2008-08-19 16:02 來源：財會論文網(wǎng)
一、高校會計與財務報告制度的局限性
1.年度財務報告不公開披露。我國高校財務報告披露主要遵循的是1998年財政部頒布的《高等學校會計制度》（以下簡稱《制度》），根據(jù)該《制度》的規(guī)定，高校會計報表只向財政部門和上級單位報送，不對外公開。當時立法者的思路是高校資金的主要來源是政府撥款，因此高校會計報表只需要滿足政府的信息需求。但是，這一規(guī)定已不能適應現(xiàn)今高等教育體制的改革以及社會環(huán)境的變化。自20世紀90年代中期以來，高校資金來源由過去的單一依賴財政全額撥款變?yōu)樨斦铑~撥款以及學雜費、接受捐贈、投資收入等多種資金來源。高校招生規(guī)模日益擴大，高等教育開始由免費制到收費制過渡，學費構成高校資金的一個重要來源。為了適應招生規(guī)模擴大的要求，高校多向銀行舉債，大量投資于固定資產(chǎn)。銀行需要通過財務報表來評價高校的償債能力，高校資財非債務來源的提供者雖不要求獲取投資收益，但是他們都有各自的信息需求：捐贈人需要了解其捐贈財物的用途和產(chǎn)生的效益；學生希望獲得學校培養(yǎng)每一個學生的教育成本信息；政府需要評價高校管理者履行經(jīng)管責任的成績，決定資源在各個高校之間的分配；而廣大的社會公眾則要求監(jiān)督公共資金的使用情況。由此可見，高校財務信息的需求者已趨于多元化，但是他們卻不能從公開的渠道獲得所需要的信息。
2.年度財務報表未經(jīng)外部審計。我國還沒有形成大學年度財務報表接受外部審計的制度。政府審計部門對高校的審計主要是對財務收支和預算執(zhí)行情況的審計和一些專項資金的審計。此類審計間隔時間長，具有偶發(fā)性的特點。因此，這種不定期審計或專項審計的監(jiān)督效果有限，它不能有力地促使高校管理層遵守財經(jīng)法紀，努力提高資金的使用效率和效果。如果高校公開披露的財務報表未經(jīng)外部審計，那它將很難取信于報表的使用者。雖然高校都設有內(nèi)部審計機構，但其獨立性要遠低于外部審計機構，它不具備向第三方提供客觀、公允的鑒證服務的能力。在西方國家，高校對外公開的財務報表需要經(jīng)過政府的獨立審計師或注冊會計師的審計，并且獨立審計報告隨同財務報告一起對外公開披露。
3.同時采用兩種會計核算基礎。高校對教學科研和教輔活動業(yè)務的核算采用收付實現(xiàn)制，經(jīng)營性收支業(yè)務的核算采用權責發(fā)生制。兩種會計核算基礎對收入、支出或費用加以確認或記錄的時間標準不同，一張報表上使用兩種截然不同的會計核算基礎導致報表信息的有用性和可比性都大打折扣。高校的目標是在其財務和其他資源允許的條件下為社會提供更多和更好的服務或產(chǎn)品，因此，雖然不以追求利潤為目的，但是它還是要講求業(yè)務活動的效率。無論對高校的內(nèi)部管理者還是外部利益相關者的決策來說，收入、成本及費用信息都是非常重要的。收付實現(xiàn)制雖然易于建立和使用，但是它不能對教育和科研成本進行正確的核算，不能使收入與費用恰當?shù)呐浔龋胰菀妆还芾懋斁钟脕聿倏v業(yè)績。
4.財務會計與基建會計分開核算。事業(yè)單位會計準則規(guī)定：“事業(yè)單位有關基本建設投資的會計核算，按有關規(guī)定執(zhí)行，不執(zhí)行本制度”。這項規(guī)定使得高校內(nèi)部形成兩個會計主體，一個核算教學科研經(jīng)費，一個核算基本建設投資。這使得任何一個會計主體都只是反映了高校經(jīng)濟活動的一個方面，違背了會計制度要求會計核算反映會計主體的整體經(jīng)濟活動的這一基本前提。財務會計與基建會計分開核算不僅增加核算成本、加大了工作量，而且也不能滿足信息使用者要求了解高校全面的財務信息的需求。
5.固定資產(chǎn)不計提折舊�，F(xiàn)行《制度》只要求高校提取修購基金，而不要求提取折舊。修購基金按照事業(yè)收入和經(jīng)營收入的一定比例提取，與固定資產(chǎn)的價值損耗情況沒有聯(lián)系，不能反映其實際的價值。提取修購基金不會減少固定資產(chǎn)科目的賬面價值，這使得高校固定資產(chǎn)虛高，財務狀況不真實。
6.負債分類不科學。在資產(chǎn)負債表中，“借入款項”排列在其他流動負債之前，位于負債類的第一項，似乎隱含著“借入款項”屬于流動負債之意，實則不然。近些年來，高校進行大規(guī)�；窘ㄔO的資金大多來源于銀行的長期借款。將長期借款和短期借款混合列入“借入款項”中，不利于有效揭示高校的財務風險和分析其償債能力。
7.基金核算不合理。按照《制度》的規(guī)定，高校凈資產(chǎn)分為事業(yè)基金、固定基金、專用基金等。固定基金是高校所有的各項固定資產(chǎn)占用的基金，專用基金中包含修購基金，而提取修購基金又不在“固定資產(chǎn)”和“固定基金”中進行登記，這無疑夸大了高校的凈資產(chǎn)。此外，基金信息也較粗略。例如報表沒有提供各限定用途的專項基金的詳細分類。
8.財務報告信息不足�，F(xiàn)行《制度》要求高校編制的基本報表有資產(chǎn)負債表、收入支出表和支出明細表，這三張報表主要反映財務狀況和收支情況。隨著高等教育改革的深入，高校的業(yè)務活動日趨多樣和復雜，投資、舉債、經(jīng)營創(chuàng)收等活動被廣泛涉足，因此，高校業(yè)務活動的不確定性和風險不斷增加，關于高校投資、籌資和經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量情況也是報表使用者所希望獲得的信息，而現(xiàn)行制度卻不要求編制現(xiàn)金流量表。此外，提供的表外信息與非財務信息也嚴重不足。
二、幾點改革思路
1.年度財務報告公開披露。財務報告公開披露不僅是為了滿足信息使用者的需求，而且也可以解除高校資源管理者的受托責任。我國應盡快修改有關的法規(guī)規(guī)章，對高校公開披露財務報告的義務做出明確的規(guī)定。由于我國各高校都普遍設立了自己的網(wǎng)站，因而可以在其網(wǎng)站上發(fā)布財務報告，這不僅可以方便報告使用者查詢，也可以節(jié)約發(fā)布成本。對于沒有網(wǎng)站的高�？梢杂芍鞴懿块T指定一個或幾個公共網(wǎng)站發(fā)布，或者選擇在報紙上發(fā)布。
2.公開發(fā)布的年度財務報表需經(jīng)外部審計。由站在客觀公正立場上的外部獨立審計師對財務報表進行驗證是其取信于信息使用者的一個必要保證，同時也是法治國家對公共資金的監(jiān)督公開化、透明化的必然要求。在我國，政府審計部門人手有限，要承擔所有高校的年度財務報表的審計工作不現(xiàn)實。對于政府審計無力承擔的部分，可以考慮由政府聘請社會審計單位來完成常規(guī)的年度審計，而政府審計部門負責監(jiān)督抽查社會審計的工作質量。審計報告的目標是對財務報表是否在合法性的前提下對財務狀況、現(xiàn)金流量的變動予以公允發(fā)表意見。審計報告應與年度財務報表一道同時對外發(fā)布。
3.統(tǒng)一采用權責發(fā)生制作為會計核算基礎。高校所有經(jīng)濟業(yè)務的核算統(tǒng)一采用權責發(fā)生制，可以對收入、費用、成本進行準確的確認和計量，可以對外提供更加真實可靠的財務信息，同時也有利于對高校管理當局的經(jīng)管責任做出客觀的評價。除了權責發(fā)生制原則外，與之相聯(lián)系的劃分收益性支出和資本性支出原則以及收入費用配比原則也應一并應用。財務報表上“支出”一詞將被“費用”所取代，收入支出表也將改為收入、費用和基金變動表。雖然統(tǒng)一采用權責發(fā)生制將使高校的會計科目設置、會計核算方法、報表的編制等產(chǎn)生重大的改變，可能會給實際應用帶來一定的難度。但是，我們也應該看到權責發(fā)生制較之現(xiàn)金收付制更為科學合理，采用權責發(fā)生制也是發(fā)達國家高校會計的主流和這一領域的發(fā)展趨勢。
4.財務會計與基建會計合并。高校會計核算的對象應是包括教學科研經(jīng)費和基本建設投資在內(nèi)一切經(jīng)濟活動，而且應把高校所有的經(jīng)濟活動作為一個整體加以全面的反映�？梢栽O想在資產(chǎn)類科目中開設“在建工程”科目，核算高校進行基建工程、安裝工程、技術改造工程、大修理工程等發(fā)生的實際成本，也包括需要安裝設備的價值。年末尚未完工的工程成本金額列示在資產(chǎn)負債表的“在建工程”項目下。同時，與在建工程有關的經(jīng)費撥款、經(jīng)費開支、借款利息等業(yè)務也需要并入財務會計核算。
5.固定資產(chǎn)計提折舊。為了準確地進行成本計算，固定資產(chǎn)應該計提折舊。比照企業(yè)會計，開設“累計折舊”賬戶，核算固定資產(chǎn)折舊額，當期計提的折舊計入期間費用。提取出來的折舊形成專用基金，主要用于固定資產(chǎn)的購置和修理，因此，還要借記“固定基金”賬戶，貸記“專用基金一修購基金”賬戶。在資產(chǎn)負債表上，分別反映固定資產(chǎn)的原始成本、已提折舊額和賬面凈值。采用這種方法，不僅可以清楚地反映固定資產(chǎn)的折余價值，而且也不會造成凈資產(chǎn)的高估。
6.負債劃分為流動負債和長期負債。在資產(chǎn)負債表上，負債劃分成流動負債和長期負債兩大類，按照到期日長短排列�！敖枞肟铐棥狈纸鉃椤岸唐诮杩睢焙汀伴L期借款”，分列于流動負債項和長期負債項下。
7.提供專用基金的明細信息。專用基金是用途受到限制的凈資產(chǎn)。在資產(chǎn)負債表上列示各專用基金的子項，提供其具體的限定用途是必要的。近些年來，我國高校接受的來自社會各界以及海外的捐贈日益增多，其中多數(shù)捐贈都是有指定用途的，在報表中揭示此類信息也有助于滿足捐贈者的信息需求。
8.充實財務報告的內(nèi)容。高�，F(xiàn)行報送的三張財務報表遠遠不能滿足信息使用者的需求。筆者認為，高校未來對外公開的財務報告除資產(chǎn)負債表、收入、費用和基金變動表外，還應增加現(xiàn)金流量表、財務報表附注、管理當局對高校財務狀況、經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流量情況的陳述性說明以及其他必要的補充信息。
近年來，政府審計部門對高校的審計力度日漸加大，隨之揭露出來的問題也令人擔憂。例如亂收費、財務管理混亂、高額舉債、盲目投資、基建項目黑洞等現(xiàn)象都具有一定的普遍性。種種問題與我國現(xiàn)行的高校會計與財務報告制度的不完善都有著必然的聯(lián)系。高校會計與財務報告制度的改革勢在必行，改革應以信息使用者的需求為導向，立足公開透明的原則，為財務報告使用的相關決策提供更加真實、可靠、全面、詳細和有用的信息。
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