國際會計準則委員會（IASC）承諾制定的核心準則（core standard）于2000年5月經(jīng)證券委員會國際組織（I0SC0）認可并向各國資本市場推薦在跨境融資使用后，IASC的聲譽空前提高，不僅倫敦證券交易所公開采用國際會計準則（IAS），歐盟還公告至2005年全體企業(yè)實施IAS.但是，美國SEC發(fā)表聲明認為IAS不是質(zhì)量最好的準則，言下之意，美國是經(jīng)濟最發(fā)達的國家，因而美國FASB的準則是質(zhì)量最高的。在此情況下，IASC理事會（IASC Board）于1999年12月決議采納戰(zhàn)略工作組（Strategy Working Party）的未來規(guī)劃建議，同意重組并投票選出7人組成的托管會提名委員會（Nominating Committee），提名委員會主席為時任美國SEC主席Arthur Levitt.提名委員會在2000年1月7日召開了第一次會議，決定設(shè)立由19人組成的托管會（Trustees），其主要職責是籌集資金、任命人員和日常監(jiān)督。2000年5月22日宣布選出的托管會成員，其主席為美國聯(lián)邦儲備局前主席Paul A.Volcker.2000年5月24日，IASC成員組織通過了重組決定和新章程（Constitution）。2000年6月28日托管會任命英國ASB主席David Tweedie為重組后IASC理事會（IASB）主席，于2001年1月1日起任職。2001年1月25日，托管會又任命了14名理事會成員，于2001年4月1日起任職。此外，準則咨詢委員會（SAC）和常設(shè)解釋委員會（SIC）也分別于2001年6月25日和2001年12月13日重新委任。由此可以看出，前IASC已被全面重組。那么它在戰(zhàn)略上和政策上的重大調(diào)整到底體現(xiàn)在哪里，重組后的IASC的結(jié)構(gòu)如何，以及我們應該以怎樣的態(tài)度去面對重組后的IASC，等等，這些都是我們應該關(guān)注的問題。

　　一、國際會計準則委員會的目標變化

　　國際會計準則委員會重組后的組織名稱保持不變，仍為IASC.但在目標方面卻發(fā)生了很大的變化，這可以從前后兩份章程中看出。1992年10月11日通過的IASC章程規(guī)定的目標是：（1）本著公眾的利益，制定并發(fā)布編報財務報表應遵循的會計準則，并推動這些準則在世界范圍內(nèi)的接受和遵循；（2）為改進和協(xié)調(diào)有關(guān)財務報表列報的條例、會計準則和程序廣泛地開展工作。

　　而新的IASC章程所規(guī)定的目標則是：（1）本著公眾利益制定一套高質(zhì)量的（high quality）、可理解的（understandable）、具有強制性的（enforceable）全球性的（global）會計準則，這套準則將要求在財務報表以及其他財務報告中提供高質(zhì)量的、透明的（transparent）且可比的（comparable）信息，以幫助世界資本市場的參與者和其他信息使用者進行經(jīng)濟決策；（2）促使這些準則得到嚴格的執(zhí)行；（3）促使世界各國會計準則與國際會計準則得到高質(zhì)量的趨同（convergence）。

　　顯然，重組后的IASC在目標上發(fā)生了質(zhì)的飛躍，它在立場上和態(tài)度上發(fā)生了很大的轉(zhuǎn)變。1992年的章程所表明的目標在總體上還只是“協(xié)調(diào)”（harmonization）的思想，即：協(xié)調(diào)意味著不同觀點的調(diào)和，盡可能協(xié)商調(diào)整各國會計準則的差異，達到國際間相互溝通、理解，減少障礙和矛盾。然而，2000年新修訂的章程中有關(guān)目標的表述卻是有了革命式的嬗變（1）。因為新章程的目標：

　?。?）明確界定了國際會計準則將是一套高質(zhì)量的、可理解的、具有強制性的單一全球會計準則。它第一次在章程中使用了“全球會計準則”這一概念，而且指明這一全球會計準則是具有強制性的。這表明IASC在戰(zhàn)略上已經(jīng)從協(xié)調(diào)發(fā)展到標準化甚至統(tǒng)一化的傾向。

　　（2）對國際會計準則的作用表述上也顯得很自信：國際會計準則是高質(zhì)量的，使用國際會計準則可以提供可比的、透明的和充分披露的會計信息。

　?。?）強調(diào)了國際會計準則應該得到嚴格的應用和執(zhí)行，不允許偏離。這不同于以往的要求：在1992年的國際會計準則前言中有這樣一句話，“如果國際會計準則不同于當?shù)貢嫓蕜t，國際會計準則委員會的成員應該勸說相關(guān)的機構(gòu)（主要是準則制定機構(gòu)）與國際會計準則協(xié)調(diào)的好處”。這里隱含了這樣一個推定：IASC自己就認為企業(yè)有可能因本國會計準則與國際會計準則不一致而不遵循國際會計準則。

　?。?）正式提出了“趨同”（convergence）的概念。趨同就是標準化、統(tǒng)一化、一體化，也即無論交易或事項在何處發(fā)生或披露，其會計處理和披露應是相同的，在世界不同的司法管轄區(qū)相同的經(jīng)濟交易事項應使用一致的會計處理方法，這是合情合理的。

　　“全球會計準則反映了會計職業(yè)界最好的想法，……這些準則將不是最低的、一般水準的單純地尋求協(xié)調(diào)的?！瓚{借它們具有最高的職業(yè)素質(zhì)的長處，能獲得世界普遍的支持?！保?）

　　為什么IASC的目標會發(fā)生如此大的轉(zhuǎn)變？

　　如果把IASC的目標視為其在世界范圍內(nèi)的被認可程度的一種自我估量，那么該目標就是在特定的世界政治經(jīng)濟環(huán)境下對國際會計準則的需求與IASC對國際會計準則的供給能力之間的一種“均衡”，IASC的目標演變就是需求與供給的對比關(guān)系發(fā)生較大變化情況下“國際會計準則市場”所達到的一種“新的均衡”。一般地講，如果跨國公司越強大，資本市場越趨向全球化，會計職業(yè)組織越趨向國際化，諸如世界銀行（WB）、國際貨幣基金組織（IMF）、證券委員會國際組織（I0SC0）等國際性組織的功能日趨健全，那么對國際會計準則的需求也就越旺盛，進而又促使IASC更有動力推動國際會計準則的完善。因為國際會計準則畢竟是一項特殊的商品，它的供給不在于數(shù)量（相反，若有多套IAS相互競爭，那么其中任何一套IAS的權(quán)威性都會被削弱，從而也就不存在真正能在世界通行的IAS），而完全在于是否合乎質(zhì)量要求，不合乎質(zhì)量要求的國際會計準則供給是一種無效的供給。IASC要真正成為全球性會計準則的制定者，就必須不斷發(fā)展自己的供給能力，就必須要使IAS是高質(zhì)量的、全球最好的，使其真正成為一項對各成員國具有約束力的行為規(guī)范。

　　近十年來，資本市場日益呈現(xiàn)全球化的態(tài)勢，而資本要在全世界范圍內(nèi)自由流動的首要條件是：以可比的、透明的財務信息，按最低的成本提供給最有效的使用者。日益強大的經(jīng)濟和技術(shù)力量正迅速地把一國或地區(qū)市場匯合為全球市場，極大地增強了對高質(zhì)量全球會計準則的需求。正如托管會主席Paul A.Volcker所說：亞洲金融危機及對國際貨幣和資本市場的日益關(guān)注，導致了他們更清楚地認識到更加嚴格的報告準則與更富效率的國際化審計的重要性；近來，在新興市場經(jīng)濟中缺乏可接受的會計準則被認為是發(fā)生亞洲金融危機的根本原因。正是由于國際社會對全球會計準則需求的不斷推動，使IASC本身不斷發(fā)展自己的供給能力，這主要表現(xiàn)在：（1）1989年1月IASC公布了著名的E32“財務報表可比性”（Comparability of Financial Statement），對原有的IAS重新修訂，盡量減少可選擇的會計處理方法，廢除那些被認為不可取的方法。至1995年經(jīng)過六年的努力，IASC基本上完成了可比性項目，把準則中的可選擇的方法從38個減少到15個，對幾乎所有的原IAS作了修訂，為增強財務報表的可比性作出了實質(zhì)性的努力，為其穩(wěn)定在國際民間組織中制定全球會計準則的地位起了重要作用。（2）在可比性項目實施的第三年即1993年，IOSCO開始與IASC合作，于1995年達成協(xié)議：IASC承諾于1999年底制定一整套合理、完滿的國際會計核心準則（包括5大類40項），它是包含所有原則的一個綜合體，以供從事跨國投資和跨國上市的企業(yè)依此編制財務報表披露信息；1999年IASC完成了核心準則的制定項目并于2000年5月通過了IOSCO的評估。（3）重組后的IASB已成立了專門的分委會（Sub Committee of the Board）負責現(xiàn)存國際會計準則的改進（improvement）項目，初步確定的改進項目涉及12個準則，有關(guān)金融工具的兩個準則（IAS32和IAS39）單獨作為一個改進項目，改進項目的完成必將使IAS向高質(zhì)量的全球性會計準則再邁出一大步。

　　二、國際會計準則委員會治理結(jié)構(gòu)的變化

　?。ㄒ唬┲亟M后IASC的治理結(jié)構(gòu)框架。

　　目標的實現(xiàn)在很大程度上依賴于采納怎樣的準則制定程序，而治理結(jié)構(gòu)又是準則制定程序的執(zhí)行載體，所以，目標的實現(xiàn)還取決于它有怎樣的一個治理結(jié)構(gòu)。IASC在新戰(zhàn)略的指引下，采納了一整套完整、充分、嚴密、穩(wěn)定的與美國FASB相類似的準則制定程序即允當程序（due process）。IASC在準則制定程序上的重大變化必然與之相適應地引致它在治理結(jié)構(gòu)上的重大調(diào)整。重組前IASC結(jié)構(gòu)較為簡單，設(shè)有理事會、咨詢會、籌劃組。理事會承擔IASC的日常工作，主要批準IAS和征求意見稿（ED）及其發(fā)布；咨詢組主要與理事會討論IAS的技術(shù)問題，并推動IAS被廣泛認可；籌劃組是就每一項目而專門組建的，主要是草擬準則說明書、征求意見稿及準則定稿。重組后IASC采用了全新的治理結(jié)構(gòu)，它由托管會、理事會及章程條款規(guī)定由托管會或由理事會任命的其他機構(gòu)共同組成。新的治理結(jié)構(gòu)比較復雜，也更合理。國際會計準則委員會結(jié)構(gòu)示意圖如下：

　　（二）重組后兩個最重要的機構(gòu)：托管會與理事會。

　　根據(jù)新章程規(guī)定，托管會的主要責任是：（1）保證IASC有充足的財務支持；（2）監(jiān)督新成立的國際會計準則委員會；（3）任命理事會和其他相關(guān)機構(gòu)的成員。理事會則必須對IASC的所有技術(shù)問題全權(quán)負責，托管會不得對任何技術(shù)問題作出評論或加以干涉；是理事會而非托管會負責準則的制定。托管會主席PaulA.Volcker于2001年6月在美國眾議院資本市場、保險業(yè)及公用企業(yè)分委會上也作了這樣的聲明：“我可以向各位委員及其他相關(guān)利益集團保證，托管會在所有爭論上保持公正的立場，我們將廣泛征求他們的意見。

　?。ㄈ┢渌麢C構(gòu)和人員。

　　除托管會和理事會外，IASC還重新組建常設(shè)解釋委員會和準則咨詢委員會，均由托管會任命。常設(shè)解釋委員會由12名成員和一名不具投票權(quán)的主席組成，任期為三年，其職責是解釋國際會計準則的應用、IASC的整體框架以及理事會所要求的其他事項，在解釋公告最終發(fā)布前的合理時間內(nèi)發(fā)布解釋公告草案以征求公眾意見，向理事會報告并取得理事會對最終解釋公告的批準。準則咨詢委員會大約由30人組成（本屆有45人），任期也是三年，可以連任，其成員要代表不同的區(qū)域和職業(yè)背景，其主席由理事會的主席兼任。它要舉行討論會，邀請對國際財務報告感興趣的有關(guān)組織和個人參加，被邀者要代表不同區(qū)域和職業(yè)背景。討論會的目標是為理事會決策事項和重要的事項提供建議，把各組織與個人在討論會上有關(guān)準則制定項目的不同觀點傳達給理事會，以及把其他有關(guān)建議傳達給托管會或理事會。IASC還設(shè)首席執(zhí)行官一名，由理事會主席兼任并由托管會監(jiān)督。首席執(zhí)行官負責配備IASC的工作人員，其中包括一名技術(shù)部主任和一名商務部主任，均由首席執(zhí)行官與托管會溝通后任命。技術(shù)部主任不是理事會成員，他有權(quán)參加理事會和常設(shè)解釋委員會的會議但沒有投票權(quán)；商務部主任在托管會、行政及財務人員的監(jiān)督下負責出版物、版權(quán)、聯(lián)絡、籌資等事宜。

　　三、我國應如何對待重組后的IASC

　　時至今日，IASC的全面重組已落下帷幕。作為IASC的成員國，面對重組后的IASC，面對“高質(zhì)量、全球性會計準則”的未來，我們的選擇不外乎如下三者：（1）退出IASC，自力更生，單獨搞獨立的“國家化”會計準則或會計制度；（2）全盤接受IASC的章程和IASB制定的會計準則；（3）部分接受國際會計準則，堅持本國特色的會計標準。

　　看來，我們不可能選擇“退出”的途徑，因為它背離了國家“改革開放”的大方向。在經(jīng)濟全球化的大潮中，會計標準不可能國家化，其后果將是阻礙社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，單獨搞一套“競爭性、敵對性的區(qū)域性的會計準則顯得沒有意義，其結(jié)果將是導致投資者花費不必要的成本去理解不同區(qū)域會計準則所造成的差異”（3）。堅持會計標準的國家化必然導致境內(nèi)資本市場不可能為外國投資者認可，從而阻礙外資的引入。此外，有人已經(jīng)注意到今后將有更多的國內(nèi)企業(yè)因我國現(xiàn)時會計標準在成本核算上的問題而被進口國追究傾銷責任，從而成為出口的巨大障礙，這有違我國加入WTO的初衷。

　　至于選擇“部分接受，堅持本國特色”，首先涉及的一個問題便是：什么是我國會計標準的本國特色？現(xiàn)實的情況是在我們的會計準則中看到的許多所謂本國特色，并非是按我國經(jīng)濟發(fā)展和改革開放的要求設(shè)計出來的，而是過去計劃經(jīng)濟體制的后遺癥，恰恰是需要我們改革的。會計標準是資本市場的一個基礎(chǔ)性構(gòu)件。我國證監(jiān)會主席周小川于2001年4月11日在“政府預算管理與會計改革”國際研討會上說：“會計準則作為證券市場如此重要的一個基礎(chǔ)性東西，如果說質(zhì)量不夠高，證券市場就很難說能取得真正意義上的規(guī)范?！痹?001年末中國證監(jiān)會發(fā)布了《公開發(fā)行證券公司的公司信息披露編報規(guī)則第16號——A股公司實行補充審計的暫行規(guī)定》。該規(guī)定要求，公司在首次公開發(fā)行股票并上市，或上市后在證券市場再籌資時，應聘請獲中國證監(jiān)會和財政部特別許可的國際會計師事務所，按國際通行的審計準則，對其按國際通行的會計和信息披露準則編制的補充財務報告進行審計。雖然，中國證監(jiān)會這次提出補充審計方案仍屬一種暫時的權(quán)宜之計，但它的真正用意是要加快中國會計標準的國際化步伐，恰如有人指出的，這是它的弦外之音。看遠一點，會計準則的國際化趨同乃是不可阻擋的歷史潮流。

　　參考文獻：

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　　4.裘宗舜：從IASC的核心準則看世界會計的發(fā)展及對我們的啟示，財務與會計，2001，2.

　　5.葛家澍：國際會計準則委員會核心的未來—美國SEC和FASB的反應，會計研究，2001，8.

　　（1）Samuels ＆ Piper（1985）：一個由弱變強的過程應該是“比較—協(xié)調(diào)—標準化（standardization）—統(tǒng)一性（uniformity）”。參閱任明川：會計國際協(xié)調(diào)的含義和實質(zhì)，見《中國注冊會計師》2001年12期。

　?。?）見Paul A.Volcker在美國眾議院的聲明，華盛頓，2001年6月7日。

　?。?）同（2）。