企業(yè)免稅所得彌補(bǔ)虧損的處理方法

    免稅所得是指企業(yè)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策可以免征所得稅的所得額一般情況下，免稅所得應(yīng)免征所得稅，但在企業(yè)有虧損需要彌補(bǔ)的情況下，免稅所得是否參與虧損的彌補(bǔ)，如果參與，應(yīng)如何彌補(bǔ)等問(wèn)題目前在實(shí)務(wù)操作中仍有不少人含糊，因此，本文著重談?wù)勂髽I(yè)免稅所得彌補(bǔ)虧損中的幾種處理方法。

    企業(yè)免稅所得稅彌補(bǔ)虧損問(wèn)題，國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)的免稅所得彌補(bǔ)虧損問(wèn)題的通知》（[1999]34號(hào)）文件中明確規(guī)定：“按照稅收法規(guī)的規(guī)定，企業(yè)的某些項(xiàng)目免征所得稅如果一個(gè)企業(yè)既有應(yīng)稅項(xiàng)目，又有免稅項(xiàng)目，其應(yīng)稅項(xiàng)目發(fā)生虧損時(shí)，按照稅收法規(guī)規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損，應(yīng)該是沖抵免稅項(xiàng)目所得后的余額。

    此外，雖然應(yīng)稅項(xiàng)目有所得額，但不足彌補(bǔ)以前年度虧損的，免稅項(xiàng)目的所得也應(yīng)用于彌補(bǔ)以前年度虧損。“因此，免稅所得在彌補(bǔ)虧損問(wèn)題上，應(yīng)該是先彌補(bǔ)虧損，彌補(bǔ)虧損后如有剩余，剩余部分再免征所得稅。具體有以下幾種處理方法：

    一、在某一年度，企業(yè)既有應(yīng)稅項(xiàng)目，又有免稅項(xiàng)目，但應(yīng)稅項(xiàng)目發(fā)生虧損時(shí)，免稅所得彌補(bǔ)虧損的處理方法。

    例1：A企業(yè)2002年通過(guò)會(huì)計(jì)核算確定應(yīng)稅項(xiàng)目全年虧損10萬(wàn)元，另有《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的免稅所得額2萬(wàn)元。按照企業(yè)免稅所得彌補(bǔ)虧損的規(guī)定，A企業(yè)2002年結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)的虧損額應(yīng)為8萬(wàn)元（即10萬(wàn)元－2萬(wàn)元）而不是10萬(wàn)元。也就是說(shuō)，A企業(yè)2002年應(yīng)先用免稅所得2萬(wàn)元彌補(bǔ)當(dāng)年應(yīng)稅項(xiàng)目的虧損后，才能將余額結(jié)轉(zhuǎn)以后年度并用以后年度的所得彌補(bǔ)，而不是先將免稅所得免稅，然后再將應(yīng)稅項(xiàng)目虧損結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補(bǔ)。

    二、在某一年度，企業(yè)既有應(yīng)稅項(xiàng)目，又有免稅項(xiàng)目，而且應(yīng)稅項(xiàng)目有所得額時(shí)，免稅所得彌補(bǔ)虧損的處理方法。

    例2：A企業(yè)2001年通過(guò)會(huì)計(jì)核算確定全年虧損10萬(wàn)元，并依法結(jié)轉(zhuǎn)以后年度進(jìn)行彌補(bǔ)。

    情況一：2002年會(huì)計(jì)核算確定全年利潤(rùn)9萬(wàn)元，其中免稅所得2萬(wàn)元；情況二：2002年會(huì)計(jì)核算確定全年利潤(rùn)11萬(wàn)元，其中免稅所得2萬(wàn)元；情況三：2002年會(huì)計(jì)核算確定全年利潤(rùn)13萬(wàn)元，其中免稅所得2萬(wàn)元。根據(jù)上述資料，2002年應(yīng)彌補(bǔ)2001年虧損數(shù)的利潤(rùn)如下：

    情況一：首先用2002年應(yīng)稅項(xiàng)目利潤(rùn)7萬(wàn)元（即9萬(wàn)元－2萬(wàn)元）先彌補(bǔ)2001年虧損；彌補(bǔ)后剩余的未彌補(bǔ)的虧損3萬(wàn)元，再用免稅所得2萬(wàn)元彌補(bǔ)；未彌補(bǔ)完的2001年的虧損部分1萬(wàn)元可以留待以后年度彌補(bǔ)。

    情況二：首先用2002年應(yīng)稅項(xiàng)目利潤(rùn)9萬(wàn)元（即11萬(wàn)元－2萬(wàn)元）先彌補(bǔ)2001年的虧損；彌補(bǔ)后剩余的未彌補(bǔ)的虧損1萬(wàn)元，再用免稅所得1萬(wàn)元彌補(bǔ)；免稅所得剩余的1萬(wàn)元，再免征所得稅。留待以后年彌補(bǔ)的虧損數(shù)為0.情況三：首先用2002年應(yīng)稅項(xiàng)目利潤(rùn)11萬(wàn)元（即13萬(wàn)元－2萬(wàn)元）中的10萬(wàn)元先彌補(bǔ)2001年的虧損；彌補(bǔ)2001年虧損后剩余的應(yīng)稅項(xiàng)目利潤(rùn)1萬(wàn)元，再根據(jù)稅法規(guī)定交納企業(yè)所得稅；而免稅所得2萬(wàn)元免征所得稅。所以，該企業(yè)2002年應(yīng)交所得稅＝10000元×33％＝3300元。

    總之，通過(guò)上述分析舉例可以看出，企業(yè)在有應(yīng)稅項(xiàng)目虧損的情況下，免稅所得彌補(bǔ)虧損的正確做法是先彌補(bǔ)應(yīng)稅項(xiàng)目虧損后，才能免征所得稅，而不是先免征所得稅，后彌補(bǔ)應(yīng)稅項(xiàng)目的虧損。