人力資源成本會(huì)計(jì)自產(chǎn)生以來，會(huì)計(jì)界許多學(xué)者對(duì)人力資源成本會(huì)計(jì)賬戶體系的設(shè)置進(jìn)行了探討，初步確立了人力資源成本會(huì)計(jì)賬戶體系，但從總體上看，仍有待于完善。筆者認(rèn)為，人力資源成本會(huì)計(jì)賬戶體系除保留傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中的有關(guān)賬戶外，還應(yīng)增設(shè)“人力資源取得成本”、“人力資源開發(fā)成本”、“人力資源投資”、“人力資源投資攤銷”、“人力資源投資損失準(zhǔn)備”和“人力資源投資損益”六個(gè)賬戶，具體核算方法如下。

　　1.“人力資源取得成本”賬戶。核算企業(yè)在人力資源取得方面投資總額的增加、減少及其余額。該賬戶的借方發(fā)生額反映企業(yè)在取得人力資源時(shí)，所投資的增加額；貸方發(fā)生額反映轉(zhuǎn)入“人力資源投資”賬戶的人力資源取得成本；期末該賬戶借方余額反映尚未轉(zhuǎn)入“人力資源投資”賬戶的人力資源取得成本?！叭肆Y源取得成本”賬戶一般使用多欄式賬簿，按人力資源招聘成本、選拔成本、錄用成本和安置成本，設(shè)置明細(xì)專欄。該賬戶可按人力資源的類別設(shè)置明細(xì)賬戶。

　　2.“人力資源開發(fā)成本”賬戶。核算企業(yè)在人力資源開發(fā)方面投資總額的增加、減少及其余額。該賬戶的借方發(fā)生額反映企業(yè)在開發(fā)人力資源時(shí)所投資的增加額；貸方發(fā)生額反映轉(zhuǎn)入“人力資源投資”賬戶的人力資源的開發(fā)成本；期末該賬戶借方余額反映尚未轉(zhuǎn)入“人力資源投資”賬戶的人力資源開發(fā)成本。“人力資源開發(fā)成本”賬戶也采用多欄式賬簿，分設(shè)上崗教育成本、崗位培訓(xùn)成本、脫產(chǎn)培訓(xùn)成本三個(gè)明細(xì)專欄。該賬戶按人力資源的類別設(shè)置明細(xì)賬戶。

　　3.“人力資源投資”賬戶。核算企業(yè)因人力資源的取得和開發(fā)所引起的人力資源投資總額的增加，和由于人力資源的離職而導(dǎo)致人力資源投資總額的減少?！叭肆Y源投資”賬戶的借方發(fā)生額，反映從“人力資源取得成本”和“人力資源開發(fā)成本”賬戶轉(zhuǎn)來的人力資源投資總額的增加額，平時(shí)貸方無發(fā)生額；當(dāng)人力資源從企業(yè)退出或消失時(shí)，貸記該賬戶，沖減人力資源投資總額；該賬戶期末借方余額為企業(yè)現(xiàn)有人力資源投資的原始成本。該賬戶可按人員類別設(shè)置明細(xì)賬戶。

　　需要說明的是，雖然會(huì)計(jì)界基本達(dá)成共識(shí)，贊成將人力資源的取得和開發(fā)成本予以資本化，作為企業(yè)資產(chǎn)的增加。但在核算科目的設(shè)置上，卻出現(xiàn)了明顯的分歧，部分學(xué)者認(rèn)為，人力資源投資資本化后，應(yīng)通過“人力資產(chǎn)”賬戶進(jìn)行核算，借記“人力資產(chǎn)”賬戶，貸記相應(yīng)的賬戶；另一部分學(xué)者則主張?jiān)O(shè)置“人力資源投資”賬戶來核算企業(yè)用于取得和開發(fā)人力資源方面的支出。筆者認(rèn)為，這兩個(gè)賬戶的核算角度、內(nèi)容、性質(zhì)和意義均不同，不可相互替代。兩者區(qū)別如下表所示。

　　4.“人力資源投資攤銷”賬戶。核算企業(yè)人力資源投資的累計(jì)攤銷額。該賬戶貸方發(fā)生額反映當(dāng)期計(jì)入生產(chǎn)經(jīng)營成本的人力資源投資攤銷額；平時(shí)借方無發(fā)生額；當(dāng)人力資源從企業(yè)退出或消失時(shí)，借記該賬戶，沖減人力資源投資總額；該賬戶期末貸方余額為人力資源取得和開發(fā)成本的累計(jì)攤銷額。該賬戶應(yīng)與“人力資源投資”賬戶設(shè)置的明細(xì)賬戶相同，即按照員工類別設(shè)置明細(xì)賬戶。

　　5.“人力資源投資損失準(zhǔn)備”賬戶。從理論上講，人力資源的取得和開發(fā)成本符合資產(chǎn)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。但事實(shí)上并非企業(yè)的每一位員工都能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益，有的員工由于缺乏責(zé)任感、能力差等，往往會(huì)給企業(yè)帶來負(fù)效益。但由于企業(yè)最初發(fā)生這項(xiàng)投入時(shí)，無法預(yù)見以后的效果，且大多數(shù)員工能夠?yàn)槠髽I(yè)創(chuàng)造未來的經(jīng)濟(jì)利益，因此，一方面企業(yè)對(duì)人力資源的取得開發(fā)成本應(yīng)予以資本化；另一方面，為了充分遵循謹(jǐn)慎性原則，企業(yè)應(yīng)計(jì)提一定的人力資源投資損失準(zhǔn)備。增設(shè)“人力資源投資損失準(zhǔn)備”賬戶的另一個(gè)原因是人力資源為企業(yè)服務(wù)年限的不確定性。通常，人力資源取得成本應(yīng)按合同簽訂的年限和預(yù)期的未來服務(wù)年限兩者中較短的年限攤銷，人力資源的開發(fā)成本則按預(yù)期的受益年限攤銷，但是，由于員工可能中途離職，導(dǎo)致平時(shí)對(duì)人力資源投資的攤銷額小于實(shí)際攤銷額，從而使離職當(dāng)年的人力資源投資損失過大，這不符合配比原則。為了克服這一弊端，企業(yè)也應(yīng)計(jì)提相應(yīng)的人力資源投資損失準(zhǔn)備。預(yù)期的人力資源中途離職率，是影響計(jì)提損失準(zhǔn)備比例的一個(gè)重要因素。

　　“人力資源投資損失準(zhǔn)備”賬戶用來核算企業(yè)計(jì)提的人力資源投資損失準(zhǔn)備，該賬戶貸方登記當(dāng)期計(jì)入人力資源投資損益的準(zhǔn)備提取金額；平時(shí)借方無發(fā)生額，當(dāng)員工中途離職或消失時(shí)，借記該賬戶，沖減人力資源投資損失準(zhǔn)備的余額。

　　6.“人力資源投資損益”賬戶。該賬戶核算企業(yè)對(duì)人力資源投資所產(chǎn)生的損益。其借方發(fā)生額反映企業(yè)當(dāng)期計(jì)提的人力資源投資損失準(zhǔn)備，及人力資源中途離職或消失時(shí)轉(zhuǎn)銷的人力資源投資的剩余未攤銷額和企業(yè)支付給離職職工的離職補(bǔ)償費(fèi)；貸方發(fā)生額反映人力資源在合同期內(nèi)離職時(shí)支付給企業(yè)的違約金和歸還企業(yè)的培養(yǎng)費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)等。如果期末該賬戶的借方發(fā)生額大于貸方發(fā)生額，則其差額從該賬戶的貸方轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶的借方，沖減本年利潤；反之則將其差額轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶的貸方，增加本年利潤；結(jié)轉(zhuǎn)之后，該賬戶期末無余額。