新中國會計準(zhǔn)則建設(shè)從1988年起步，已經(jīng)走過了13個年頭，具體準(zhǔn)則實(shí)施到現(xiàn)在也已經(jīng)4年。當(dāng)前，會計準(zhǔn)則所面臨的國內(nèi)外環(huán)境發(fā)生了許多重大變化，為我們進(jìn)一步推進(jìn)會計準(zhǔn)則事業(yè)提供了許多機(jī)遇，也提出了挑戰(zhàn)，全面、及時。正確地認(rèn)識這些機(jī)遇和挑戰(zhàn)，對于我們把握會計準(zhǔn)則建設(shè)的形勢和任務(wù)，不失時機(jī)地推進(jìn)會計準(zhǔn)則事業(yè)，十分必要。 

　　一、會計準(zhǔn)則建設(shè)面臨的國內(nèi)外環(huán)境 

　　從國內(nèi)環(huán)境來說，有這樣幾個方面值得我們在研究會計準(zhǔn)則時認(rèn)真考慮。 
　　
　　第一，《會計法》的修訂和實(shí)施，對為會計核算的真實(shí)、完整性提供重要保障的會計準(zhǔn)則提出了迫切需求，為更好地貫徹實(shí)施會計準(zhǔn)則起到了重要的法律支持作用。 
　　
　　第二，經(jīng)濟(jì)形勢在經(jīng)過幾年徘徊之后，從今年開始出現(xiàn)了回升的勢頭，今年上半年GDP增長了8.5%。有國際機(jī)構(gòu)預(yù)測，我國今年的GDP增長率將達(dá)到了7.5%。國有企業(yè)脫貧解困取得初步進(jìn)展，進(jìn)出口轉(zhuǎn)旺。這一切為我們進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)國民經(jīng)濟(jì)改組和創(chuàng)新創(chuàng)造了條件，也為我們進(jìn)一步推進(jìn)會計準(zhǔn)則提供了寬松的經(jīng)濟(jì)環(huán)境。 
　　
　　第三，無論是從國際經(jīng)驗著眼，還是觀察改革開放以來我國的會計實(shí)踐，我們都可以清楚地看到，市場經(jīng)濟(jì)和證券市場的發(fā)展將整體上改變包括會計準(zhǔn)則在內(nèi)的會計工作全貌。隨著二權(quán)市場的創(chuàng)立，會計信息披露成為這一市場正常運(yùn)轉(zhuǎn)的前提條件，從而也對會計準(zhǔn)則提出了更加迫切的要求。 
　　
　　第四，經(jīng)過幾年實(shí)踐，會計準(zhǔn)則對規(guī)范證券市場、保護(hù)投資者、引導(dǎo)資源流動所起的作用已經(jīng)為越來越多的人士所認(rèn)識，同時也為我們深入認(rèn)識中國市場經(jīng)濟(jì)條件下如何制定好會計準(zhǔn)則提供了有益的材料。 
　　
　　從國際環(huán)境來說，也出現(xiàn)了對會計準(zhǔn)則建設(shè)和實(shí)施產(chǎn)生重大影響的新情況。 
　　
　　第一，金融市場監(jiān)管和透明度仍然是國際社會的重大關(guān)注點(diǎn)。在經(jīng)歷了國際金融動蕩和幾次重大的金融失敗事件以后，國際社會普遍認(rèn)識到，交通工具的改進(jìn)和更新固然重要，但是，如果沒有交通管制的相應(yīng)改進(jìn)和更新，那是比沒有交通工具更加危險的事情。沒有透明度的市場，沒有充分的會計信息披露，對金融市場來說，就像汽車上了高速公路而沒有交通信號。所以各國政治家、金融家都一再呼吁，加快國際會計協(xié)調(diào)和國際會計準(zhǔn)則建設(shè)的步伐，提高國際金融市場的透明度。 
　　
　　第二，國際會計準(zhǔn)則委員會實(shí)現(xiàn)重大改組，因際會計準(zhǔn)則形成機(jī)制發(fā)生重大變化。國際會計準(zhǔn)則委員會從它誕生的第一天起就是由各個國家和地區(qū)會計職業(yè)組織組成的一個國際組織。隨著國際經(jīng)濟(jì)和金融環(huán)境發(fā)生重大變化，以及來自于證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)國際組織的壓力，國際會計準(zhǔn)則委員會在過去的兩年中，一直醞釀著重大改組。到今年5月，改組方案由國際會計準(zhǔn)則委員會會員大會通過。按照通過的改組方案，新的國際準(zhǔn)則委員會將改變原來以會計職業(yè)機(jī)構(gòu)為主導(dǎo)的性質(zhì)，變成一個相對而言由會計專家組成的會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)。一是將國際會計準(zhǔn)則委員會理事會由原來的按地域產(chǎn)生理事，改為不分地域由專家組成，同時保留常設(shè)解釋委員會；二是成立會計準(zhǔn)則咨詢委員會，作為國際會計準(zhǔn)則的咨詢機(jī)構(gòu)；三是成立管理委員會，負(fù)責(zé)理事、解釋委員會委員以及咨詢委員會委員的任命，監(jiān)督理事會的工作，籌措資金等等。（需要說明的是，這里的管理委員會的原文是Trustees，含義是“被委托的人”，或“受托人”，意為受國際社會各個方面委托來管理國際會計準(zhǔn)則的人，為符合中文習(xí)慣，我們建議將其意譯為“管理委員會”，類似于企業(yè)的董事會。）新的國際會計準(zhǔn)則委員會預(yù)期將于2001年正式運(yùn)轉(zhuǎn)。 
　　
　　第三，證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)國際組織通過對核心準(zhǔn)則的評估，國際會計準(zhǔn)則生存空間擴(kuò)大。到1999年初，國際會計準(zhǔn)則委員會歷時4年的核心國際會計準(zhǔn)則初步完成，除金融工具項目取得中期成果外，列入核心國際會計準(zhǔn)則計劃的會計準(zhǔn)則項目都按計劃完成、同時，證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)國際組織開始了對核心準(zhǔn)則的評估。不久前，證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)國際組織宣布，評估工作完成，同時聲明，公司跨國上市時，在輔之以必要的說明、解釋和調(diào)整的前提下，按國際會計準(zhǔn)則編制的會計報表，國際組織各成員國家的證券交易所應(yīng)當(dāng)接受。這預(yù)示著國際會計準(zhǔn)則向著真正“國際的”會計準(zhǔn)則邁出重要一步。 
　　
　　第四，公允價值計量成為國際會計準(zhǔn)則的重要選擇。會計信息之于證券市場的意義就在于，它是市場參與者預(yù)測一個企業(yè)未來現(xiàn)金流量，進(jìn)而考察投資機(jī)構(gòu)和風(fēng)險的重要依據(jù)。公允價值相對于歷史成本，更有助于會計信息使用者預(yù)測企業(yè)的未來現(xiàn)金流量。國際會計準(zhǔn)則委員會已經(jīng)聲言，公允價值是金融工具的最為相關(guān)的計量標(biāo)準(zhǔn)，房地產(chǎn)投資準(zhǔn)則中將公允價值作為可選的計量方法之一。擬議中的農(nóng)業(yè)、保險等國際會計準(zhǔn)則都將公允價值作為首選。 

　　二、國內(nèi)外環(huán)境對中國會計準(zhǔn)則建設(shè)的影響 

　　以上所列舉的國內(nèi)外環(huán)境因素對中國會計準(zhǔn)則的影響，總體來說都是積極的，有利的，為我們推進(jìn)會計準(zhǔn)則建設(shè)提供了重要機(jī)遇。但將中國會計準(zhǔn)則放在國際經(jīng)濟(jì)環(huán)境和國際會計協(xié)調(diào)這樣一個大背景中來考察，不難看到，有以下一些問題值得我們重視。 
　　
　　第一，會計準(zhǔn)則的發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)背景與中國市場經(jīng)濟(jì)初級階段仍然是中國會計準(zhǔn)則建設(shè)的主要矛盾。我國當(dāng)前會計準(zhǔn)則建設(shè)，無疑存在諸多矛盾，像會計準(zhǔn)則實(shí)施快與慢的問題，會計準(zhǔn)則與會計制度的關(guān)系問題，會計準(zhǔn)則粗與細(xì)的問題，會計準(zhǔn)則實(shí)施中的監(jiān)督問題，股份公司、上市公司的會計信息需求與國有企業(yè)的信息需求之間的差異等等。但其中主要的矛盾則是會計準(zhǔn)則的發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)背景與中國市場經(jīng)濟(jì)所處初級階段這樣一對矛盾。會計準(zhǔn)則這樣一個概論首先是從西方國家引進(jìn)來的，為了將這個概念融入中國會計準(zhǔn)則規(guī)范體系中，我們做了很多工作，但要將會計準(zhǔn)則這個概念所代表的一整套市場經(jīng)濟(jì)會計慣例與中國會計規(guī)范、會計實(shí)務(wù)有機(jī)地結(jié)合起來，那是需要更長的時間、作更多努力的。 
　　
　　第二，國際會計準(zhǔn)則生長背景與中國法律傳統(tǒng)的矛盾。無論是從國際會計準(zhǔn)則所依據(jù)的概念和假設(shè)來看，還是從國際會計準(zhǔn)則的形成過程看，國際會計準(zhǔn)則是以英美因家的會計模式為藍(lán)本的。比如，會計目標(biāo)的界定，強(qiáng)調(diào)滿足投資者和債權(quán)人的決策需要，而不是其他國家所側(cè)重的考核管理責(zé)任，政府監(jiān)管；在會計準(zhǔn)則的實(shí)施上，更多地依賴于會計師的職業(yè)判斷，而不是法律條文的對照和解釋；在會計政策的選擇上，傾向于公允價值計量、未來現(xiàn)金流量的測定、實(shí)質(zhì)重于形式等會計原則。從我國會計實(shí)踐來看，中國是一個發(fā)展中國家、發(fā)展中的市場，從法律傳統(tǒng)看，我們更接近于成文法，幾乎沒有依賴律師和會計師職業(yè)判斷的傳統(tǒng)。在中國引入職業(yè)判斷是一項與制定會計準(zhǔn)則同樣重要的事情。 
　　
　　第三，國際會計準(zhǔn)則形成機(jī)制變化后專家化與廣泛參與的矛盾。在國際會計協(xié)調(diào)實(shí)踐中，我們始終抱以極大的熱情，體現(xiàn)了廣泛參與的精神。我們花了十多年的時間，于1997年分別加入了國際會計準(zhǔn)則委員會和國際會計師聯(lián)合會，無論是加入這兩個組織之前還是在這之后，我們都在參與國際會計活動方面做了很多工作。目的在于通過廣泛參與，使國際會計指南、國際會計文獻(xiàn)、國際會計慣例能夠較多地體現(xiàn)中國這樣一些發(fā)展中國家的情況和需求。實(shí)踐證明，這樣做是有成效的。隨著國際會計準(zhǔn)則委員會的結(jié)構(gòu)改組，雖然國際會計準(zhǔn)則形成機(jī)制中的政治化傾向不會改變，但是這個政治化過程從會計準(zhǔn)則研究和制定環(huán)節(jié)，轉(zhuǎn)移到人事安排的層面，即，將主要體現(xiàn)在誰來做委員這個環(huán)節(jié)上。這對包括中國在內(nèi)的發(fā)展中國家會計職業(yè)對國際會計準(zhǔn)則廣泛參與的理念提出了挑戰(zhàn)。 
　　
　　三、中國會計準(zhǔn)則建設(shè)中需要深入研究的若干問題 

　　第一，關(guān)于中國會計信息需求。會計準(zhǔn)則和會計信息都是為著一定的目標(biāo)而在在的。從國際經(jīng)驗看，會計準(zhǔn)則做得比較好的國家，其目標(biāo)的設(shè)定都比較明確，目標(biāo)定位也比較準(zhǔn)確。有關(guān)中國會計信息需求問題，我們已經(jīng)做了一些理論探討和調(diào)研工作。比如，基本準(zhǔn)則就指出，“會計信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，滿足有關(guān)各方了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要，滿足企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要”。這個目標(biāo)指導(dǎo)了《兩則》、《兩制》改革創(chuàng)舉，功不可沒。時間已經(jīng)過去8年，基本準(zhǔn)則所列舉的三個方面的信息需求，其位次是否需要調(diào)整，特別是，在中國企業(yè)發(fā)展和會計信息使用者高度多元化和多樣性的情況下，中國會計信息需求到底是怎樣一幅多樣性的圖景，這些都是需要我們認(rèn)真研究解決的。我們希望看到建立在全面調(diào)查研究上的對中國會計信息需求的分析和論證。 
　　
　　第二，關(guān)于會計準(zhǔn)則的理論結(jié)構(gòu)。與會計信息需求的研究密切相關(guān)，會計準(zhǔn)則的理論結(jié)構(gòu)問題也十分重要。不少人建議，應(yīng)當(dāng)建立中國會計準(zhǔn)則的理論結(jié)構(gòu)，作為會計準(zhǔn)則的理論指導(dǎo)。應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，會計準(zhǔn)則的理論結(jié)構(gòu)對于制定高質(zhì)量的會計準(zhǔn)則是十分重要的。然而必須看到，理論來源于實(shí)踐，沒有實(shí)踐的充分發(fā)展，有關(guān)的理論結(jié)構(gòu)是不可靠的。從目前看，影響我們建立會計準(zhǔn)則理論結(jié)構(gòu)的因素，起碼有兩個，一是中國市場經(jīng)濟(jì)和證券市場發(fā)展的初級階段性質(zhì)，使我們目前還沒有條件進(jìn)行理論的歸納，還跟不出就事論事的、“救火式的”會計準(zhǔn)則立項方法；再者，中國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的初級階段性質(zhì)、中國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的多樣性等等因素，這些直接影響會計準(zhǔn)則性質(zhì)的因素本身也是需要認(rèn)真研究的。這些問題研究清楚了，中國會計準(zhǔn)則理論結(jié)構(gòu)的建立也就水到渠成了。在對這些問題沒有得出有把握的結(jié)論之前，試圖搞中國會計準(zhǔn)則的理論結(jié)構(gòu)，是難以想象的。因此，在會計準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)建立中國會計理論結(jié)構(gòu)之前，先期進(jìn)行一些理論研究無疑是十分有意義的。 
　　
　　第三，關(guān)于會計核算制度改革?！稌嫹ā分赋觥皣覍?shí)行統(tǒng)一的會計制度”。其內(nèi)容包括會計核算、會計監(jiān)督、會計機(jī)構(gòu)和會計人員以及會計工作管理的制度。這就是說，國家統(tǒng)一的會計制度不僅僅指我們通常講的會計核算制度，也包括會計監(jiān)督、會計人員管理這樣一些制度；并且，會計制度不僅僅包括以“會計制度”命名的、類似工業(yè)企業(yè)會計制度這樣一些行業(yè)制度，類似股份有限公司會計制度的按經(jīng)營方式建立的會計制度，也包括會計準(zhǔn)則、暫行規(guī)定這樣一些核算方面的制度。沿用習(xí)慣，我們這里將前述兩類制度統(tǒng)稱為會計制度。 
　　
　　經(jīng)過幾年的實(shí)踐，大家比較一致的看法是，會計制度與會計準(zhǔn)則并存，比較適應(yīng)當(dāng)前的會計實(shí)踐現(xiàn)狀，但需要對會計制度加以完善。為此，財政部最近提出了改革會計制度的設(shè)想。這套制度的思路是，從會計信息和會計核算的角度看，企業(yè)之間的差異，主要不表現(xiàn)在行業(yè)上，而是體現(xiàn)在企業(yè)規(guī)模的大小以及是否對外融資上，所以計劃將分行業(yè)的、分經(jīng)營方式的會計制度加以全面調(diào)整，制定適用于除金融企業(yè)以外的所有行業(yè)和經(jīng)營方式的“企業(yè)會計制度”，也稱為“綜合會計制度”；考慮到金融企業(yè)的特殊性，制定金融企業(yè)會計制度；同時考慮到小企業(yè)不對外融資、會計信息需求簡單的特點(diǎn)，制定小企業(yè)會計制度。目前，財政部正就這套改革思路征求各方面的意見，比如，除金融企業(yè)外，“企業(yè)會計制度”如何體現(xiàn)對各行業(yè)特殊業(yè)務(wù)的指導(dǎo)，怎樣在制定企業(yè)會計制度的同時，搞一套體現(xiàn)有關(guān)行業(yè)特點(diǎn)的會計核算辦法，加工業(yè)企業(yè)成本核算辦法、商業(yè)企業(yè)的購銷調(diào)存核算辦法、服務(wù)企業(yè)合同核算辦法、農(nóng)業(yè)企業(yè)成本核算辦法等等。 
　　
　　第四，關(guān)于公允價值的理論框架和實(shí)用方法。公允價值計量已經(jīng)成為國際會計準(zhǔn)則的重要選擇。我們的會計準(zhǔn)則也繞本開公允價值，像債務(wù)重組、非貨幣性交易等等，都用到了公允價值。與國際會計準(zhǔn)則的差異僅在于，前者主要用于初始計量，后者已經(jīng)全面用于初始計量和后續(xù)計量。公允價值的運(yùn)用如此普遍，但有關(guān)公允價值的理論闡釋卻少之又少。公允價值計量與會計目標(biāo)之間的關(guān)系，公允價值的性質(zhì)，不同計量目標(biāo)下公允價值的具體認(rèn)定，等等，這些都是迫切需要認(rèn)真研究的問題。 
　　
　　第五，會計職業(yè)判斷的理論闡釋。在計劃經(jīng)濟(jì)會計模式下，我們是不需要會計職業(yè)判斷的。搞市場經(jīng)濟(jì)，發(fā)展證券市場，從本質(zhì)上改變了會計的命運(yùn)，要求還會計反映經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)的應(yīng)有面貌。壞賬準(zhǔn)備、折舊年限、攤銷年限、收入實(shí)現(xiàn)、費(fèi)用歸屬，這樣一些原來屬于財政經(jīng)濟(jì)政策范疇的東西，成為需要會計師根據(jù)會計核算制度加以判斷的東西。為此，需要對會計職業(yè)判斷這一會計現(xiàn)象進(jìn)行全面的理論闡釋，并深入研究職業(yè)判斷的規(guī)律性東西，用以指導(dǎo)會計實(shí)務(wù)。 
　　
　　第六，新技術(shù)革命對會計的影響和應(yīng)對措施。新技術(shù)革命來勢迅猛，正在深刻地影響著我們的經(jīng)濟(jì)社會生活，也改變著會計的觀念、會計的技術(shù)、會計的目標(biāo)、會計的結(jié)構(gòu)。有關(guān)新技術(shù)革命對會計的影響，我們已經(jīng)看到了一些研究成果，然而，新技術(shù)革命對會計的影響是深刻的，全面的，除了現(xiàn)有研究成果已經(jīng)涉及的對會計目標(biāo)、會計假設(shè)的影響外，我們還應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步研究新技術(shù)經(jīng)濟(jì)條件下資產(chǎn)、負(fù)債等會計要素的新內(nèi)容、新特點(diǎn)，研究如何反映信息產(chǎn)業(yè)高投入、高風(fēng)險，研究如何反映市場經(jīng)濟(jì)新要素、所需求。