隨著我國經濟體制改革的進一步深化和社會主義市場經濟體制的逐步確立,中國經濟逐步融入世界經濟的大循環(huán),中國市場也逐步與國際市場接軌。但這種接軌有一個先決條件,必須要有一種國際通用的“工商業(yè)語言”。因此中國的會計必須進行進一步改革,使用國際上通用的會計準則模式,制定和發(fā)布具體會計準則。我國實行會計改革的一大特點是要把會計處理的部分權力下放給企業(yè),使企業(yè)有權根據自身的情況靈活確定所采用的會計政策和具體的會計處理方法。
會計處理方法的多樣性是由會計主體所處的環(huán)境因素決定的。會計的環(huán)境差異主要表現在以下幾個方面:
1.不同行業(yè)經營業(yè)務的特點。企業(yè)總是從屬于一定的行業(yè),而不同的行業(yè)有著不同的經營業(yè)務特點,這些特點直接影響一個企業(yè)會計方法的設計和選擇。
2.行業(yè)經營風險程度對會計選擇的影響。不同的行業(yè),風險程度不同。行業(yè)風險程度的影響集中表現在各項準備金的核算上。行業(yè)風險比較小的企業(yè)其各種準備金(如壞帳準備金、存貨跌價損失準備等)的計提比例一般比較小,或可用直接轉銷法,而不必采用備抵法。而一些風險較大的企業(yè),其各項準備金的計提比例一般比較大,因此常常采用備抵法。可見,風險程度的不同,客觀上要求會計處理的方法應具有多樣性,即可選擇性。
土企業(yè)的組織形式也會影響企業(yè)的會計選擇。企業(yè)的組織形式不同,其會計核算與管理的內容、程序、方法等方面常有獨特之處。如股份制企業(yè)對所有者權益的確認、計量與記錄就不同于非股份制企業(yè),其會計政策很大程度上受制于股東大會,常常要圍繞資本收益最大化這個目標來設計和選擇會計處理方法。隨著我國改革的進一步深化和社會主義市場經濟體制的建立,企業(yè)由原來單一的所有制形式向著多元化方向發(fā)展已成必然,這在客觀上要求我們制訂出適用面比較廣、會計處理比較靈活的會計準則和統(tǒng)一會計制度來代替原有的分行業(yè)的財務、會計制度。
我們知道,美國等西方國家會計準則的制定過程是由會計處理方法的多樣性向規(guī)范、限制、減少其處理方法的方向發(fā)展的。美國在1929年至1933年的經濟危機爆發(fā)以前,對會計很少有法律或行業(yè)規(guī)章制度的約束,使得對同一會計事項的處理存在著多樣化的局面。這也為企業(yè)提供虛假的財務報告創(chuàng)造了條件,客觀上也對1929一1933年的經濟危機起了推波助瀾的作用。美國會計準則的制定實際上就是開始于危機之后。在以后的幾十年中,美國先后成立了會計程序委員會、會計原則委員會和財務會計準則委員會,制定和發(fā)布會計準則,從以往可供選擇的會計慣例中過濾出一種或幾種最優(yōu)的方法和程序,用來規(guī)范企業(yè)的會計選擇行為?,F在國際會計準則委員會和其他一些國家也在逐步限制與規(guī)范可供選擇的會計處理方法和程序。
由上可以看出,美國會計準則的制定過程實際上就是規(guī)范與限制會計選擇的過程。如下圖所示:
而縱觀我國會計改革的過程,是從計劃經濟下高度集中統(tǒng)一的國民經濟各部門會計制度,過渡到企業(yè)基本會計準則和分行業(yè)的財務、會計制度;緊接著陸續(xù)頒行具體會計準則,以及于2001年起實施的統(tǒng)一的 《企業(yè)會計制度》。體現了統(tǒng)一性和靈活性相結合的我國會計改革方向。
由此可以看出,兩者的目標是統(tǒng)一的,都是為了使會計發(fā)揮其最大的效用。這又可以通過以下坐標圖進行分析。會計可供選擇的處理方法為Xl,而會計對經濟發(fā)展的綜合效用為F(X),很顯然,F(X)為Xl的函數。
會計準則中規(guī)定的可供選擇的會計處理方法不能過多,否則會造成會計信息的失真,從而降低會計的綜合效用;相反,如果可供選擇的會計處理方法過少,會影響企業(yè)主觀能動性的發(fā)揮,也會降低會計的綜合效用??梢娖鋽盗坑幸粋€最佳值,我們把它定義為KO,KO所對應的最大綜合效用的值為M。我國會計在改革以前處于Kl點的位置,即沒有可供選擇的余地,國家管得過多、統(tǒng)得過死,以至于會計的綜合效用比較低,影響了經濟的發(fā)展。會計改革后,便會計的綜合效用向最大值M點靠近,會計可供選擇的處理方法也由Kl點向KO點靠近,即適當地增加會計的靈活性,增加可供選擇的會計處理方法。
美國在制定會計準則以前處于論點,即存在過多的會計選擇,從而導致了會計信息的嚴重失真,同樣使得會計的綜合效用很低。因而在經濟危機之后開始制定會計準則,逐步限制與規(guī)范會計選擇,在圖中表現為由K2點向KO點的靠近,從而使得其綜合效用也向最大值M點靠近。因此,中國與美國會計準則的制定過程雖不同,但在目標上是同一的,都是為了使會計發(fā)揮其最大效用。
事實上,綜合效用曲線F(X)并不只是會計選擇方法Xl的函數,它還存在其他許多自變量,是一個多元函數。例如:會計人員的素質(X2);企業(yè)管理人員的素質(X3);會計法規(guī)的健全程度和執(zhí)法力度(X4)等等。
1.綜合效用F(X)與會計人員素質X2和企業(yè)管理人員素質(X3)是正相關的關夷 即素質越高,綜合效用的值越大;素質越低,綜合效用的值越低。改革開放以來,盡管我國的會計教育水準和會計人員的素質在不斷提高,但從總體上看與發(fā)達國家的水平差異仍然很大。這一現狀對我國具體會計準則的制定與實施無疑是巨大的障礙。反映在綜合效用曲線F(X)上:由于X2的數值較低,便綜合效用無法達到其最佳值M;同樣,X3也限制了綜合效用的提高。
2.綜合效用F(X)與法規(guī)健全程度和執(zhí)法力度(X4)的關系:在法律、法規(guī)方面,十一屆三中全會以后,國家開始實施依法治國的方針,大大加強了立法工作,先后頒布了《會計法》、《注冊會計師法》以審計法》、《公司法》等多項法律,為使會計工作盡快走上法制化的軌道提供了必要條件。但是應當承認,目前在守法、法律責任認定和執(zhí)法力度等方面仍然存在較多問題。法律知識欠缺和法制觀念淡薄導致有法不依,法律條文可操作性差導致有法難依,人際關系的影響和行政力量的不適當干預形成執(zhí)法阻力等也限制了綜合效用的提高。
正是由于以上因素的作用,使得目前會計的綜合效用F(X)只能處在坐標圖所示C點的位置,而C點所對應的可供選擇的會計處理方法K3是小于最佳值KO的。
我國會計準則與國際慣例接軌需要考慮一個"度"的問題。目前我國會計準則的制定不能過于超前,否則制定出來的會計準則由于以上種種原因不但不能發(fā)揮其應有的作用,相反有可能便會計準則無法實行、形同虛設,甚至還會產生相反的作用。也就是說,會計準則所確定的可供選擇處理方法的多樣性應有個“度”,不應過多,不能追求與國際慣例接軌一步到位。過激則會嚴重影響社會主義市場經濟的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展。但是,強調穩(wěn)步過渡并不代表保守,會計準則的制定應具有一定的超前性。適當超前的優(yōu)點有以下幾個:
1.適當超前的會計準則可以促進會計人員提高自身的素質。如果會計準則制定的層次比較低,會計選擇的余地比較小,會計人員不需要太多的知識,會計工作沒有挑戰(zhàn)性,缺少生機和活力。這不僅會便會計人員認為學多學少一個樣,只要能應付工作便可以了,還會使一些高學歷、高素質的人才不愿從事會計工作,會計人員的整體素質無法得到提高。
2.適當超前的會計準則可以避免頻繁地對會計準則進行修訂。會計所處的環(huán)境決定著會計的發(fā)展,環(huán)境發(fā)生了變化,會計也應相應地進行變化。我國目前正處于經濟轉軌時期,市場經濟體制逐步建立,證券市場也以驚人的速度發(fā)展著,企業(yè)逐步建立起現代企業(yè)制度。會計所處的經濟環(huán)境正在發(fā)生、將來還會發(fā)生更大的變化,會計準則適當超前可以避免會計準則的頻繁修訂。
綜上所述,目前我國會計準則的制定應當在穩(wěn)步過渡的基礎上,保持適當的超前性,從而促進我國會計事業(yè)的更快發(fā)展并逐步與國際慣例接軌。