zhí)行官與托管會(huì)溝通后任命。技術(shù)部主任不是理事會(huì)成員，他有權(quán)參加理事會(huì)和常設(shè)解釋委員會(huì)的會(huì)議但沒有投票權(quán)；商務(wù)部主任在托管會(huì)、行政及財(cái)務(wù)人員的監(jiān)督下負(fù)責(zé)出版物、版權(quán)、聯(lián)絡(luò)、籌資等事宜。

　　三、我國應(yīng)如何對(duì)待重組后的IASC

　　時(shí)至今日，IASC的全面重組已落下帷幕。作為IASC的成員國，面對(duì)重組后的IASC，面對(duì)“高質(zhì)量、全球性會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的未來，我們的選擇不外乎如下三者：（1）退出IASC，自力更生，單獨(dú)搞獨(dú)立的“國家化”會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度；（2）全盤接受IASC的章程和IASB制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；（3）部分接受國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，堅(jiān)持本國特色的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。

　　看來，我們不可能選擇“退出”的途徑，因?yàn)樗畴x了國家“改革開放”的大方向。在經(jīng)濟(jì)全球化的大潮中，會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)不可能國家化，其后果將是阻礙社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，單獨(dú)搞一套“競(jìng)爭(zhēng)性、敵對(duì)性的區(qū)域性的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則顯得沒有意義，其結(jié)果將是導(dǎo)致投資者花費(fèi)不必要的成本去理解不同區(qū)域會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所造成的差異”（3）。堅(jiān)持會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國家化必然導(dǎo)致境內(nèi)資本市場(chǎng)不可能為外國投資者認(rèn)可，從而阻礙外資的引入。此外，有人已經(jīng)注意到今后將有更多的國內(nèi)企業(yè)因我國現(xiàn)時(shí)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)在成本核算上的問題而被進(jìn)口國追究?jī)A銷責(zé)任，從而成為出口的巨大障礙，這有違我國加入WTO的初衷。

　　至于選擇“部分接受，堅(jiān)持本國特色”，首先涉及的一個(gè)問題便是：什么是我國會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的本國特色？現(xiàn)實(shí)的情況是在我們的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中看到的許多所謂本國特色，并非是按我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展和改革開放的要求設(shè)計(jì)出來的，而是過去計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制的后遺癥，恰恰是需要我們改革的。會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是資本市場(chǎng)的一個(gè)基礎(chǔ)性構(gòu)件。我國證監(jiān)會(huì)主席周小川于2001年4月11日在“政府預(yù)算管理與會(huì)計(jì)改革”國際研討會(huì)上說：“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為證券市場(chǎng)如此重要的一個(gè)基礎(chǔ)性東西，如果說質(zhì)量不夠高，證券市場(chǎng)就很難說能取得真正意義上的規(guī)范?！痹?001年末中國證監(jiān)會(huì)發(fā)布了《公開發(fā)行證券公司的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第16號(hào)——A股公司實(shí)行補(bǔ)充審計(jì)的暫行規(guī)定》。該規(guī)定要求，公司在首次公開發(fā)行股票并上市，或上市后在證券市場(chǎng)再籌資時(shí)，應(yīng)聘請(qǐng)獲中國證監(jiān)會(huì)和財(cái)政部特別許可的國際會(huì)計(jì)師事務(wù)所，按國際通行的審計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)其按國際通行的會(huì)計(jì)和信息披露準(zhǔn)則編制的補(bǔ)充財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)。雖然，中國證監(jiān)會(huì)這次提出補(bǔ)充審計(jì)方案仍屬一種暫時(shí)的權(quán)宜之計(jì)，但它的真正用意是要加快中國會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國際化步伐，恰如有人指出的，這是它的弦外之音?？催h(yuǎn)一點(diǎn)，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際化趨同乃是不可阻擋的歷史潮流。

　　參考文獻(xiàn)：

　　1.Shaping IASC for the future，Web site of IASC,1999.

　　2.IASB constitution，due process，structure，Web site of IASC，2001.

　　3.International Accounting Standards 2000：Preface to Statements of IAS，London：IASC.2000.

　　4.裘宗舜：從IASC的核心準(zhǔn)則看世界會(huì)計(jì)的發(fā)展及對(duì)我們的啟示，財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2001，2.

　　5.葛家澍：國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)核心的未來—美國SEC和FASB的反應(yīng)，會(huì)計(jì)研究，2001，8.

　?。?）Samuels ＆ Piper（1985）：一個(gè)由弱變強(qiáng)的過程應(yīng)該是“比較—協(xié)調(diào)—標(biāo)準(zhǔn)化（standardization）—統(tǒng)一性（uniformity）”。參閱任明川：會(huì)計(jì)國際協(xié)調(diào)的含義和實(shí)質(zhì)，見《中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師》2001年12期。

　?。?）見Paul A.Volcker在美國眾議院的聲明，華盛頓，2001年6月7日。

　?。?）同（2）。