一、引言

　　按照美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）的說(shuō)法，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念所組成的邏輯一致的體系，這些目標(biāo)和基本概念可以用來(lái)引導(dǎo)首尾一貫的準(zhǔn)則，并對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告的性質(zhì)、作用和局限做出規(guī)定。如果FASB的說(shuō)法現(xiàn)在依然成立，我們將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架看成是“制定準(zhǔn)則的準(zhǔn)則”，根據(jù)邏輯推理和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，就必然會(huì)得出這樣的結(jié)論：沒(méi)有一個(gè)相對(duì)完善的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，將不會(huì)制定出一套高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。進(jìn)一步地，還能得到這樣的重要假設(shè)：沒(méi)有或只有粗糙的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，必將加大準(zhǔn)則制定成本。僅就中國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則而言，它實(shí)際上已經(jīng)發(fā)生了巨大的卻又很難實(shí)證的制定成本和執(zhí)行成本。因此，討論需要還是不需要財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架已不再具有什么重要意義，目前我們更需要解決的問(wèn)題是：中國(guó)現(xiàn)在是否已經(jīng)具備構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的基本條件？中國(guó)需要一個(gè)什么樣的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架？這一概念框架需要運(yùn)用什么方法才能構(gòu)建起來(lái)？顯而易見(jiàn)，這些問(wèn)題尤其是后兩者帶有根本性的特征，而且與它們相關(guān)的問(wèn)題又具有復(fù)雜性和敏感性，因此，本文對(duì)它們的認(rèn)識(shí)是有局限和值得商榷的。

　　二、中國(guó)會(huì)計(jì)改革的成果為構(gòu)建財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架創(chuàng)造了基本條件

　　美國(guó)傾向于將會(huì)計(jì)視為一個(gè)與商業(yè)慣例、商業(yè)判斷等緊密聯(lián)系的獨(dú)立學(xué)科，F(xiàn)ASB從1973年6月成立伊始，就致力于建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。在經(jīng)過(guò)大量努力并經(jīng)先后6個(gè)（實(shí)際有效的為5個(gè)）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架公告和多個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的積累，直到1982年才以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架的諾比模型為標(biāo)志，初步完成了會(huì)計(jì)內(nèi)部基本因素的分級(jí)和相互聯(lián)系的表達(dá)形式。我們進(jìn)一步分析美國(guó)在準(zhǔn)則制定方面所走過(guò)的歷程可以發(fā)現(xiàn)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架初步完成于20世紀(jì)70年代并不是偶然的，因?yàn)橹挥性谀菚r(shí)美國(guó)才具備了各方面的條件：以FASB為代表的權(quán)威會(huì)計(jì)組織的明確目標(biāo)和不懈努力；以佩頓和利特爾頓等為代表的美國(guó)會(huì)計(jì)理論學(xué)派的杰出研究成果；多個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定經(jīng)歷和經(jīng)驗(yàn)。十分明顯，假如不具備這三個(gè)基本條件中的任何一個(gè)，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的構(gòu)建至今仍然可能在摸索中。

　　綜觀(guān)我國(guó)的會(huì)計(jì)發(fā)展?fàn)顩r，在充分估計(jì)會(huì)計(jì)改革所取得巨大成就的同時(shí)，也毋庸諱言存在的問(wèn)題：

　�。�1）我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》即基本準(zhǔn)則，與國(guó)務(wù)院的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》、財(cái)政部的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》以及各個(gè)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的一些概念解釋存在著矛盾；

　�。�2）《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間缺乏內(nèi)在的關(guān)聯(lián)；

　�。�3）多個(gè)具體準(zhǔn)則在出臺(tái)后很快就進(jìn)行修訂，反映出它們的質(zhì)量不夠理想；

　　（4）公允價(jià)值的興廢折射出對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性選擇上的非謹(jǐn)慎態(tài)度。這些與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架直接相關(guān)的問(wèn)題，正如葛家澍教授所指出的那樣，“既是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論研究中最基本的理論問(wèn)題，同時(shí)也是規(guī)范財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中最核心的實(shí)務(wù)問(wèn)題，沒(méi)有對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行最基本的界定，也就很難保證先后發(fā)布的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做到首尾一貫，前后一致。西方多年的準(zhǔn)則制定實(shí)踐業(yè)已表明，有了這個(gè)概念框架，不僅能為分析、評(píng)估和指導(dǎo)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供一個(gè)規(guī)范性的理論基礎(chǔ)，而且也有利于使用者理解財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告�！�

　　如果說(shuō)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在1993年出臺(tái)前后確實(shí)對(duì)其有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架作用期望的話(huà)，那么，對(duì)它的理論分析和11年的實(shí)踐檢驗(yàn)都可以說(shuō)明，它的形式、內(nèi)容和質(zhì)量都不是中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。首先，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》采取的形式是準(zhǔn)則而不是概念的形式，如果以這方面的國(guó)際慣例來(lái)衡量，它與FASB和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）所強(qiáng)調(diào)的“會(huì)計(jì)概念框架不是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一部分”相去甚遠(yuǎn)。其次，從《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的內(nèi)容上看，由上述第一點(diǎn)所決定，它包含制定依據(jù)、適用范圍、記賬方法以及很多屬于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容，而并未明確闡釋諸如會(huì)計(jì)基本目標(biāo)、財(cái)務(wù)報(bào)告具體目標(biāo)、會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)確認(rèn)和會(huì)計(jì)計(jì)量等一系列重要的會(huì)計(jì)概念。再次，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在質(zhì)量方面表現(xiàn)出明顯欠缺，對(duì)所涉及的問(wèn)題大都采取了簡(jiǎn)單描述性的寫(xiě)法，更沒(méi)有揭示重要會(huì)計(jì)概念之間的相互聯(lián)系。最后，從《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)具體準(zhǔn)則制定所起的作用來(lái)看，后者如起草階段的工作，主要依據(jù)的是專(zhuān)家組提供的主要國(guó)家和地區(qū)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較研究報(bào)告，而不是《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，并且在具體準(zhǔn)則頒布之前，也缺乏對(duì)它們與《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在內(nèi)容和邏輯上一致性進(jìn)行專(zhuān)門(mén)比較研究的程序。顯然，這使得《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》失去了基本準(zhǔn)則的初衷和作用，也使得具體準(zhǔn)則過(guò)多地體現(xiàn)了專(zhuān)家意志和水平的影響。目前，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則咨詢(xún)委員會(huì)已經(jīng)集中了國(guó)內(nèi)外150位精英，假如他們?cè)儆衼?lái)自概念框架方面的依據(jù)和約束，相信最終會(huì)制定出高質(zhì)量的中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

　　一般地看，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建立應(yīng)當(dāng)起因于對(duì)它的需求，但是對(duì)它的需求卻未必一定導(dǎo)致它的建立。也就是說(shuō)，實(shí)際建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架在很大程度上取決于是否具備前面所歸納的三個(gè)基本條件。劉玉廷博士曾經(jīng)指出，中國(guó)制定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的時(shí)機(jī)已經(jīng)成熟，并呼吁理論工作者對(duì)其予以關(guān)注。我們認(rèn)為，這是恰當(dāng)?shù)�，因�(yàn)橹袊?guó)確實(shí)已經(jīng)具備了建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的基本條件。

　�。ㄒ唬┲袊�(guó)的會(huì)計(jì)理論研究已經(jīng)為會(huì)計(jì)概念框架的建立提供了有力的理論支持

　　從20世紀(jì)80年代起，我國(guó)一些有遠(yuǎn)見(jiàn)的會(huì)計(jì)學(xué)者們，如葛家澍教授等，就開(kāi)始將美國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架介紹到國(guó)內(nèi)，有不少人致力于會(huì)計(jì)概念框架的研究，并取得一批具有影響力的成果。其后，劉峰和裘宗舜教授等人對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行研究的成果令人矚目。許多學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)環(huán)境、會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量和財(cái)務(wù)報(bào)告等問(wèn)題的研究也取得了重要成果，對(duì)其中的一些問(wèn)題已經(jīng)形成基本共識(shí)。應(yīng)當(dāng)特別指出的是，一些學(xué)者如曲曉輝和朱元午教授等還致力于中國(guó)會(huì)計(jì)國(guó)際化和國(guó)家特征的研究，其成果為建立中國(guó)自己的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架提供了重要啟示。近年來(lái)，以陳小悅教授等為代表的實(shí)證會(huì)計(jì)研究，其方法和實(shí)證結(jié)果都在相當(dāng)程度上有益于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建立。郭道揚(yáng)教授的最新研究成果，則從產(chǎn)權(quán)會(huì)計(jì)觀(guān)角度為建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架提供了新的更深層次的思考。這些研究成果都從不同側(cè)面、不同角度為會(huì)計(jì)概念框架的構(gòu)建做好了充分的理論準(zhǔn)備。

　　（二）中國(guó)日益豐富的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)以及規(guī)范它們的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建立提供了必要的經(jīng)驗(yàn)條件

　　直觀(guān)地看，建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是為了指導(dǎo)和約束會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，但是，最根本的還是源于規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的需要。單一和簡(jiǎn)單的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是不可能也不需要建立一個(gè)科學(xué)而嚴(yán)密的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的。在美國(guó)，發(fā)達(dá)而相對(duì)完善的資本市場(chǎng)所帶來(lái)的異彩紛呈的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)及其所衍生的充分和公允揭示要求，直接導(dǎo)致了相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，而準(zhǔn)則中存在的問(wèn)題和制定經(jīng)驗(yàn)又促成了FASB財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建立。以上的分析只是說(shuō)明了這樣一個(gè)問(wèn)題：人們不應(yīng)當(dāng)期冀或要求在具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定之前就有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，因?yàn)槟菢蛹炔环�合�?huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展規(guī)律，又不切合實(shí)際。20世紀(jì)90年代，中國(guó)才剛剛著手建立資本市場(chǎng)，到2003年4月30日，滬、深兩市已有1 243家上市公司，這說(shuō)明資本市場(chǎng)正以較快的速度發(fā)展。在這一令人欣喜又不無(wú)憂(yōu)慮的重大發(fā)展背景之下，規(guī)范資本市場(chǎng)和上市公司的會(huì)計(jì)行為已成為當(dāng)務(wù)之急。以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》為開(kāi)端的一系列具體準(zhǔn)則的相繼出臺(tái)，對(duì)規(guī)范相應(yīng)的會(huì)計(jì)行為起到了很大的作用。盡管對(duì)它們的質(zhì)量評(píng)價(jià)可以見(jiàn)人見(jiàn)智，但最應(yīng)當(dāng)問(wèn)的問(wèn)題是：如果沒(méi)有它們，情況又將怎樣？前面已經(jīng)簡(jiǎn)要分析了我國(guó)已有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在的問(wèn)題，其出發(fā)點(diǎn)只不過(guò)是引導(dǎo)出財(cái)務(wù)概念框架的建立需要有豐富的準(zhǔn)則制定經(jīng)驗(yàn)�，F(xiàn)在看來(lái)，只要我們不是簡(jiǎn)單地對(duì)待，10多年制定和實(shí)施會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，都會(huì)為建立中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架提供重要條件。再有，中國(guó)堅(jiān)持公有制經(jīng)濟(jì)為主和多種經(jīng)濟(jì)成分共同發(fā)展的方針，國(guó)有企業(yè)改革逐步深入并且取得實(shí)效，民營(yíng)企業(yè)得到蓬勃發(fā)展等，均會(huì)帶來(lái)一些新的會(huì)計(jì)問(wèn)題，進(jìn)而賦予中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的國(guó)家特征和必要條件。

　�。ㄈ�）中國(guó)已經(jīng)初步具備了政府和準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)支持建立會(huì)計(jì)概念框架的條件

　　根據(jù)國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建立應(yīng)是某種權(quán)威會(huì)計(jì)組織目的非常明確的行為。以美國(guó)為例，F(xiàn)ASB之所以能夠建立這個(gè)框架，而它的前身會(huì)計(jì)原則委員會(huì)（APB）及更早的會(huì)計(jì)程序委員會(huì)（CAP）則不能，主要是因?yàn)橹挥蠪ASB能將建立這個(gè)框架當(dāng)作初始的最重要的目標(biāo)，并且為此進(jìn)行了不懈的努力。當(dāng)然，建立和應(yīng)用這一框架還離不開(kāi)諸如證券交易委員會(huì)（SEC）等更權(quán)威的政府機(jī)構(gòu)強(qiáng)有力的支持。從這個(gè)角度看，中國(guó)已經(jīng)具備了隱性的必要條件。例如，我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)是在財(cái)政部的領(lǐng)導(dǎo)下開(kāi)展工作的，國(guó)務(wù)院直接發(fā)布《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告條例》顯示了最高行政機(jī)關(guān)對(duì)會(huì)計(jì)問(wèn)題的重視，證監(jiān)會(huì)也在加強(qiáng)對(duì)資本市場(chǎng)中上市公司和券商的會(huì)計(jì)監(jiān)管，這些都促成了對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的現(xiàn)實(shí)需求和支持。我們建議會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在經(jīng)過(guò)充分的研究討論后，適時(shí)地將建立中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架作為現(xiàn)在和今后較長(zhǎng)時(shí)期的重要工作目標(biāo)，并努力取得財(cái)政部和證監(jiān)會(huì)等政府機(jī)構(gòu)的公開(kāi)支持，積極組織各方面力量著手進(jìn)行這一框架的研究和建立。

　　三、建立中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架必須解決的四個(gè)問(wèn)題

　　盡管FASB的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架存在某些缺陷，但是，迄今為止，其他國(guó)家和國(guó)際會(huì)計(jì)組織尚未建立起比它質(zhì)量更高的概念框架。因此，如何對(duì)待FASB的概念框架，也就成為其他國(guó)家建立概念框架過(guò)程中不可回避的問(wèn)題。關(guān)于這一點(diǎn)，喬伊和米勒在援引斯坦普關(guān)于FASB概念框架不一定適合加拿大需要的評(píng)論后指出：“除非財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)委員會(huì)的概念框架非常適合當(dāng)?shù)氐哪繕?biāo)和環(huán)境，否則，在其他國(guó)家里，這個(gè)框架將不能為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)服務(wù)。在其他國(guó)家或地區(qū)如果直接使用財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的概念框架，其結(jié)果很可能是失敗和受挫�！蔽覀冋J(rèn)為，這一觀(guān)點(diǎn)因強(qiáng)調(diào)概念框架對(duì)會(huì)計(jì)環(huán)境和目標(biāo)的依存關(guān)系而顯得非常重要，其實(shí)質(zhì)乃是會(huì)計(jì)國(guó)際化背景下的國(guó)家特征。換言之，由于FASB概念框架本身具有不可否認(rèn)的科學(xué)性，這種科學(xué)性體現(xiàn)了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的內(nèi)在聯(lián)系，其建立方法也符合概念框架的特點(diǎn)，其影響早已跨越了國(guó)界，因此，建立中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架不需要、也不可能回避FASB概念框架的影響。問(wèn)題的另一面是，F(xiàn)ASB的概念框架由于本質(zhì)上是以美國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境為背景而建立的，對(duì)于其他國(guó)家和地區(qū)的不同環(huán)境來(lái)說(shuō)，它在會(huì)計(jì)目標(biāo)過(guò)多地傾向于投資者以及過(guò)多地依據(jù)規(guī)范研究方法和權(quán)威規(guī)定等方面的確存在缺陷。倘若進(jìn)一步考慮最近20年財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)生的變化和美國(guó)近年來(lái)的重大財(cái)務(wù)造假案，作為20世紀(jì)70～90年代初的歷史產(chǎn)物，F(xiàn)ASB的概念框架已不可避免地減弱了它的現(xiàn)實(shí)意義。這兩方面的分析旨在為中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建立提供某種意義上的指導(dǎo)方針，也就是說(shuō)，中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架應(yīng)當(dāng)吸取FASB概念框架中科學(xué)而適用的成分，包括內(nèi)容和方法，但決不是簡(jiǎn)單的模仿，必須從中國(guó)的環(huán)境和會(huì)計(jì)的內(nèi)在規(guī)律出發(fā)，使中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架既符合國(guó)際化趨勢(shì)，又體現(xiàn)出國(guó)家特征。

　�。ㄒ唬┲袊�(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架應(yīng)以對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境的分析和把握為真正起點(diǎn)

　　多年來(lái)，一些學(xué)者的研究和例證都支持會(huì)計(jì)的創(chuàng)新和發(fā)展是由非會(huì)計(jì)因素引起的結(jié)論，有人甚至將會(huì)計(jì)的外部聯(lián)系視為建立有效概念框架的關(guān)鍵，如科斯塔、布儒瓦、勞森、弗蘭克、喬伊等人的研究，以及通貨膨脹導(dǎo)致后進(jìn)先出法、發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng)導(dǎo)致會(huì)計(jì)的充分揭示等例證。其實(shí)，中國(guó)會(huì)計(jì)改革的許多問(wèn)題直接或間接地與環(huán)境因素相關(guān)聯(lián)，其成功的經(jīng)驗(yàn)是正確把握環(huán)境的結(jié)果，其教訓(xùn)如與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例接軌、基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則起不到基本作用和公允價(jià)值的短暫命運(yùn)等，則說(shuō)明對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)環(huán)境尚未真正把握。有鑒于此，在建立中國(guó)財(cái)務(wù)框架時(shí)，不僅在開(kāi)始階段應(yīng)當(dāng)以環(huán)境研究為起點(diǎn)，而且要將這種研究貫穿于其后的整個(gè)過(guò)程之中。否則，適合中國(guó)特定環(huán)境需要并體現(xiàn)中國(guó)特色的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是很難建立起來(lái)的。關(guān)于中國(guó)的會(huì)計(jì)環(huán)境，可以將其概括為社會(huì)主義政治體制、社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制、以成文法為主的法律體制和中華民族文化傳統(tǒng)這樣四個(gè)基本的或主要的方面。對(duì)于這四個(gè)內(nèi)涵長(zhǎng)期穩(wěn)定但外延可變的會(huì)計(jì)外部因素，不論人們?nèi)绾卫斫夂蛯?duì)待，它們都會(huì)在很大程度上和在很長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)決定中國(guó)會(huì)計(jì)的基本走向。盡管在一定條件下，權(quán)力及意志、理論與實(shí)踐可能導(dǎo)致中國(guó)會(huì)計(jì)與它們發(fā)生某種背離，但是，它們必然會(huì)將中國(guó)會(huì)計(jì)拉回自己的軌道。事實(shí)已經(jīng)并且將會(huì)繼續(xù)證明環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)的決定作用，而會(huì)計(jì)對(duì)環(huán)境的影響畢竟是相當(dāng)有限的。在建立中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的整個(gè)過(guò)程中，自覺(jué)地尊重環(huán)境、細(xì)致地分析環(huán)境、準(zhǔn)確地把握環(huán)境和努力地體現(xiàn)環(huán)境的影響，將會(huì)使建立結(jié)果具有不可或缺的國(guó)家特色，使我們少走彎路，大大降低制定成本、修訂成本和執(zhí)行成本。

　�。ǘ�）中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)框架必須始終將國(guó)家利益放在第一位

　　在中國(guó)的會(huì)計(jì)改革過(guò)程中，一個(gè)必須解決但又始終沒(méi)有解決好的問(wèn)題是會(huì)計(jì)國(guó)家化與國(guó)際化的關(guān)系問(wèn)題。這一重大的基本關(guān)系依然會(huì)使中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架面臨著兩難的選擇。我們認(rèn)為，對(duì)這一問(wèn)題務(wù)實(shí)而正確的把握應(yīng)是，如果概念框架確實(shí)是制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的準(zhǔn)則，它會(huì)決定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本走向甚至具體內(nèi)容，那么，在遇到國(guó)際化與國(guó)家化的矛盾時(shí)，就必須根據(jù)可能導(dǎo)致的國(guó)家經(jīng)濟(jì)和政治后果是否實(shí)質(zhì)上有利而決定先后順序。在建立中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的過(guò)程中，自始至終應(yīng)將國(guó)家利益放在首位，而不應(yīng)對(duì)有損于國(guó)家利益的國(guó)際化形式和內(nèi)容做出選擇。其實(shí)，這并不是中國(guó)特色，而是幾乎所有國(guó)家在處理國(guó)際化與國(guó)家化關(guān)系時(shí)必須遵循的國(guó)際協(xié)調(diào)原則。近年來(lái)，部分學(xué)者的實(shí)證研究結(jié)果也使我們頗受啟發(fā)。例如，李東平等人的研究表明，1999年B股公司的凈利潤(rùn)差異較1998年有大幅度增加，并且同時(shí)發(fā)行B股和A股的公司與只發(fā)行B股的公司以及滬深兩市的B股公司差異懸殊。蔣義宏、嚴(yán)海芳2001年的研究結(jié)果支持了李東平的這一結(jié)論，證實(shí)了凈利潤(rùn)雙重披露在1999年有所擴(kuò)大的事實(shí)，并將這種差異的擴(kuò)大歸結(jié)于非會(huì)計(jì)制度因素的影響。很顯然，他們的實(shí)證研究證明了實(shí)務(wù)差異與制度變革產(chǎn)生了相反的預(yù)期。當(dāng)然，此類(lèi)實(shí)證研究如果能夠揭示簡(jiǎn)單移植發(fā)達(dá)國(guó)家準(zhǔn)則或IAS及IFRS對(duì)中國(guó)的經(jīng)濟(jì)和政治影響是否有利就更好了。不過(guò)，只要考慮到中國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)仍然處于初級(jí)階段，資本市場(chǎng)仍然不夠發(fā)達(dá)和完善，會(huì)計(jì)信息的需求方和供給方的素質(zhì)仍然較低等因素將會(huì)長(zhǎng)期存在的事實(shí)，以及未來(lái)IFRS很難顧及到發(fā)展中國(guó)家的趨勢(shì)，我們即便不依靠實(shí)證結(jié)果，也能得出中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架必須將國(guó)家利益放在第一位的結(jié)論。

　　（三）中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架應(yīng)當(dāng)充分兼顧制定上市與非上市公司會(huì)計(jì)規(guī)范的需要

　　在中國(guó)的企業(yè)總數(shù)中，上市公司雖然不斷增加，但非上市公司依然大大多于上市公司，并且這種狀況在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)期內(nèi)是不會(huì)有明顯改變的。這一國(guó)情必將產(chǎn)生同時(shí)對(duì)上市和非上市企業(yè)會(huì)計(jì)行為進(jìn)行規(guī)范的需要，由此帶給會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的共同問(wèn)題是：它們的適用范圍究竟有多大？美國(guó)的做法是區(qū)別對(duì)待和專(zhuān)門(mén)化，我國(guó)的做法也是區(qū)別對(duì)待，如《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》適用于中國(guó)境內(nèi)所有企業(yè)，其后陸續(xù)發(fā)布的具體準(zhǔn)則區(qū)分了適用范圍，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度（2001）》的適用范圍事實(shí)上也是有所區(qū)分的，只是在專(zhuān)門(mén)化方面尚未有更充分的體現(xiàn)。但是，會(huì)計(jì)概念框架本身的性質(zhì)和作用不應(yīng)也不可能是由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則決定的，而是由制定準(zhǔn)則或制度的具有普遍意義的指導(dǎo)性理論所決定的。如果可以有分別適用于上市公司和非上市公司的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度的話(huà)，那么，這決不意味著可以有分別適用于上市公司和非上市公司的會(huì)計(jì)概念框架。否則，很可能出現(xiàn)雖有差別但實(shí)質(zhì)相同的兩個(gè)概念框架。這種情況與中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度并行的獨(dú)特做法十分相似。美國(guó)的做法是只有一個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，而這個(gè)概念框架指導(dǎo)著適用于上市公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建立，并產(chǎn)生質(zhì)量較高的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。我們可以借鑒只有一個(gè)概念框架的經(jīng)驗(yàn)，但也需要將它的適用范圍和指導(dǎo)作用擴(kuò)大到非上市公司。只有如此，才能使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架符合它的既定性質(zhì)和作用，進(jìn)而兼顧制定上市和非上市企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范的需要。

　�。ㄋ模┲袊�(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架應(yīng)采取公認(rèn)的而非規(guī)定的形式

　　將會(huì)計(jì)概念框架視為制定會(huì)計(jì)規(guī)范的普遍性指導(dǎo)理論而不是準(zhǔn)則或制度本身，這一點(diǎn)對(duì)發(fā)揮它的作用意義重大。我們理解，概念框架其實(shí)是與會(huì)計(jì)規(guī)范制定緊密相關(guān)的會(huì)計(jì)理論精華的有機(jī)組合。從FASB的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架來(lái)看，其中包含著利特爾頓在《會(huì)計(jì)理論框架》中所提出的會(huì)計(jì)基本理論框架不同層次概念間的關(guān)系。利特爾頓和佩頓合著的《公司會(huì)計(jì)準(zhǔn)則緒論》中所闡述的經(jīng)典理論，更是為后來(lái)的概念框架和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則奠定了早期的基礎(chǔ)。20世紀(jì)70年代，以FASB、特魯布拉德委員會(huì)和安東尼、井鳩雄士等為代表的關(guān)于會(huì)計(jì)目標(biāo)以及其他相關(guān)的理論研究，為概念框架的建立提供了直接的理論依據(jù)。鑒于理論具有建議、公認(rèn)或爭(zhēng)議等特征，不將概念框架作為準(zhǔn)則就很好理解了。因此，中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架宜采取公認(rèn)的而非規(guī)定的形式。盡管我們認(rèn)為1993年發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》含有某些概念框架的內(nèi)容，如關(guān)于會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)目標(biāo)等的隱性表述，但除了內(nèi)容上的缺陷外，它所采取的規(guī)定性形式也使它不是概念框架。近年來(lái)，一些學(xué)者主張將基本準(zhǔn)則修訂成概念框架，但我們更主張適時(shí)廢棄基本準(zhǔn)則，因?yàn)樾扌扪a(bǔ)補(bǔ)是很難構(gòu)筑高質(zhì)量的概念框架的。若想建立高質(zhì)量的概念框架，就必須進(jìn)行艱苦的相關(guān)理論研究。在這方面，中國(guó)的會(huì)計(jì)學(xué)術(shù)界做了許多工作，已出現(xiàn)繁榮昌盛的局面。然而，繁華背后的問(wèn)題是，從事基本理論研究的人日益稀少，我們拿不出真正屬于原創(chuàng)性的成果。這些問(wèn)題如果不能得到很好的解決，高質(zhì)量的概念框架很可能只是一種理想。

　　四、辯證唯物主義的概念論：建立中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的正確方法論

　　與建立中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架緊密相關(guān)的另一個(gè)重要問(wèn)題是正確的方法論。高質(zhì)量的概念框架不僅取決于它的建立理念，還取決于是否選擇并應(yīng)用了正確的方法論。我們對(duì)這一問(wèn)題的基本觀(guān)點(diǎn)是，正確的方法論必須適合研究對(duì)象本身的特點(diǎn)，既然要建立的對(duì)象是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，它是以概念形式所體現(xiàn)的會(huì)計(jì)基本理論，那么，概念論就應(yīng)當(dāng)成為建立概念框架的正確方法論。當(dāng)然，這是從另一種角度談?wù)摃?huì)計(jì)研究方法，它并不排斥規(guī)范和實(shí)證研究。

　�。ㄒ唬�會(huì)計(jì)概念是會(huì)計(jì)理論最重要的表現(xiàn)形式，只有在牢固的概念框架支持下，會(huì)計(jì)學(xué)才能走向成熟

　　在會(huì)計(jì)學(xué)的發(fā)展歷史中，它曾經(jīng)在很長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)不被人們視為科學(xué)。究其原因，除去某些偏見(jiàn)和歧視之外，主要是因?yàn)闀?huì)計(jì)學(xué)缺乏一個(gè)科學(xué)而牢固的概念體系的支撐。例如，著名的會(huì)計(jì)史學(xué)家哈特菲爾德曾經(jīng)描述過(guò)20世紀(jì)20年代的情景：“可悲的會(huì)計(jì)學(xué)只是一門(mén)假科學(xué)……，它的研究成果既不能在沙龍發(fā)表，也不能在國(guó)立院校發(fā)表；無(wú)論是現(xiàn)實(shí)主義者、理想主義者或是現(xiàn)象論者，都以為會(huì)計(jì)無(wú)法討論，人道主義者將我們視為玩弄美元和分幣的下賤人，而不是一直在追求無(wú)數(shù)的難以捉摸的事務(wù)之魂�？茖W(xué)工作者輕視我們，認(rèn)為我們只有記錄的能力，而無(wú)執(zhí)行行為的能力……。對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)的輕視不限于大學(xué)領(lǐng)域，人人如此�！盵7]值得慶幸是，經(jīng)過(guò)幾代學(xué)者的不懈努力，以FASB的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架為標(biāo)志，會(huì)計(jì)學(xué)終于有了自己的概念體系并改變了人們對(duì)它的一些看法和偏見(jiàn)。與以往相比，實(shí)證研究方法及其成果又為其增加了科學(xué)的成分。概念作為反映可觀(guān)事物本質(zhì)屬性的思維形式，它的形成可以說(shuō)明人的認(rèn)識(shí)已從感性上升到理性。任何科學(xué)的理論認(rèn)識(shí)都必須借助于概念才能進(jìn)行，而所有學(xué)科的理論首先是通過(guò)一系列概念的形成來(lái)加以總結(jié)概括的。對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)這樣一門(mén)重推理、重經(jīng)驗(yàn)的學(xué)科而言，在這一點(diǎn)上當(dāng)然也不會(huì)例外。因此，有足夠的理由將會(huì)計(jì)概念看成是會(huì)計(jì)理論最重要的表現(xiàn)形式，離開(kāi)會(huì)計(jì)概念也就不會(huì)有什么會(huì)計(jì)理論，它的水平體現(xiàn)和制約著會(huì)計(jì)學(xué)科的水平。不過(guò)，會(huì)計(jì)概念雖已取得進(jìn)展，但它的實(shí)際水準(zhǔn)距離真正科學(xué)的標(biāo)準(zhǔn)還相去甚遠(yuǎn)。譬如，對(duì)于建立概念框架而言，會(huì)計(jì)本質(zhì)這一概念就無(wú)法回避，因?yàn)槌钟袝?huì)計(jì)管理觀(guān)點(diǎn)或信息系統(tǒng)觀(guān)點(diǎn)就可能導(dǎo)致出現(xiàn)差異很大的兩類(lèi)概念框架；對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)這一概念的不同理解，也將導(dǎo)致對(duì)相關(guān)性和可靠性信息質(zhì)量側(cè)重點(diǎn)的差異。這說(shuō)明盡管財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的許多現(xiàn)象只具有一個(gè)客觀(guān)的本質(zhì)，但人們對(duì)反映它的概念認(rèn)識(shí)還很不一致，其科學(xué)化進(jìn)程還是非常漫長(zhǎng)的，人們?nèi)孕柩刂�概念科學(xué)化的道路繼續(xù)前進(jìn)，以期為會(huì)計(jì)理論和概念框架本身提供更牢固的理論支撐。

　　（二）FASB的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架是應(yīng)用概念論方法建立的，中國(guó)應(yīng)當(dāng)借鑒它的經(jīng)驗(yàn)

　　正是考慮到概念在會(huì)計(jì)理論中的核心作用，在受到各界嚴(yán)厲批評(píng)的情況下，F(xiàn)ASB在成立伊始就將主要精力集中于會(huì)計(jì)概念的研究，而不是試圖先建立明確的、通用的會(huì)計(jì)理論，然后再?gòu)闹幸�出有用的�?huì)計(jì)準(zhǔn)則和慣例。之所以如此，很可能是從澤弗的研究成果中受到啟發(fā)。澤弗認(rèn)為，會(huì)計(jì)原則的發(fā)展并非來(lái)自特定的科學(xué)理論，而是來(lái)自理論、實(shí)踐以及各種社會(huì)、經(jīng)濟(jì)和政治影響的相互作用。FASB的工作經(jīng)驗(yàn)很多，但對(duì)建立概念框架來(lái)說(shuō)，最重要的是將這一目標(biāo)放在最優(yōu)先的地位和選擇發(fā)展概念而不是確立嚴(yán)謹(jǐn)?shù)睦碚�。我們認(rèn)為，F(xiàn)ASB以概念化的方法建立概念框架的經(jīng)驗(yàn)對(duì)中國(guó)仍然具有現(xiàn)實(shí)意義。

　　首先，看似科學(xué)而嚴(yán)密的研究，對(duì)會(huì)計(jì)理論不一定會(huì)產(chǎn)生什么重大作用。正如詹森所說(shuō)：“在幻想王國(guó)里，學(xué)術(shù)研究?jī)A向高度嚴(yán)密。例如，經(jīng)濟(jì)理論家就是把他們的嚴(yán)密論據(jù)建立在完全自由競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)、無(wú)代價(jià)和無(wú)時(shí)間間隔的通訊聯(lián)系以及平衡假設(shè)之上，而這些假設(shè)只能存在于幻想王國(guó)之中。行為實(shí)驗(yàn)也只能按照遠(yuǎn)離現(xiàn)實(shí)世界的復(fù)雜性和周?chē)�環(huán)境的經(jīng)過(guò)精心控制的條件進(jìn)行。然而相應(yīng)地，這樣試驗(yàn)的結(jié)果在現(xiàn)實(shí)世界中就不一定真實(shí)和有效了�！盵8]如果說(shuō)在經(jīng)濟(jì)學(xué)中需要建立假設(shè)和復(fù)雜數(shù)學(xué)模型的話(huà)，那么，在會(huì)計(jì)這種規(guī)定性極強(qiáng)又有很高選擇藝術(shù)的學(xué)科中也那樣做是值得商榷的。同樣，實(shí)證研究以會(huì)計(jì)信息質(zhì)量是可信的作為假定前提，其假設(shè)和模型無(wú)論怎樣無(wú)懈可擊，也很難消除人們對(duì)其結(jié)果的懷疑。

　　其次，會(huì)計(jì)概念同時(shí)具有理論和實(shí)務(wù)的特征，符合會(huì)計(jì)這門(mén)應(yīng)用科學(xué)的實(shí)際需要。由于會(huì)計(jì)信息具有經(jīng)濟(jì)和政治后果，各國(guó)的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)無(wú)一不受到既定產(chǎn)權(quán)制度和由其所決定的分配制度的限制，會(huì)計(jì)的發(fā)展空間實(shí)際上并不大，它很難在短期內(nèi)出現(xiàn)實(shí)質(zhì)性的創(chuàng)新，也很難期望出現(xiàn)普遍公認(rèn)、深受意識(shí)形態(tài)影響的理論。這就決定了從取得對(duì)概念的一致性意見(jiàn)入手，進(jìn)而規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是明智的選擇。一般來(lái)說(shuō)，對(duì)概念形成比較一致的意見(jiàn)，其難度應(yīng)小于對(duì)權(quán)威的理論形成一致性的意見(jiàn)。

　　再次，從我國(guó)的實(shí)際情況看，一些會(huì)計(jì)概念在學(xué)術(shù)界存在著爭(zhēng)議，而實(shí)務(wù)界理解和掌握上的偏差就更大了。為了減小因這種偏差而造成的對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的不利影響，也需要借建立概念框架之機(jī)，采用概念化的方法，盡可能解決重要概念的誤解和誤用問(wèn)題。總而言之，雖然中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架必須具有自己的特色，但它的建立并不是一個(gè)全新的創(chuàng)舉，吸取其他國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)是必要的和不可避免的。

　�。ㄈ�）中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架應(yīng)具有辯證唯物主義概念論的內(nèi)涵，同時(shí)應(yīng)吸收西方概念論的正確內(nèi)容

　　早在柏拉圖（公元前427～前347年）之前，古希臘哲學(xué)家們?cè)陉P(guān)于什么是世界本原的爭(zhēng)論中已經(jīng)涉及到個(gè)別與一般的關(guān)系問(wèn)題。其后，關(guān)于概念的爭(zhēng)論，經(jīng)歷了柏拉圖的“理念論”和亞里士多德的辯證范疇，以及中世紀(jì)唯名論和唯實(shí)論的分歧，又經(jīng)歷了唯理論和經(jīng)驗(yàn)論的概念論及休謨、康德、黑格爾的概念理論，直到馬克思主義哲學(xué)的出現(xiàn)，才真正科學(xué)地闡明了概念的實(shí)質(zhì)和特征，把概念論建立在辯證唯物主義的基礎(chǔ)上（彭漪漣，1991）�？梢哉f(shuō)，F(xiàn)ASB對(duì)概念框架的研究所采取的概念化方法具有西方哲學(xué)的根基，而中國(guó)建立財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架方法論的哲學(xué)依據(jù)應(yīng)當(dāng)是唯物辯證法，盡管這并不排斥西方哲學(xué)中的有用成分。其中的道理其實(shí)很簡(jiǎn)單，因?yàn)樵谖覀兊睦碚撗芯亢蜏?zhǔn)則、制度的制定過(guò)程中，既不夠“唯物”也不夠“辯證”的做法和結(jié)果還是隨處可見(jiàn)的，為此也曾付出過(guò)或大或小的代價(jià)。顯而易見(jiàn)，類(lèi)似的問(wèn)題不應(yīng)當(dāng)再存在于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建立之中，以辯證唯物主義的概念論作為基本方法論應(yīng)是最正確的選擇。具體地講，中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架應(yīng)當(dāng)努力做到主觀(guān)與客觀(guān)、外延與內(nèi)涵、確定性與發(fā)展性這樣三個(gè)方面的統(tǒng)一。

　　首先，會(huì)計(jì)概念的內(nèi)容是客觀(guān)的，它是人們意識(shí)之外的會(huì)計(jì)真實(shí)，而概念的形式是主觀(guān)的，它雖然可能永遠(yuǎn)不會(huì)與內(nèi)容完全一致，但科學(xué)的概念顯然不能是兩者相去甚遠(yuǎn)的概念。例如，會(huì)計(jì)本質(zhì)的內(nèi)容是客觀(guān)的存在，但究竟應(yīng)當(dāng)把它作為“信息系統(tǒng)”還是“會(huì)計(jì)管理”更符合客觀(guān)實(shí)際？對(duì)此，根據(jù)主觀(guān)與客觀(guān)相統(tǒng)一的要求，特別是對(duì)照會(huì)計(jì)實(shí)際工作的內(nèi)容，就不難判斷這兩個(gè)概念的質(zhì)量差別。

　　其次，概念的外延是指概念所反映的對(duì)象范圍，內(nèi)涵則是指外延內(nèi)所有對(duì)象共同屬性的總和。假如任意擴(kuò)大概念的外延，就很有可能將本來(lái)不具有共同屬性的對(duì)象包括在其中。對(duì)于“會(huì)計(jì)管理”和“內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范”而言，如果將具有財(cái)務(wù)管理屬性的內(nèi)容也納入，其外延就可能不那么令人信服了。

　　再次，由于客觀(guān)事物總是運(yùn)動(dòng)發(fā)展的，因而反映客觀(guān)事物的概念也必須隨之發(fā)展，或?qū)υ�有概念加以改造，或形成新的概念，以適應(yīng)人類(lèi)認(rèn)識(shí)世界和改造世界的需要。仍以會(huì)計(jì)本質(zhì)為例，它經(jīng)歷了從計(jì)算工具到信息系統(tǒng)的發(fā)展轉(zhuǎn)變，只是我們尚未看到它會(huì)出現(xiàn)囊括財(cái)務(wù)管理大部分職能的轉(zhuǎn)變。將來(lái)如果真的發(fā)生這種轉(zhuǎn)變，“財(cái)務(wù)管理”就應(yīng)當(dāng)廢棄而代之以“會(huì)計(jì)管理”了。以上只是以“會(huì)計(jì)管理”為例來(lái)說(shuō)明科學(xué)會(huì)計(jì)概念所應(yīng)達(dá)到的三個(gè)方面的統(tǒng)一，更多的會(huì)計(jì)概念其實(shí)也都需要加以檢驗(yàn)和改進(jìn)。還要指出的是，對(duì)西方哲學(xué)中有關(guān)概念論的內(nèi)容以及依據(jù)它們所闡述的會(huì)計(jì)概念也應(yīng)加以吸收。例如，《新編韋氏國(guó)際大辭典》對(duì)假設(shè)的解釋和亨德里克森據(jù)其對(duì)會(huì)計(jì)假設(shè)概念的闡述，都達(dá)到了既比較科學(xué)又相當(dāng)實(shí)用的程度。我們有理由提出這樣一個(gè)看法，即FASB應(yīng)用概念化加演繹和推理的方法建立了美國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架，假如我們以辯證唯物主義概念論作為基本的方法論，同時(shí)吸收FASB在方法論方面的有益經(jīng)驗(yàn)，中國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架就非常有可能達(dá)到一個(gè)更高的質(zhì)量水準(zhǔn)。

　　五、結(jié)論

　　經(jīng)過(guò)以上分析，我們認(rèn)為，建立中國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的基本條件已經(jīng)具備，有關(guān)方面應(yīng)不失時(shí)機(jī)地將建立具有中國(guó)特色的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架作為最優(yōu)先的工作目標(biāo)。這一概念框架的中國(guó)特色應(yīng)體現(xiàn)在它是否適應(yīng)中國(guó)的會(huì)計(jì)環(huán)境，并引導(dǎo)出相應(yīng)的會(huì)計(jì)規(guī)范。建立這一框架只能選用概念化的方法，而辯證唯物主義的概念論最有可能促成高質(zhì)量財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的產(chǎn)生。當(dāng)然，本文的目的不是提出這一概念框架的系統(tǒng)結(jié)構(gòu)，而是提出其建立前和建立中必須得到正確解決的一些問(wèn)題。盡管我們的看法不一定是完全辯證、唯物的，但如果能夠引發(fā)更多的理性思考，本文的目的也就達(dá)到了。

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