長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為確認(rèn)基礎(chǔ)，由此形成的預(yù)算會(huì)計(jì)模式曾經(jīng)為政府及事業(yè)單位預(yù)算管理與核算發(fā)揮了重要作用。但隨著預(yù)算會(huì)計(jì)環(huán)境的變化，需要重新審視我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)的基礎(chǔ)，并加以完善。

　　一、會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的種類

　　會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)一般有兩種：權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制，或者說(shuō)應(yīng)計(jì)制和現(xiàn)金制。然而實(shí)踐證明，至今已不存在純粹的收付實(shí)現(xiàn)制和純粹的權(quán)責(zé)發(fā)生制。國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)公立單位委員會(huì)在其1991年3月發(fā)布的研究報(bào)告第1號(hào)《中央政府的財(cái)務(wù)報(bào)告》中提出了多種會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的名稱，其中包括現(xiàn)金制基礎(chǔ)、修正的現(xiàn)金制基礎(chǔ)、修正的應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)和完全的應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)。該委員會(huì)還認(rèn)為“在會(huì)計(jì)上有這樣一個(gè)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)區(qū)間，這個(gè)區(qū)間的范圍從現(xiàn)金制基礎(chǔ)這一極端到另一極端完全應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)。在這兩個(gè)極端中間，有很多變化，這些變化實(shí)際上或者是對(duì)現(xiàn)金制基礎(chǔ)或者是對(duì)完全應(yīng)計(jì)制基礎(chǔ)的修正�！庇纱吮砻鳎�收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制僅是確認(rèn)時(shí)間基礎(chǔ)的兩個(gè)極端，我們可以把修正的收付實(shí)現(xiàn)制和修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制統(tǒng)稱為混合會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制的融合是未來(lái)會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的發(fā)展趨勢(shì)。

　　二、選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的原則

　　不同的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，具有不同的特點(diǎn)和適用范圍，能滿足不同的決策管理的需要。選擇不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，會(huì)直接影響到會(huì)計(jì)核算與會(huì)計(jì)報(bào)告的質(zhì)量，降低會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性、可靠性和及時(shí)性，從而制約會(huì)計(jì)職能的發(fā)揮。如何正確選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)呢？從總體上講，選擇最合適的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)取決于：會(huì)計(jì)主體的特征和性質(zhì)，會(huì)計(jì)目標(biāo)，會(huì)計(jì)報(bào)告的類型，以及建立和維持必要的財(cái)務(wù)信息制度的成本和效益。具體講，選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)應(yīng)遵循以下原則：

　　1、相關(guān)性原則。選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，必須是有助于提供決策有用的會(huì)計(jì)信息，有助于反映受托單位的受托責(zé)任。一般來(lái)講，企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)側(cè)重于決策有用觀，而預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)側(cè)重于受托責(zé)任觀，以實(shí)現(xiàn)其會(huì)計(jì)目標(biāo)。

　　2、充分考慮會(huì)計(jì)主體的特征和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)性質(zhì)。不同的會(huì)計(jì)主體，其特征不同，應(yīng)選擇不同的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)時(shí)，還必須根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不同性質(zhì)，采用不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。也就是說(shuō)，一個(gè)會(huì)計(jì)主體或組織如果業(yè)務(wù)需要，應(yīng)當(dāng)可以同時(shí)采用一種以上的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。

　　3、成本與效益原則。選擇會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，在保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的前提下，為降低會(huì)計(jì)信息的成本，可以采用靈活的會(huì)計(jì)確認(rèn)程序和方法，引入“修正”的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，使會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的確定更加完善、更加合理，實(shí)用性增強(qiáng)。

　　三、我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)

　　我國(guó)預(yù)算會(huì)計(jì)一直采用收付實(shí)現(xiàn)制，這是由預(yù)算會(huì)計(jì)的特點(diǎn)所決定的。采用收付實(shí)現(xiàn)制，會(huì)計(jì)只確認(rèn)實(shí)際收到現(xiàn)金或付出現(xiàn)金的交易事項(xiàng)，并計(jì)量某一期間的現(xiàn)金收支差額的財(cái)務(wù)成果，符合一般的習(xí)慣，會(huì)計(jì)核算程序比較簡(jiǎn)便；同時(shí)，會(huì)計(jì)確認(rèn)數(shù)是實(shí)際入庫(kù)的預(yù)算資金，便于安排預(yù)算撥款和預(yù)算支出的進(jìn)度，并如實(shí)反映預(yù)算收支結(jié)果。但長(zhǎng)期的預(yù)算會(huì)計(jì)實(shí)踐表明，采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)存在明顯的缺陷。具體表現(xiàn)在：①所有非現(xiàn)金交易不作為收入、支出及時(shí)納入核算，不能完整地反映營(yíng)運(yùn)業(yè)績(jī)，相應(yīng)的債權(quán)與債務(wù)也不確認(rèn)，導(dǎo)致資產(chǎn)負(fù)債表和收支結(jié)余表不真實(shí)，使許多對(duì)決策有較大影響的信息無(wú)法提供給信息使用者；②無(wú)法客觀地進(jìn)行財(cái)務(wù)支出與收人在會(huì)計(jì)期間上的配比，不利于評(píng)價(jià)收支結(jié)余的性質(zhì)，且其反映的財(cái)務(wù)成果易于被管理當(dāng)局操縱，使財(cái)務(wù)信息缺乏可靠性和前后一貫性；③收付實(shí)現(xiàn)制是一種面向過(guò)去的確認(rèn)基礎(chǔ)，并不能提供未來(lái)現(xiàn)金流動(dòng)的信息；④不能真實(shí)地評(píng)價(jià)和考核政府和事業(yè)單位的財(cái)務(wù)受托責(zé)任。

　　由上述分析可知，收付實(shí)現(xiàn)制已受到挑戰(zhàn)，我們必須重新審視預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，客觀分析預(yù)算會(huì)計(jì)環(huán)境。選擇合適的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)是當(dāng)前預(yù)算會(huì)計(jì)理論亟需解決的問題。正因如此，財(cái)政部在1998年根據(jù)預(yù)算會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)和實(shí)際工作需要，對(duì)財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)采用了不同的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。即財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)仍采用收付實(shí)現(xiàn)制；事業(yè)單位會(huì)計(jì)一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。這表明，一方面預(yù)算會(huì)計(jì)從總體上講還是以收付實(shí)現(xiàn)制為確認(rèn)基礎(chǔ)；另一方面事業(yè)單位會(huì)計(jì)采用以收付實(shí)現(xiàn)制為主體，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為補(bǔ)充的一種混合會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)，充分體現(xiàn)了靈活性。

　　四、完善預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的建議

　　20世紀(jì)70年代以來(lái)，西方許多國(guó)家的政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)紛紛改變現(xiàn)金制，而采用修正的現(xiàn)金制或修正的應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)。

　　人類已進(jìn)入21世紀(jì)，預(yù)算會(huì)計(jì)環(huán)境將發(fā)生巨大的變化，進(jìn)而引起政府及事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)日趨多樣化和復(fù)雜化。在這種形勢(shì)下，預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)不僅要真實(shí)反映政府及事業(yè)單位財(cái)務(wù)活動(dòng)情況及財(cái)務(wù)狀況，強(qiáng)調(diào)與國(guó)家預(yù)算保持一致；還要提供具有一定信息質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，使會(huì)計(jì)信息使用者客觀公正地分析、評(píng)價(jià)政府及事業(yè)單位的受托責(zé)任，以實(shí)現(xiàn)預(yù)算會(huì)計(jì)目標(biāo)，因此，會(huì)許確認(rèn)基礎(chǔ)也應(yīng)予以改進(jìn)和完善。根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)的選擇原則，借鑒西方政府與非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，從我國(guó)實(shí)際出發(fā)，筆者認(rèn)為應(yīng)采用以下修正的會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)。

　　1、政府會(huì)計(jì)（財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位會(huì)計(jì)）采用修正的收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)。即原則上采用收付實(shí)現(xiàn)制，對(duì)某些特定業(yè)務(wù)則偏向于采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)。例如，預(yù)算收入中的房產(chǎn)稅、政府間補(bǔ)助收入以及預(yù)算支出中的退休養(yǎng)老金、補(bǔ)助支出可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，并設(shè)置往來(lái)款項(xiàng)賬戶核算相應(yīng)的債權(quán)和債務(wù)。

　　2、事業(yè)單位會(huì)計(jì)采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)。即原則上采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，對(duì)某些特定業(yè)務(wù)，例如政府撥款、捐贈(zèng)收入和獎(jiǎng)勵(lì)支出、贊助支出等則偏向于采用收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)。事業(yè)單位的改革是逐步走向市場(chǎng)，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)逐步向企業(yè)靠攏，因此應(yīng)向權(quán)責(zé)發(fā)生制轉(zhuǎn)變，但事業(yè)單位的性質(zhì)又決定了不能采用完全的權(quán)責(zé)發(fā)生制，而應(yīng)以收付實(shí)現(xiàn)制作為補(bǔ)充。