固定資產(chǎn)的棄置費用通常是指根據(jù)國家法律和行政法規(guī)、國際公約等規(guī)定，企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所規(guī)定的支出，如核電站、油氣資產(chǎn)等的棄置和恢復(fù)環(huán)境義務(wù)等。就我國會計準(zhǔn)則體系的構(gòu)建過程而言，棄置費用概念的提出具有重要意義。眾所周知，我國經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展是以高昂的環(huán)境成本為代價的，這種環(huán)境成本很少通過會計核算使之內(nèi)化為企業(yè)成本，大部分外化為社會成本，即表現(xiàn)為所謂的企業(yè)外部負(fù)效應(yīng)，結(jié)果導(dǎo)致我國部分企業(yè)成本信息失真，負(fù)有固定資產(chǎn)棄置后環(huán)境治理義務(wù)的企業(yè)整治環(huán)境的動力不足。棄置費用會計處理模式的建立，為特殊行業(yè)的特定企業(yè)通過逐步建立支付儲備，最終有足夠的財力承擔(dān)環(huán)境恢復(fù)義務(wù)奠定了制度基礎(chǔ)。

　　我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南對固定資產(chǎn)的棄置費用作了一般性規(guī)定，要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項》的規(guī)定，按照現(xiàn)值計算確定計入固定資產(chǎn)成本的金額和相應(yīng)的預(yù)計負(fù)債。2007年版的注冊會計師考試輔導(dǎo)教材和會計中級職稱考試輔導(dǎo)教材對棄置費用的會計處理介紹了具體的方法，即對于這些特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照棄置費用的現(xiàn)值計入相關(guān)固定資產(chǎn)的成本，同時確認(rèn)相應(yīng)的預(yù)計負(fù)債；在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)按照預(yù)計負(fù)債的攤余成本和實際利率計算確定的利息費用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入財務(wù)費用。會計中級職稱考試輔導(dǎo)教材列舉的例題如下（注冊會計師考試輔導(dǎo)教材的例題類似）：

　　甲公司主要從事化工產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售。2007年12月31日，甲公司一套化工產(chǎn)品生產(chǎn)線達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用，預(yù)計使用壽命為15年。根據(jù)有關(guān)法律，甲公司在該生產(chǎn)線使用壽命屆滿時應(yīng)對環(huán)境進(jìn)行復(fù)原，預(yù)計將發(fā)生棄置費用2 000 000元，甲公司采用的折現(xiàn)率為10%.甲公司與棄置費用有關(guān)的賬務(wù)處理如下：

　　（1）2007年12月31日，按棄置費用的現(xiàn)值計入固定資產(chǎn)原價

　　固定資產(chǎn)原價=2 000 000×（P/F，10%，15）=478 800（元）

　　借：固定資產(chǎn)478 800

　　　　貸：預(yù)計負(fù)債478 800

　　（2）2008年12月31日～2022年12月31日利息費用的計算見表1.

　　2008年12月31日，確認(rèn)利息費用的賬務(wù)處理如下：

　　借：財務(wù)費用47 880

　　　　貸：預(yù)計負(fù)債47 880

　　2009年～2022年，確認(rèn)利息費用的賬務(wù)處理比照2008年的相關(guān)賬務(wù)處理。

　　固定資產(chǎn)棄置費用與固定資產(chǎn)清理費用不同，只局限于少數(shù)企業(yè)的特定資產(chǎn)，所以，固定資產(chǎn)棄置費用會計處理方法的牽涉面比較窄。從制定準(zhǔn)則的成本效益原則考慮，固定資產(chǎn)棄置費用會計處理方法的適度簡化是可行的。但這種簡化必須建立在科學(xué)合理的基礎(chǔ)上，不能違背常理，混淆會計事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)。如果作深入分析，就會發(fā)現(xiàn)上述處理過程和結(jié)果有些牽強(qiáng)，有必要設(shè)計更合理的方法對棄置費用進(jìn)行會計處理。

　　棄置費用支付時點在固定資產(chǎn)壽命的終結(jié)點，企業(yè)只有及時足額支付棄置費用，才能順利履行相應(yīng)的義務(wù)。棄置費用的會計處理必須正確反映棄置費用支付儲備的形成過程，從財務(wù)角度看，這一過程實質(zhì)上是一個融資的過程。將終結(jié)點將要支付的棄置費用折算為現(xiàn)值計入初始點固定資產(chǎn)價值，目的在于通過固定資產(chǎn)折舊方式將這一部分價值分期計入成本費用，在補(bǔ)償?shù)幕�礎(chǔ)上形成未來的支付儲備。從資金時間價值角度看，棄置費用的現(xiàn)值與終結(jié)點的棄置費用雖然數(shù)量上不相等，但價值上是等價的。在固定資產(chǎn)壽命期內(nèi)通過成本費用補(bǔ)償形成的現(xiàn)金流入量，其現(xiàn)值應(yīng)當(dāng)?shù)扔跅壷觅M用的現(xiàn)值，其終值應(yīng)當(dāng)?shù)扔跅壷觅M用，因而可以稱之為等價現(xiàn)金流量。棄置費用的現(xiàn)值在初始點一次性計入固定資產(chǎn)價值，并沒有實物資產(chǎn)與之對應(yīng)，實質(zhì)上是一種虛擬資產(chǎn)。這部分價值必須在固定資產(chǎn)壽命期內(nèi)逐年計入成本，逐年從收入中得到補(bǔ)償并形成未來棄置費用的支付儲備。在固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)的初始時點，計入固定資產(chǎn)初始價值的棄置費用現(xiàn)值不能一次性計入第一年的成本費用，因而不能直接形成初始時點的支付儲備。既然在初始點不能全部直接形成現(xiàn)金流入量，這部分價值就不能構(gòu)成初始點的支付儲備，此時將這部分價值全部作為“預(yù)計負(fù)債”入賬就不合理，以此為基礎(chǔ)開始計提利息費用就是錯上加錯。筆者建議將這部分固定資產(chǎn)初始價值計入“未確認(rèn)融資費用”，根據(jù)每年實際計提的折舊額進(jìn)行攤銷，同時確認(rèn)相應(yīng)的“預(yù)計負(fù)債”。

　　我國的固定資產(chǎn)折舊方法，不論是平均直線法還是加速折舊法都不直接考慮資金時間價值，通過折舊所形成的現(xiàn)金流入量不能超過固定資產(chǎn)原值。在實際利率大于零的情況下，這部分現(xiàn)金流入量的現(xiàn)值必定小于固定資產(chǎn)原值。因此，不論是采用平均直線法還是加速折舊法都不能確定與固定資產(chǎn)初始價值等價的現(xiàn)金流量。比較合理的方法是用固定資產(chǎn)初始價值乘以投資回收系數(shù)，確定每年最低投資補(bǔ)償額。每年的最低投資補(bǔ)償額與當(dāng)年折舊額之間的差額計入“財務(wù)費用”，同時確認(rèn)與“財務(wù)費用”對應(yīng)的“預(yù)計負(fù)債”，但每年為未來棄置費用形成的支付儲備以該年最低投資補(bǔ)償額為限。這種方法既考慮了固定資產(chǎn)的攤余成本（初始攤余成本等于固定資產(chǎn)原值），又考慮了實際利率（以實際利率確定投資回收系數(shù)），符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南的精神。

　　基于以上分析，上述教科書例題的會計處理應(yīng)作適當(dāng)?shù)男拚��?/p>

　　（1）2007年12月31日，按棄置費用的現(xiàn)值計入固定資產(chǎn)原價

　　固定資產(chǎn)原價=2 000 000×（P/F，10%，15）=478 800（元）

　　借：固定資產(chǎn)478 800

　　　　貸：未確認(rèn)融資費用478 800

　　（2）2008年12月31日～2022年12月31日未確認(rèn)融資費用、財務(wù)費用的計算見表2.

　　2008年12月31日，計算未確認(rèn)融資費用、確認(rèn)財務(wù)費用的賬務(wù)處理如下：

　　借：未確認(rèn)融資費用31 920

　　　　貸：預(yù)計負(fù)債31 920

　　借：財務(wù)費用31 029.47

　　　　貸：預(yù)計負(fù)債31 029.47

　　2009年～2022年，計算未確認(rèn)融資費用、確認(rèn)財務(wù)費用的賬務(wù)處理比照2008年的相關(guān)賬務(wù)處理。

　　2023年1月1日支付棄置費用的賬務(wù)處理如下：

　　借：預(yù)計負(fù)債2 000 000

　　　　貸：銀行存款2 000 000