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企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分合問題探討

來源: 中國人民大學(xué)會(huì)計(jì)系·楊逢真 編輯: 2006/02/22 00:00:00  字體:

  現(xiàn)代會(huì)計(jì)分為企業(yè)會(huì)計(jì)和政府及非營利組織會(huì)計(jì)兩大體系。由于政府會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)差別較大,而且政府與企業(yè)的界線分明,因此政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相互獨(dú)立已經(jīng)達(dá)成共識(shí)。但是企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的分合問題還存在爭議。目前,我國存在兩個(gè)準(zhǔn)則體系:企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,包括1992年發(fā)布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(人們通常稱之為基本準(zhǔn)則)和后續(xù)的具體準(zhǔn)則;事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系,包括 1997年發(fā)布的事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(人們通常稱之為事業(yè)單位基本準(zhǔn)則)。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則雖被稱為基本準(zhǔn)則,但它們還起木到理論框架的作用,可以說,我國還沒有建立起會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論框架。此時(shí)討論兩套準(zhǔn)則分合問題很有實(shí)際意義,合則需建立一個(gè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論框架,能同時(shí)對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則和非營利組織具體準(zhǔn)則起指導(dǎo)作用,分則需分別建立企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論框架和非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論框架。

  探討企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的分合問題需要從三個(gè)方面考慮:(1)企業(yè)會(huì)計(jì)與非營利組織會(huì)計(jì)是否有共性的一面,是共性大于個(gè)性還是個(gè)性大于共性?現(xiàn)行的兩個(gè)基本準(zhǔn)則是否存在大量重復(fù)的內(nèi)容?(2)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)工作有指導(dǎo)性的作用,分與合哪個(gè)方案更有利于指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作?(3)國際上如何處理企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系?我們?nèi)绾巫霾庞欣跁?huì)計(jì)的國際協(xié)調(diào)?

  筆者認(rèn)為企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)合一。

  一、企業(yè)會(huì)計(jì)與非營利組織會(huì)計(jì)的共性遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于個(gè)性,這為兩套準(zhǔn)則合一提供了基礎(chǔ)

  企業(yè)會(huì)計(jì)與非營利組織會(huì)計(jì)既有共性又有個(gè)性,共性主要表現(xiàn)在會(huì)計(jì)的基本前提、財(cái)務(wù)報(bào)表目標(biāo)和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征,以及財(cái)務(wù)報(bào)告等方面。個(gè)性主要表現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)表要素及其確認(rèn)與計(jì)量方面。從它們的個(gè)性中又能找出不少共同點(diǎn),如兩者的不同財(cái)務(wù)報(bào)表要素可以對(duì)應(yīng):所有者權(quán)益對(duì)應(yīng)凈資產(chǎn)、費(fèi)用對(duì)應(yīng)支出、利潤對(duì)應(yīng)結(jié)余(目前我國事業(yè)單位準(zhǔn)則沒有規(guī)定結(jié)余這個(gè)要素,但筆者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)有這個(gè)要素);又如非營利組織多采用收付實(shí)現(xiàn)制,企業(yè)會(huì)計(jì)中對(duì)期間費(fèi)用也采用收付實(shí)現(xiàn)制。我們?cè)诜治銎髽I(yè)會(huì)計(jì)與非營利組織會(huì)計(jì)的個(gè)性時(shí),重點(diǎn)應(yīng)該看它們的個(gè)性是不是不可調(diào)和的。從本質(zhì)上看,企業(yè)與非營利組織的區(qū)別在于是否以營利為目的,在會(huì)計(jì)上表現(xiàn)為是否追求資產(chǎn)的保值增值,是否強(qiáng)調(diào)所有者權(quán)益。非營利組織雖不追求資產(chǎn)的保值增值,但同樣注重資產(chǎn)的使用效率,從而同樣需要對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行精細(xì)地確認(rèn)與計(jì)量。非營利組織的所有者一般木要求回報(bào),但這并不意味著不用核算與所有者權(quán)益對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)。事實(shí)上,隨著非營利組織業(yè)務(wù)的拓展,人們逐漸認(rèn)識(shí)到了企業(yè)會(huì)計(jì)與非營利組織會(huì)計(jì)的共性,認(rèn)識(shí)到了非營利組織會(huì)計(jì)的某些特殊作法其實(shí)并不是什么優(yōu)點(diǎn),而企業(yè)會(huì)計(jì)體系相對(duì)成熟,更能反映各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的來龍去脈。我國事業(yè)單位的會(huì)計(jì)改革也說明了這一點(diǎn)。1998年新實(shí)行的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》對(duì)原有制度的改革主要有以下幾個(gè)方面:(1)確定了事業(yè)單位的會(huì)計(jì)主體地位。(2)改變了會(huì)計(jì)要素,從原來的三個(gè)會(huì)計(jì)要素,即資金來源、資金運(yùn)用和資金結(jié)存變成了資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五個(gè)會(huì)計(jì)要素。(3)改變了會(huì)計(jì)等式,由原來的:資金來源一資金運(yùn)用=資金結(jié)存,變?yōu)椋嘿Y產(chǎn)=負(fù)債十凈資產(chǎn)。(4)改變了會(huì)計(jì)報(bào)表。由原來的資金活動(dòng)情況表、經(jīng)費(fèi)支出明細(xì)表、投入經(jīng)費(fèi)增減情況表、預(yù)算外收支明細(xì)表、差額單位收支情況表、專用基金收支明細(xì)表、產(chǎn)品收益表等報(bào)表改變?yōu)橘Y產(chǎn)負(fù)債表、收入支出表、附表及會(huì)計(jì)報(bào)表附注和收支情況說明書等報(bào)表。當(dāng)然,事業(yè)單位的會(huì)計(jì)改革遠(yuǎn)不止這幾點(diǎn),但每一項(xiàng)改革都使事業(yè)單位會(huì)計(jì)向企業(yè)會(huì)計(jì)靠攏。

  二、兩套準(zhǔn)則合一能更好地順應(yīng)各種組織的發(fā)展,更好地指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作

  由于企業(yè)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(或相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度)開展會(huì)計(jì)工作,事業(yè)單位按照事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(或相應(yīng)的會(huì)計(jì)制度)開展會(huì)計(jì)工作,企業(yè)不了解事業(yè)單位會(huì)計(jì)的作法,事業(yè)單位也不了解企業(yè)會(huì)計(jì)的作法。這種情況對(duì)于以前企業(yè)與事業(yè)單位的界線很清楚時(shí)也沒有什么問題。但是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,企業(yè)和事業(yè)單位的業(yè)務(wù)內(nèi)容日益融合,使得一些組織既有企業(yè)的性質(zhì),又有事業(yè)單位的性質(zhì),難以選擇適用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。如:一些企業(yè)創(chuàng)辦非營利的機(jī)構(gòu)(如學(xué)校、醫(yī)院),可能需要部分地使用事業(yè)單位會(huì)計(jì)的作法,又如一些非營利組織本身就有經(jīng)營性質(zhì)的業(yè)務(wù),一些科研院所興辦企業(yè)實(shí)體,這使企業(yè)和非營利組織的界線更加模糊。特別是,根據(jù)九屆全國人大確定的政府機(jī)構(gòu)改革的方案,除少數(shù)事業(yè)單位國家仍給予財(cái)政撥款外,大多數(shù)事業(yè)單位將逐漸取消財(cái)政撥款,實(shí)行真正的自負(fù)盈虧。這種事業(yè)單位應(yīng)逐漸采用企業(yè)會(huì)計(jì)的作法,幫助其實(shí)現(xiàn)自求平衡,事業(yè)單位實(shí)行自負(fù)盈虧后,其會(huì)計(jì)核算應(yīng)與企業(yè)會(huì)計(jì)大體相同。上述情況表明,兩套準(zhǔn)則合一能更好地順應(yīng)各種組織的發(fā)展,更好地指導(dǎo)會(huì)計(jì)工作。

  三、兩套準(zhǔn)則合一更有利于會(huì)計(jì)的國際協(xié)調(diào)

  國際上其他國家如何處理企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系?很多國家已經(jīng)走上了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相融合的道路。除國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的框架申明適用于企業(yè)會(huì)計(jì)外,美國、加拿大、澳大利亞、英國都明確或含蓄地表示,他們的框架既適用于企業(yè),也適用于非營利組織。具體是這樣的:美國的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》適用于私營企業(yè)和私立非營利組織。加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的《財(cái)務(wù)報(bào)表概念》的適用范圍更大,適用于營業(yè)企業(yè)和公立與私立非營利組織。澳大利亞的《財(cái)務(wù)概念公告》中申明,它既適用于公營和私營的營利企業(yè),也適用于公立和私立的非營利組織。英國的《原則公告》含蓄地表示,本公告適用于所有公營和私營的工商企業(yè),它是就營利組織起草的,但基本上也適用于非營利組織。

  國外企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相融合的狀況更堅(jiān)定了我們選擇兩套準(zhǔn)則合一的決心。兩套準(zhǔn)則合一更有利于會(huì)計(jì)的國際協(xié)調(diào)。另外,兩套準(zhǔn)則合一有利于非營利組織會(huì)計(jì)的研究與發(fā)展。企業(yè)會(huì)計(jì)的研究一直走在非營利組織會(huì)計(jì)的前面,我國企業(yè)會(huì)計(jì)大量借鑒了國際上先進(jìn)的思想與方法,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定也吸取了外國的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)。而我國的非營利組織會(huì)計(jì)卻較少與國外交流,這阻礙了非營利組織會(huì)計(jì)的發(fā)展。

  綜上所述,企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)合一。合一的思路應(yīng)該是這樣的:建立一個(gè)會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則,它既適用于企業(yè),也適用于非營利組織,處于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論框架的地位,對(duì)具體準(zhǔn)則起指導(dǎo)作用。在統(tǒng)一的會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則的指導(dǎo)下,制定具體準(zhǔn)則,這些具體準(zhǔn)則絕大部分是同時(shí)適用于企業(yè)和非營利組織的,而對(duì)于企業(yè)和非營利組織的特殊業(yè)務(wù),制定只適用于企業(yè)或非營利組織的具體準(zhǔn)則。這樣,企業(yè)與非營利組織的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則就渾然一體了。企業(yè)與非營利組織會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的合一也要求會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)合一。目前,我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是由財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)制定,而事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由財(cái)政部預(yù)算司會(huì)同有關(guān)部門制定。兩部門都隸屬于財(cái)政部為合一創(chuàng)造了條件,可以由現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)成員和預(yù)算司有關(guān)人員,以及一些專家學(xué)者和一些實(shí)務(wù)工作者共同組成新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì),負(fù)責(zé)企業(yè)和非營利組織會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則的制定。

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