房產(chǎn)稅的稅務(wù)籌劃

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》，房產(chǎn)稅在城市、縣城、建制鎮(zhèn)和工礦區(qū)征收。房產(chǎn)稅由產(chǎn)權(quán)所有人繳納，產(chǎn)權(quán)屬于全民所有的，由經(jīng)營(yíng)管理的單位繳納。產(chǎn)權(quán)出典的，由承典人繳納。產(chǎn)權(quán)所有人、承典人不在房產(chǎn)所在地的，或者產(chǎn)權(quán)未確定及租典糾紛未解決的，由房產(chǎn)代管人或者使用人繳納。房產(chǎn)稅的稅率，依照房產(chǎn)原值計(jì)算繳納的，稅率為1.2％，依照房產(chǎn)租金計(jì)算繳納的，稅率為12%.示例一：改出租為轉(zhuǎn)租A公司的一處兩層樓房位于城市鬧市區(qū)，專門用于對(duì)外出租。因該房屋建于上世紀(jì)70年代，設(shè)施陳舊，每年只能收取租金60萬(wàn)元。2006年，該公司準(zhǔn)備花500萬(wàn)元對(duì)房屋進(jìn)行重新裝修改造，預(yù)計(jì)裝修改造后，每年可收取租金200萬(wàn)元。但是，該公司在測(cè)算中發(fā)現(xiàn)，裝修改造前后對(duì)比，與租賃收入相關(guān)的稅收負(fù)擔(dān)也大大加重了。

　　裝修改造前后稅費(fèi)負(fù)擔(dān)對(duì)比如下（城市維護(hù)建設(shè)稅稅率為7％，教育費(fèi)附加征收率為3％）：

　　裝修改造前的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)情況：

　　應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅：60×5％＝3萬(wàn)元應(yīng)繳城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加：3×（7％+3％）＝0.3萬(wàn)元應(yīng)繳房產(chǎn)稅：60×12％＝7.2萬(wàn)元合計(jì)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)為3+0.3+7.2=10.5萬(wàn)元裝修改造后的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)情況：

　　應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅：200×5％＝10萬(wàn)元應(yīng)繳城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加：10×（7％+3％）＝1萬(wàn)元應(yīng)繳房產(chǎn)稅：200×12％＝24萬(wàn)元合計(jì)稅費(fèi)負(fù)擔(dān)為10+1+24=35萬(wàn)元，裝修后比裝修前增加稅費(fèi)負(fù)擔(dān)35－10.5=24.5萬(wàn)元。

　　籌劃方案：A公司可以先將裝修改造前的房產(chǎn)出租給關(guān)聯(lián)方B（B可以是個(gè)人，如公司股東；也可以是企業(yè)，如公司股東投資的其他公司），并簽訂一個(gè)期限較長(zhǎng)的房屋租賃合同（假設(shè)為30年），每年收取租金60萬(wàn)元。然后由B出資500萬(wàn)元進(jìn)行裝修改造，并對(duì)外轉(zhuǎn)租，假設(shè)每年仍然收取租金200萬(wàn)元。按此方案實(shí)施后的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)測(cè)算如下：

　　A公司應(yīng)負(fù)擔(dān)的稅費(fèi)仍為10.5萬(wàn)元。

　　B應(yīng)負(fù)擔(dān)營(yíng)業(yè)稅10萬(wàn)元，城市維護(hù)建設(shè)稅1萬(wàn)元，B不是房產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)所有人，不需要繳納房產(chǎn)稅，合計(jì)應(yīng)納稅費(fèi)11萬(wàn)元。

　　A公司和B的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)合計(jì)為10.5＋11=21.5萬(wàn)元，比籌劃前可少負(fù)擔(dān)稅費(fèi)35－21.5=13.5萬(wàn)元。

　　政策依據(jù)《中華人民共和國(guó)房產(chǎn)稅暫行條例》第二條規(guī)定，房產(chǎn)稅由產(chǎn)權(quán)所有人繳納，也就是說(shuō)，不論是從價(jià)計(jì)征還是從租計(jì)征，其前提是對(duì)房產(chǎn)所有人征稅。很顯然，此例中產(chǎn)權(quán)所有人是A公司，B是房產(chǎn)轉(zhuǎn)租人，而不是產(chǎn)權(quán)所有人，因此不存在房產(chǎn)稅納稅義務(wù)。例如《上海市地方稅務(wù)局關(guān)于轉(zhuǎn)租房產(chǎn)的租金收入停止征收房產(chǎn)稅的通知》（滬地稅地〔1996〕42號(hào)）規(guī)定：“房產(chǎn)稅屬于財(cái)產(chǎn)類稅，不同于流轉(zhuǎn)稅，根據(jù)規(guī)定應(yīng)由房產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)所有人或代管人為納稅義務(wù)人?，F(xiàn)對(duì)出租房產(chǎn)已由產(chǎn)權(quán)所有人或代管人按租金收入繳納房產(chǎn)稅，是否要再對(duì)承租人將租入房產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)租按收取租金高于原支付租金的差額征收房產(chǎn)稅的問(wèn)題，經(jīng)請(qǐng)示國(guó)家稅務(wù)總局地方稅務(wù)司后，決定本市關(guān)于轉(zhuǎn)租房產(chǎn)按其收取租金高于原支付租金的差額征收房產(chǎn)稅的規(guī)定停止執(zhí)行。”

　　但需要注意的是，本例A公司將房產(chǎn)出租給B應(yīng)當(dāng)按照正常交易價(jià)格收取租金，如果A公司為了降低稅收負(fù)擔(dān)，向B收取的租金明顯偏低且無(wú)正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)根據(jù)《稅收征管法》等相關(guān)規(guī)定進(jìn)行調(diào)整。

　　示例二：轉(zhuǎn)出減值房產(chǎn)C公司有一幢綜合樓土建部分的價(jià)值為800萬(wàn)元，2002年，該公司花費(fèi)2000萬(wàn)元將綜合樓裝修為高檔娛樂(lè)城，但是因經(jīng)營(yíng)管理不善，2006年該公司決定停止娛樂(lè)城的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，將娛樂(lè)城內(nèi)的一些設(shè)施拆除，并改作其他用途（自用），該房產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值也大幅度降低。該房產(chǎn)的計(jì)稅原值為2800萬(wàn)元，賬面價(jià)值為2000萬(wàn)元，公允價(jià)值下降為1200萬(wàn)元。

　　C公司每年應(yīng)繳納房產(chǎn)稅為（按政府規(guī)定房產(chǎn)稅依照房產(chǎn)原值一次減除30％后的余值計(jì)算繳納）2800×（1－30％）×1.2％＝23.52萬(wàn)元籌劃方案：C公司可將上述房產(chǎn)對(duì)外投資成立新公司或者投資于關(guān)聯(lián)方，假設(shè)被投資方為D公司。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：“投資者投入的固定資產(chǎn)，按投資各方確認(rèn)的價(jià)值，作為入賬價(jià)值。”因此，D公司接受C公司房產(chǎn)投資的入賬價(jià)值應(yīng)為公允價(jià)值1200萬(wàn)元。《關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問(wèn)題的解釋和暫行規(guī)定》（財(cái)稅地字〔1986〕8號(hào)）規(guī)定：“房產(chǎn)原值是指納稅人按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，在賬簿‘固定資產(chǎn)’科目中記載的房屋原價(jià)。”因此D公司每年應(yīng)繳納房產(chǎn)稅為1200×（1－30％）×1.2％＝10.08萬(wàn)元由此可見，經(jīng)過(guò)籌劃后C公司每年可少負(fù)擔(dān)房產(chǎn)稅23.52－10.08=13.44萬(wàn)元。

　　在此籌劃方案中需要注意的是，雖然稅法規(guī)定以房產(chǎn)對(duì)外投資不需要負(fù)擔(dān)營(yíng)業(yè)稅、土地增值稅等相關(guān)稅費(fèi)，但是被投資方需要負(fù)擔(dān)契稅。例如本例　　D公司接受房產(chǎn)投資應(yīng)負(fù)擔(dān)契稅48萬(wàn)元（1200×4％，假定當(dāng)?shù)匾?guī)定契稅稅率為4％）。此外，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權(quán)投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2000〕118號(hào)）規(guī)定，企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資，應(yīng)在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規(guī)定計(jì)算確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。本例C公司應(yīng)按稅法規(guī)定確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失2000－1200=800萬(wàn)元。如果C公司是盈利企業(yè)，則可以起到推遲企業(yè)所得稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的作用。因此，納稅人應(yīng)當(dāng)進(jìn)行精密的測(cè)算，并根據(jù)實(shí)際情況確定是否選擇上述籌劃方案。

　　示例三：房產(chǎn)出租改代銷某市的E公司將一處小型商場(chǎng)出租給F公司用于其銷售自產(chǎn)產(chǎn)品，每年收取租金200萬(wàn)元，該房產(chǎn)的計(jì)稅原值為1000萬(wàn)元。E公司和F公司均為增值稅一般納稅人。E公司取得的租賃收益應(yīng)繳納的相關(guān)稅收情況如下（假設(shè)僅考慮營(yíng)業(yè)稅和房產(chǎn)稅）：

　　E公司每年應(yīng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅為：200×5％＝10萬(wàn)元E公司每年應(yīng)當(dāng)繳納房產(chǎn)稅為：200×12％＝24萬(wàn)元籌劃方案：E公司可考慮利用門面房為F公司代銷產(chǎn)品，代銷產(chǎn)品的品種、價(jià)格可由F公司確定，E公司只收取代銷手續(xù)費(fèi)。假設(shè)E公司每年收取的代銷手續(xù)費(fèi)仍為200萬(wàn)元，E公司應(yīng)負(fù)擔(dān)的相關(guān)稅收為：

　　E公司每年應(yīng)當(dāng)繳納營(yíng)業(yè)稅為：200×5％＝10萬(wàn)元E公司每年應(yīng)當(dāng)繳納房產(chǎn)稅為：1000×（1－30％）×1.2％＝8.4萬(wàn)元可見，籌劃后E公司可少負(fù)擔(dān)房產(chǎn)稅24－8.4=15.6萬(wàn)元。

　　在此籌劃安排中需要說(shuō)明的是，《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，將貨物交付他人代銷以及銷售代銷貨物都應(yīng)當(dāng)視同銷售繳納增值稅。當(dāng)貨物在一般納稅人之間銷售時(shí)，增值稅的總體稅收負(fù)擔(dān)一般不會(huì)因?yàn)樵黾蛹{稅環(huán)節(jié)而增加。如果E公司是增值稅小規(guī)模納稅人或者是非增值稅納稅人，則應(yīng)當(dāng)重新測(cè)算上述籌劃方案是否可行。