迄今為止，我國已先后發(fā)布實施了16個具體會計準(zhǔn)則，它們對規(guī)范會計核算、提高會計信息質(zhì)量以及健全我國的會計準(zhǔn)則體系都發(fā)揮著重要作用。但是，筆者發(fā)現(xiàn)我國現(xiàn)有的具體準(zhǔn)則之間存在著一定的不協(xié)調(diào)，最突出的是對于經(jīng)濟(jì)形式不同但性質(zhì)相同或相近的交易或事項，不同的準(zhǔn)則作出了不一致的處理規(guī)定。

　　一、融資租賃中承租人的融資費用

　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則——租賃》規(guī)定，在融資租賃下承租人對未確認(rèn)融資費用應(yīng)按期分?jǐn)偛⒋_認(rèn)為當(dāng)期費用。但若融資租入資產(chǎn)是需建造或安裝的，那么在這一段期間內(nèi)的融資費用按該準(zhǔn)則的規(guī)定也應(yīng)費用化，但融資費用與借款費用在本質(zhì)上是相同的，若按《企業(yè)會計準(zhǔn)則——借款費用》的規(guī)定，在資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前，融資費用應(yīng)計入資產(chǎn)價值，即資本化。這使《企業(yè)會計準(zhǔn)則——租賃》與《企業(yè)會計準(zhǔn)則——借款費用》在這一問題上相互矛盾。

　　二、債務(wù)重組中非現(xiàn)金資產(chǎn)償債涉及補價時

　　按《企業(yè)會計準(zhǔn)則——債務(wù)重組》指南中的說明，債權(quán)人對受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)以重組債權(quán)的賬面價值加上支付的補價或減去收到的補價，并加上支付的相關(guān)稅費作為入賬價值。這一處理方法與《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》中涉及補價的換入資產(chǎn)計價的規(guī)定有相似之處，但對收到補價的會計處理卻不同。按《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》的規(guī)定，收到補價一方，對取得資產(chǎn)的計價應(yīng)以轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的賬面價值加上補價應(yīng)確認(rèn)的損益和相關(guān)稅費并減去補價而得。

　　那么，與之相比，《企業(yè)會計準(zhǔn)則——債務(wù)重組》沒有規(guī)定對收到的補價應(yīng)確認(rèn)損益和予以資本化。而這與《企業(yè)會計準(zhǔn)則——非貨幣性交易》的差異是否合理，筆者認(rèn)為關(guān)鍵在于對非現(xiàn)金資產(chǎn)償債的債務(wù)重組交易的定性，即是貨幣性交易還是非貨幣性交易。若僅從貨幣性資產(chǎn)定義的形式來看，由于債務(wù)重組主要涉及應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款以及銀行貸款等方面的債權(quán)，那么，這些債權(quán)是屬于貨幣性資產(chǎn)范疇的，但從貨幣性資產(chǎn)定義的實質(zhì)來看，由于重組債權(quán)大多拖欠期長，壞賬風(fēng)險高，能夠帶來的現(xiàn)金流量很難確定，因而已不符合貨幣性資產(chǎn)定義，只能歸為非貨幣性資產(chǎn)。這樣，從本質(zhì)上來說，用非現(xiàn)金資產(chǎn)償債且涉及少量補價的債務(wù)重組應(yīng)屬于非貨幣性交易。而這意味著《企業(yè)會計準(zhǔn)則——債務(wù)重組》對債權(quán)人收到補價的會計處理規(guī)定與非貨幣性交易準(zhǔn)則相抵觸。

　　三、同一會計年度內(nèi)開始并完成的勞務(wù)收入

　　《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》規(guī)定，在同一會計年度內(nèi)開始并完成的勞務(wù)應(yīng)在勞務(wù)完成時確認(rèn)收入，即采用完成合同法。但《企業(yè)會計準(zhǔn)則——中期報告》指南卻指出，企業(yè)在中期也應(yīng)嚴(yán)格按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則——建造合同》等規(guī)定的收入確認(rèn)條件和計量方法確認(rèn)和計量收入，不能夠在會計年度的各個中期內(nèi)隨意預(yù)計或遞延收入。這意味著對一個會計年度內(nèi)開始并完成的勞務(wù)收入，如果跨越一個或一個以上中期，在每個中期將被視為跨期勞務(wù)，并應(yīng)按完工百分比法在相關(guān)各中期分配確認(rèn)收入。

　　應(yīng)該說，這種處理方法更符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，也可減少各中期計量的業(yè)績出現(xiàn)非正常波動，但《企業(yè)會計準(zhǔn)則——中期報告》一方面明確要求收入的確認(rèn)、計量與年度報表的原則相一致，另一方面卻在確認(rèn)、計量的結(jié)果上與以年度為基礎(chǔ)的《企業(yè)會計準(zhǔn)則——收入》準(zhǔn)則的規(guī)定相左。

　　對以上具體會計準(zhǔn)則之間的差異、矛盾，筆者認(rèn)為其根源在于我國準(zhǔn)則制定中存在著以下兩個問題：

　　一是我國具體準(zhǔn)則的制定缺少一套理論體系作為指導(dǎo)，并且準(zhǔn)則的發(fā)展建設(shè)缺少戰(zhàn)略目標(biāo)，這使得我國目前準(zhǔn)則的制定及修訂更多地是為解決當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)問題，即扮演的是“救火隊”的角色，而不是立足于對微觀經(jīng)濟(jì)主體行為的長期有效的規(guī)范。這是導(dǎo)致我國具體準(zhǔn)則之間不協(xié)調(diào)的根本原因。

　　二是我國政府部門對具體會計準(zhǔn)則的制定在組織管理上存在問題。目前我國具體會計準(zhǔn)則的制定及修訂基本都是通過獨立的項目小組完成的，盡管各項目小組對準(zhǔn)則之間交叉的內(nèi)容作了一定的分工，但由于現(xiàn)實經(jīng)濟(jì)生活的復(fù)雜性，許多經(jīng)濟(jì)形式迥異的交易或事項在本質(zhì)上卻有相同或相近之處，因而準(zhǔn)則之間很難充分界定清楚各自的規(guī)范范圍，對于經(jīng)濟(jì)實質(zhì)相同的交易或事項在不同準(zhǔn)則中予以規(guī)范是不可避免的，而這就要求各個項目小組在研究及制定準(zhǔn)則時應(yīng)彼此協(xié)調(diào)，否則各自為政必然導(dǎo)致各個準(zhǔn)則之間出現(xiàn)差異、矛盾。

　　由此，筆者認(rèn)為，我國基本準(zhǔn)則的建設(shè)應(yīng)構(gòu)建出可以指導(dǎo)、統(tǒng)馭我國具體準(zhǔn)則制定的概念框架。同時，應(yīng)將制定具體準(zhǔn)則的各項目小組納入統(tǒng)一的團(tuán)隊中，以促進(jìn)他們的交流與合作，從而增強(qiáng)具體準(zhǔn)則之間的協(xié)調(diào)性。