銷售舊貨和舊機(jī)動(dòng)車的增值稅政策
2002年3月25日，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于舊貨和舊機(jī)動(dòng)車增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2002]29號）（以下簡稱《通知》）。
《通知》對有關(guān)舊貨和舊機(jī)動(dòng)車的增值稅政策作了明確，自2003年1月1日起執(zhí)行。其中要內(nèi)容如下．
是納稅人銷售舊貨（包括舊貨經(jīng)營單位銷售舊貨和納稅人銷售自己使用過的應(yīng)稅固定資產(chǎn)），無論其是增值稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人，也無論其是否為批準(zhǔn)認(rèn)定的舊貨調(diào)劑試點(diǎn)單位，一律按4％的征收率減半征收增值稅，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。二是納稅人銷售自己使用過的屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的機(jī)動(dòng)車、摩托車、游艇，售價(jià)超過原值的，按照4％的征收率減半征收增值稅；售價(jià)未超過原值的，免征增值稅。舊機(jī)動(dòng)車經(jīng)營單位銷售舊機(jī)動(dòng)車、摩托車、游艇，按照4％的征收率減半征收增值稅。
《通知》所指“銷售自己使用過的應(yīng)稅固定資產(chǎn)”涉及到《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》以及1994年和1995年兩個(gè)通知中的有關(guān)規(guī)定?！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》第三十一條第一款第三項(xiàng)規(guī)定：免稅項(xiàng)目的范圍，是指游艇、摩托車、應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車以外的貨物。（94）財(cái)稅字第026號通知第十條規(guī)定：單位和個(gè)體經(jīng)營者銷售自己使用過的游艇、摩托車和應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車，無論銷售者是否屬于一般納稅人，一律按簡易辦法依照6％的征收率計(jì)算繳納增值稅，并且不得開具專用發(fā)票。銷售自己使用過的其他屬于貨物的固定資產(chǎn)，暫免征收增值稅。國稅函發(fā)[1995]288號通知第十條規(guī)定：“使用過的其他屬于貨物的固定資產(chǎn)”應(yīng)同時(shí)具備以下幾個(gè)條件：（一）屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列貨物；（二）企業(yè)按同定資產(chǎn)管理，并確已使用過的貨物；（三）銷售價(jià)格不超過其原值的貨物。對不同時(shí)具備上述條件的，無論會(huì)計(jì)制度規(guī)定如何核算，均應(yīng)按6％的征收率征收增值稅。
《通知》與原有關(guān)規(guī)定相比，其主要區(qū)別有以下幾點(diǎn)：一是縮小了增值稅征收范圍，對納稅人銷售自己使用過的游艇、摩托車和應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車，由原來的無論其售價(jià)是否超過原值一律征稅，改為只對售價(jià)超過原值的征稅，售價(jià)未超過原值的，免征增值稅。二是降低了稅負(fù)，由原來6％（銷售舊貨4％，見國稅發(fā)[1998]122號通知）的征收率，改為統(tǒng)一按4％的征收率減半征收增值稅。三是采取了稅額式減免形式，即先按4％的征收率計(jì)算出應(yīng)納稅款，然后再減半，約合價(jià)內(nèi)稅1．923％。四是統(tǒng)一了征免稅口徑，即納稅人銷售自己使用過的屬于貨物的所有固定資產(chǎn)是征稅還是免稅，均按國稅函發(fā)[1995]288號通知中規(guī)定的三個(gè)條件來界定。五是對舊機(jī)動(dòng)車經(jīng)營單位專門做出了規(guī)定，規(guī)定中的銷售舊機(jī)動(dòng)車應(yīng)當(dāng)包括銷售應(yīng)征消費(fèi)稅和不征消費(fèi)稅的各類機(jī)動(dòng)車和摩托車、游艇，按照4％的征收率減半征收增值稅，實(shí)際上稅負(fù)與舊貨經(jīng)營單位銷售舊貨相同。但舊機(jī)動(dòng)車經(jīng)營單位和舊貨經(jīng)營單位銷售自己使用過的固定資產(chǎn)仍應(yīng)執(zhí)行國稅函發(fā)[1995]288號通知以及條例、細(xì)則和《通知》中的相關(guān)規(guī)定。
從以上這些變化中，我們可以看出國家對納稅人出售固定資產(chǎn)等舊貨采取寬松的稅收政策，旨在利用稅收的調(diào)節(jié)作用減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)。
對財(cái)稅[2002]29號文件的規(guī)定，一部分人理解為應(yīng)稅固定資產(chǎn)的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)該是銷售收入直接乘以4％的征收率再減半征收。例如假設(shè)該固定資產(chǎn)售價(jià)10000元，應(yīng)納稅額應(yīng)該是10000×4％×50％＝200元。一部分人認(rèn)為固定資產(chǎn)在銷售時(shí)售價(jià)是含稅的，應(yīng)該換算成不合稅銷售額再計(jì)算應(yīng)納稅額，如上例，即10000／（1＋4％）×4％×50％＝192元。筆者認(rèn)為，只有免稅貨物的銷售收入才是不含增值稅的，其他均含有增值稅額，應(yīng)該在計(jì)算其應(yīng)交稅金時(shí)先依征收率換算成不含稅的銷售額，再計(jì)算應(yīng)納稅額，比如購進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的抵扣額的計(jì)算。
《通知》對有關(guān)舊貨和舊機(jī)動(dòng)車的增值稅政策作了明確，自2003年1月1日起執(zhí)行。其中要內(nèi)容如下．
是納稅人銷售舊貨（包括舊貨經(jīng)營單位銷售舊貨和納稅人銷售自己使用過的應(yīng)稅固定資產(chǎn)），無論其是增值稅一般納稅人或小規(guī)模納稅人，也無論其是否為批準(zhǔn)認(rèn)定的舊貨調(diào)劑試點(diǎn)單位，一律按4％的征收率減半征收增值稅，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。二是納稅人銷售自己使用過的屬于應(yīng)征消費(fèi)稅的機(jī)動(dòng)車、摩托車、游艇，售價(jià)超過原值的，按照4％的征收率減半征收增值稅；售價(jià)未超過原值的，免征增值稅。舊機(jī)動(dòng)車經(jīng)營單位銷售舊機(jī)動(dòng)車、摩托車、游艇，按照4％的征收率減半征收增值稅。
《通知》所指“銷售自己使用過的應(yīng)稅固定資產(chǎn)”涉及到《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》以及1994年和1995年兩個(gè)通知中的有關(guān)規(guī)定?！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》第三十一條第一款第三項(xiàng)規(guī)定：免稅項(xiàng)目的范圍，是指游艇、摩托車、應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車以外的貨物。（94）財(cái)稅字第026號通知第十條規(guī)定：單位和個(gè)體經(jīng)營者銷售自己使用過的游艇、摩托車和應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車，無論銷售者是否屬于一般納稅人，一律按簡易辦法依照6％的征收率計(jì)算繳納增值稅，并且不得開具專用發(fā)票。銷售自己使用過的其他屬于貨物的固定資產(chǎn)，暫免征收增值稅。國稅函發(fā)[1995]288號通知第十條規(guī)定：“使用過的其他屬于貨物的固定資產(chǎn)”應(yīng)同時(shí)具備以下幾個(gè)條件：（一）屬于企業(yè)固定資產(chǎn)目錄所列貨物；（二）企業(yè)按同定資產(chǎn)管理，并確已使用過的貨物；（三）銷售價(jià)格不超過其原值的貨物。對不同時(shí)具備上述條件的，無論會(huì)計(jì)制度規(guī)定如何核算，均應(yīng)按6％的征收率征收增值稅。
《通知》與原有關(guān)規(guī)定相比，其主要區(qū)別有以下幾點(diǎn)：一是縮小了增值稅征收范圍，對納稅人銷售自己使用過的游艇、摩托車和應(yīng)征消費(fèi)稅的汽車，由原來的無論其售價(jià)是否超過原值一律征稅，改為只對售價(jià)超過原值的征稅，售價(jià)未超過原值的，免征增值稅。二是降低了稅負(fù)，由原來6％（銷售舊貨4％，見國稅發(fā)[1998]122號通知）的征收率，改為統(tǒng)一按4％的征收率減半征收增值稅。三是采取了稅額式減免形式，即先按4％的征收率計(jì)算出應(yīng)納稅款，然后再減半，約合價(jià)內(nèi)稅1．923％。四是統(tǒng)一了征免稅口徑，即納稅人銷售自己使用過的屬于貨物的所有固定資產(chǎn)是征稅還是免稅，均按國稅函發(fā)[1995]288號通知中規(guī)定的三個(gè)條件來界定。五是對舊機(jī)動(dòng)車經(jīng)營單位專門做出了規(guī)定，規(guī)定中的銷售舊機(jī)動(dòng)車應(yīng)當(dāng)包括銷售應(yīng)征消費(fèi)稅和不征消費(fèi)稅的各類機(jī)動(dòng)車和摩托車、游艇，按照4％的征收率減半征收增值稅，實(shí)際上稅負(fù)與舊貨經(jīng)營單位銷售舊貨相同。但舊機(jī)動(dòng)車經(jīng)營單位和舊貨經(jīng)營單位銷售自己使用過的固定資產(chǎn)仍應(yīng)執(zhí)行國稅函發(fā)[1995]288號通知以及條例、細(xì)則和《通知》中的相關(guān)規(guī)定。
從以上這些變化中，我們可以看出國家對納稅人出售固定資產(chǎn)等舊貨采取寬松的稅收政策，旨在利用稅收的調(diào)節(jié)作用減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)。
對財(cái)稅[2002]29號文件的規(guī)定，一部分人理解為應(yīng)稅固定資產(chǎn)的計(jì)稅依據(jù)應(yīng)該是銷售收入直接乘以4％的征收率再減半征收。例如假設(shè)該固定資產(chǎn)售價(jià)10000元，應(yīng)納稅額應(yīng)該是10000×4％×50％＝200元。一部分人認(rèn)為固定資產(chǎn)在銷售時(shí)售價(jià)是含稅的，應(yīng)該換算成不合稅銷售額再計(jì)算應(yīng)納稅額，如上例，即10000／（1＋4％）×4％×50％＝192元。筆者認(rèn)為，只有免稅貨物的銷售收入才是不含增值稅的，其他均含有增值稅額，應(yīng)該在計(jì)算其應(yīng)交稅金時(shí)先依征收率換算成不含稅的銷售額，再計(jì)算應(yīng)納稅額，比如購進(jìn)免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的抵扣額的計(jì)算。
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